报表合并论文范文

报表合并论文范文（精选11篇）

报表合并论文 第1篇

“一双慧眼”与“雾里看花”

与多位企业老总闲谈,他们坦言,要审读一家企业的个体报表就够“烦”了,翻阅由多家企业组合而成的合并报表就完全成了“一锅粥”,眼花缭乱,其虚实真假总是欺骗着外行人、折磨着专业人。这话并非戏言,不信,我们看一看专家是如何慧眼识真伪,揭穿一家上市公司南通纵横国际股份有限公司(以下简称“纵横国际”)的合并报表“皇帝外衣”的。

经过监管机构调查,核实出纵横国际的相关年报在合并报表方面存在的违法行为:

一是虚构2000年合并报表利润7762.4万元。

具体包括:

其一,2000年报提前将2001年南通市财政局划拨的1320.39万元财政补贴收入和税款返还确认为2000年度收入,虚构当年利润1320.39万元;

其二,参股企业镇江长江饲料有限公司将镇江市下属财政部门2000年12月给镇江龙山集团有限责任公司的1000万元补贴资金计入本公司当年补贴收入,由此导致纵横国际虚构合并报表利润420万元;

其三,纵横国际虚构2000年草地机内销收入2616万元,虚构利润941.8万元;

其四,虚构数控机床销售5台、382.05万元的销售收入,由此虚构2000年利润179.51万元;

其五, 虚构加工费收入417万元,由此虚构利润417万元;

其六,虚构控股子公司软件销售收入,2000年末,为满足迅速提高利润的需要, 其控股子公司先后与9家客户签定虚假软件销售合同,虚构软件收入3450万元虚构利润3450万元, 纵横国际由此虚构2000年利润3105万元(按合并报表的90%计算);

其七将尚未取得法定权属公司的利润并入纵横国际报表。将尚未取得法定权属的深圳南星电子有限公司当年利润计入合并利润,虚构利润1280万元;

其八,通过使子公司虚假减少应收款项从而少计提坏账准备金来虚构利润。 2000年12月31日,长江饲料通过开具循环本票、造成应收货款已回款的假象,冲减了对丹徒县龙山鳗业联合公司4700万元应收货款,使得2000年末少计提坏账准备235万元虚构2000年利润235万元, 从而虚构纵横国际2000年合并报表利润98.7万元(按照投资比例42%计算)。

当一份相关证据被调查而得到公开之后,纵横国际当年合并会计报表的真实面目才逐渐大白于天下。

名词在先

1. 合并财务报表是什么报表

合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。个别报表是反映单个企业财务状况、经营成果和现金流量的财务报表,所以,合并财务报表与个别财务报表不同,它不反映单个企业情况,而反映由单个企业所组成的企业集团情况。

合并财务报表至少应当包括下列组成部分:合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表、合并所有者权益变动表和附注。

2.合并财务报表编制主体是什么

合并财务报表的编制主体是企业集团中的母公司。也就是说,合并报表反映的是企业集团的整体情况,但不是企业集团中的每一个企业都编制合并财务报表,只有母公司才编制合并财务报表。

确认门槛

1.合并范围的圈定:以控制为标杆

作为编制合并财务报表主体的企业集团母公司,应当将其控制的所有子公司,无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司,均应纳入合并财务报表的合并范围。以控制为基础确定合并财务报表的合并范围,应当强调实质重于形式的要求,综合考虑所有相关事实和因素进行判断,如投资者的持股情况、投资者之间的相互关系、公司治理结构、潜在表决权等因素。

基于控制原则,对母公司控制的特殊目的主体也应纳入合并财务报表的合并范围。判断母公司能否控制特殊目的主体应当考虑如下主要因素:一是母公司为融资、销售商品或提供劳务等特定经营业务的需要直接或间接设立特殊目的主体;二是母公司具有控制或获得控制特殊目的主体或其资产的决策权。比如,母公司拥有单方面终止特殊目的主体的权力、变更特殊目的主体章程的权力、对变更特殊目的主体章程的否决权等;三是母公司通过章程、合同、协议等具有获取特殊目的主体大部分利益的权力;四是母公司通过章程、合同、协议等承担了特殊目的主体的大部分风险。

而对于母公司不能控制的被投资单位,将不纳入合并财务报表的合并范围。

2. 合并财务报表编制的“过五关,斩六将”

编制合并财务报表,可以说要在事前精心准备的基础上,分步实施:

先看前期准备事项,因为合并财务报表的编制涉及到多个法人实体。前期准备事项主要有:对子公司的长期股权投资采用权益法核算;统一母子公司的会计政策;统一母子公司的会计期间。

再看合并财务报表的编制程序。合并财务报表的编制,普遍采用合并法。其主要步骤是:

第一步,设计、选择合并工作底稿;

第二步,直接过录、简单加总原始数据。将合并范围内母、子公司的对应指标直接过入,并计算出合计数;

第三步,编制抵销分录,将其过入到工作底稿中;

第四步,计算合并数;

第五步,将合并数,对应填列合并财务报表,合并报表即刻生成。

由此可见,在编制合并报表时,必须明确两点:一是合并报表是站在集团的角度,以个别报表为基础编制的,而不是以会计账簿为基础编制的。通过抵销分录,消除集团内部交易的影响,调整的是报表项目,而不是会计账簿记录。

3. 合并资产负债表如何编制

编制合并资产负债表时,需要进行抵销处理的主要有如下四个方面的内容:一是母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额应当相互抵销,同时抵销相应的长期股权投资减值准备;二是母公司与子公司、子公司相互之间的债权债务项目应当相互抵销,同时抵销应收账款的坏账准备和债券投资的减值准备;三是母公司与子公司、子公司相互之间销售商品或其他方式形成的存货、固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等所包含的未实现内部销售损益应当抵销;四是母公司与子公司、子公司相互之间发生的其他内部交易对合并资产负债表的影响应当抵销;将上述抵销分录过入到合并工作底稿,即可得出合并资产负债表合并数,依据合并数,即可编制出合并资产负债表。

在编制合并资产负债表时,还需要注意以下几点:一是子公司所有者权益中不属于母公司的份额,应当作为少数股东权益,在合并资产负债表中所有者权益项目下以“少数股东权益”项目列示;二是公司在报告期内因同一控制下企业合并增加的子公司,编制合并资产负债表时,应当调整合并资产负债表的期初数;因非同一控制下企业合并增加的子公司,编制合并资产负债表时,不应当调整合并资产负债表的期初数。

4. 合并利润表如何编制

合并利润表应当以母公司和子公司的利润表为基础,在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并利润表的影响后,由母公司合并编制。编制合并利润表需要抵销的事项如下:一是母公司与子公司、子公司相互之间销售商品所产生的营业收入和营业成本应当抵销;二是在对母公司与子公司、子公司相互之间销售商品形成的固定资产或无形资产所包含的未实现内部销售损益进行抵销的同时,也应当对固定资产的折旧额或无形资产的摊销额与未实现内部销售损益相关的部分进行抵销;三是母公司与子公司、子公司相互之间持有对方债券所产生的投资收益,应当与其相对应的发行方利息费用相互抵销;四是母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益应当抵销;五是母公司与子公司、子公司之间发生的其他内部交易对合并利润表的影响应当抵销。

子公司当期净损益中属于少数股东权益的份额,应当在合并利润表中净利润项目下以“少数股东损益”项目列示;

5. 合并现金流量表如何编制

合并现金流量表应当以母公司和子公司的现金流量表为基础,在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并现金流量表的影响后,由母公司合并编制。

编制合并现金流量表一般也采用合并法进行。具体程序与合并资产负债表和合并利润表的编制基本相同。在编制合并现金流量表时,需要抵销处理的项目有:一是母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量应当抵销;二是母公司与子公司、子公司相互之间当期取得投资收益收到的现金,应当与分配股利、利润或偿付利息支付的现金相互抵销;三是母公司与子公司、子公司相互之间以现金结算债权与债务所产生的现金流量应当抵销;四是母公司与子公司、子公司相互之间当期销售商品所产生的现金流量应当抵销;五是母公司与子公司、子公司相互之间处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额,应当与购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金相互抵销;六是母公司与子公司、子公司相互之间当期发生的其他内部交易所产生的现金流量应当抵销。

现金流量表有正表和补充资料两部分。关于补充资料部分的合并,准则规定:合并现金流量表补充资料可以根据合并资产负债表和合并利润表进行编制。这与根据个别报表编制现金流量表的原理一样,这里就不再说明了。

6. 合并所有者权益变动表如何编制

合并所有者权益变动表应当以母公司和子公司的所有者权益变动表为基础,在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并所有者权益变动表的影响后,由母公司合并编制。需要抵销处理的项目包括:一是母公司对子公司的长期股权投资应当与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额相互抵销。各子公司之间的长期股权投资以及子公司对母公司的长期股权投资,应当比照上述规定,将长期股权投资与其对应的子公司或母公司所有者权益中所享有的份额相互抵销;二是母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益应当抵销;三是母公司与子公司、子公司相互之间发生的其他内部交易对所有者权益变动的影响应当抵销。抵销处理后,即可编制出合并所有者权益变动表。

合并报表实验报告 第2篇

课 程 名 称: 高级财务会计 课 程 代 码: 1200499 学院(直属系): 管理学院

年级/专业/班:学 生 姓 名: 学 号: 实 验 成 绩: 任 课 教 师:郑蓉开 课 学 院:管理学院 实验中心名称: 管理科学实验中心

西华大学实验报告（管理学院适用）

开课学院及实验室：管理学院会计手工模拟实验室 实验时间 ：2014 年5 月

一、实验目的

高等教育的任务是培养具有创新精神和实验能力的高级专门人才。本科教育应当使学生比较系统地掌握本学科专业必需的基础理论、基本知识，掌握本专业必需的基本技能、方法和相关知识，具有从事本专业实际工作和研究工作的初步能力。高等教育各专业的课程设置、课程内容安排、教育手段安排及方法，应紧紧围绕这一目标去奋斗。根据这一目标，本实验旨在通过对企业内合并报表等主要会计高级实务的操作与练习从而提高学生对知识的应用与理解能力。让教材所学能与社会实践充分接轨，从而提供满足时代与社会需求的新型人才。

二、实验要求 1．在会计模拟实验操作过程中，要求组织学生严格按照有关规定填制会计凭证并写清会计凭证的编号、日期、业务内容、会计分录及有关资料；登记账簿时，字迹要清楚，并按规定的程序和方法进行记账、算账、结账、及更改错账。

2．会计模拟实验要求使用统一格式的会计凭证、账页及会计报表。

3．每一位学生应独立完成全部会计模拟实验，并在实验结束后，根据实验的过程及实验中所遇到的问题深入检查自己在实验中所得到的收益形成相关的总结报告。报告应充分体现理论与实践结合应用的体会，并对实验中出现的错误及不足提出富有针对性的改进意见。

三、实验过程记录

编制合并财务报表是基于这样一种假设：母公司财务报表的使用者可以通过合并财务报表来满足其对企业集团有关会计信息的需要，在这方面合并财务报表能够提供比个别报表更有意义的会计信息。

此次实验的过程如下：

（一）统一会计政策及会计期间。由于在实验资料中已经明确甲公司与乙公司的会计和采用的会计政策相同，所以这个步骤可以省略。

（二）合并工作底稿

合并工作底稿的作用是为合并财务报表的编制提供基础，在合并工作底稿中，对母公司和子公司个别财务报表的各项目的数据进行加总，调整和抵销处理，最终计算得出合并财务报表各项目的合并金额。由于合并股东权益变动表的编制重点在于合并为分配利润项目，如果将所有的股东权益变动表项目都纳入合并工作底稿，则会使工作底稿过于复杂。因此，通常将利润表，资产负债表与股东权益变动表的未分配利润项目的变动部分合在一张工作底稿上反映。

（三）调整抵销分录

合并财务报表各项目的金额不能简单地根据母子公司个别财务报表的对应项目的金额加总得到，在合并工作底稿中要通过编制调整与抵销分录，在个别财务报表项目的加总金额基础上，调整确定合并报表有关项目的金额。具体如下（以下金额单位均为万元）： 1.合并当日的抵销分录 借：股本 800 资本公积 100 盈余公积 20 未分配利润80 商誉 1000-1000*80%=200 贷：长期股权投资 1000 少数股东权益 200 2.合并第一年的抵销分录

（1）2007年12月31日合并乙公司财务报表时按照权益法调整长期股权投资 借：长期股权投资—损益调整 150*80%=120 贷：投资收益 120（2）对长期股权投资抵消 借：股本—期初 800 资本公积 —期初100盈余公积—期初 20 —本年 15 未分配利润—期初 80 —本年 150-15=135商誉 1000-1000*80%=200 贷：长期股权投资—期初 1000 —本年 150*80%=120 少数股东权益—期初 200 —本年 150*20%=30（3）冲销重复合并的投资收益 借：投资收益 120=150*80% 少数股东权益30=150*20% 贷：未分配利润 150-15=135提取盈余公积 15（4）对a商品交易的抵消

借：营业收入 100贷：营业成本 100 对a商品交易发生的应收账款和坏账准备的抵消 借：应付账款100 贷：应收账款100 借：应收账款—坏账准备10 贷：资产减值损失 10（5）购入b商品作为固定资产交易抵消 借：营业收入 150 贷：营业成本100 固定资产 50 借：固定资产—累计折旧 150 贷：管理费用 150（6）对d商品交易的抵消 借：营业收入50 贷：营业成本 34=50-16存货 16=（50-30）*80%

（四）合并金额

在母子公司个别财务报表数据各项目加总金额的基础上，加减“调整与抵销分录栏”的金额，分别计算出各报表项目的合并金额，填入“合并金额栏”。为了方便检查错误，在填制过程中我们将每笔分录的金额与金额栏的数据编上号，使之一一对应。

四、总结 通过这学期的课堂学习以及这次手工模拟实验，我对高级财务会计这门课程有了更多的认识。总的来说，高级财务会计是一门难度较大的专业课，而合并报表又是其间难度较大的章节。现在的我们对所涉及内容的认识仅仅限制在书本上，缺乏实务操作的经验，所以理解比较吃力。但是通过学习我了解到合并财务报表的编制有着很重要的意义，它有利于真实反映企业集团的财务状况和经济实质，有利于正确反映企业集团的经营成果和经营规模，有助于财务报表使用者作出正确的经济决策。

在这次合并报表的编制中，我更好的理解了在书本上学习的关于合并报表编制原则。我们要以个别会计报表为基础编制，抵销重复因素，同时要遵守一体性原则，将母子公司理解为一个整体，这样内部债权债务的抵销、内部销售收入的抵销就好理解了，这一点对于合并抵销分录的编制很重要。此外，合并报表并不是反映某一会计主体的具体经济业务过程，而是反映母子公司所组成的企业集团财务状况、经营成果的信息，对于不重要的信息，即使不抵销，也不会误导会计报表的使用者。因此，在编制合并报表时，特别强调重要性原则的运用。在做实训的过程中我也遇到很多不懂的地方，毕竟这部分知识难度较大，通过和同学的交流讨论，对比老师课上所讲的案例以及课件上的内容，我最后还是算比较顺利的完成了实验。这次实训让我再一次深刻地认识到了会计是一项细致，繁琐的工作，我们整天面对的是数字，稍不小心就出错了。所以它需要我们投入较多的细心与耐心，保持专心致志的工作态度，以高度的责任感对待会计工作。

实践操作与理论学习是相辅相成，同等重要的，而且两者必须有机结合起来。在专业知识的学习方面，我们目前阶段的重点主要是在书本上。当然，理论知识固然重要，它毕竟是一切的基础，但我们只有能够将所学的东西可以在具体的操作中作出轻松的驾驭，才能起到学习的目的，才能为今后进入工作岗位做好准备。所以在以后的学习中，我一定会有意识的重视这些方面的锻炼。

学习是一个永远都不应该止步的过程，它让我们更轻松的解决实践中遇到的问题，从而我们能够更好的理解自己的本职工作。同时，我们永远都不要害怕犯错误，只有犯了错，我们才会知道自己在哪些地方掌握不到位，哪些地方我们需要特别注意的。篇二：高级财务会计实验报告格式-用于合并

高级财务会计

课程实验报告

所属学院商学院

专业班级 会计13班

学号姓名 20103137 汤逸君

指导老师 孙灿明 2013年 1 月 1 日 123 篇三：高财实验报告

高级财务会计

课程实验报告

所属学院 商学院

专业班级 会计3班

姓 名 陈婧姝

对合并会计报表合并范围的认识 第3篇

[关键词]合并会计报表；合并范围：理论依据

中图分类号：F231.5 文献标识码：A文章编号：1009-8283(2009)04-0123-01

1合并范围问题的产生

在吸收合并、创立合并和控股合并三种合并方式中，吸收合并和创立合并后，企业成为一个单一的会计主体，合并后会计报表的编制与一般企业相同。但控股合并后，母公司及其控制的每一个子公司都是一个独立的会计主体，随之产生的问题是合并会计报表的编制问题。合并会计报表是以母公司和子公司组成的企业集团为会计主体，以母公司和子公司单独编制的会计报表(以后均称其为个别会计报表)为基础由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果以及现金流量情况的会计报表。合并会计报表可以弥补母公司个别会计报表的不足，为有关方面提供决策有用的信息，从而满足报表使用者了解集团总体财务状况和经营情况的需要。

因为合并会计报表是将企业集团作为一个会计主体而编制的会计报表，所以，编制合并会计报表时，首先需要界定合并会计报表的合并范围，即确定哪些子公司应包括在合并会计报表的编报范围之内，哪些子公司则不应该包括在编报合并会计报表的范围之内。确定这一范围是正确编制合并会计报表的基础。界定合并会计报表的合并范围，在很大程度上取决于编制合并会计报表所运用的合并理论。绝大多数国家在编制合并会计报表时，并不完全是按照某一合并理论，而是以某一合并理论为主，参考其他合并理论，同时结合自身的实际情况而界定的。

2合并范围的理论依据

在编制合并会计报表时，需要确认少数股权，即由母公司以外的股东所拥有的对子公司的净收益(或净损失)和净资产的要求权：对子公司净收益(或净损失)的要求权，即少数股东本期损益；对子公司净资产的要求权，即少数股东权益。在编制合并会计报表时，如何看待少数股权的性质，以及如何对其进行会计处理，国际会计界形成了三种编制合并会计报表的合并理论，即所有权理论、母公司理论和实体理论。

(1)所有权理论。所有权理论是业主理论在合并会计报表中的具体应用，其认为母子公司之间的关系是拥有和被拥有的关系，编制合并会计报表的目的是为了向母公司的股东报告其所拥有的资源。基于此，当母公司合并非全资子公司的会计报表时，应采用比例合并法：按母公司实际拥有的股权比例，合并子公司的资产、负债和所有者权益；对于非全资子公司的收入、成本费用和净收益，也只能按母公司的持股比例予以合并。因此，所有权理论既不强调企业集团中存在的法定控制关系，也不强调集团各成员企业所构成的经济实体。

(2)母公司理论。母公司理论是所有权理论和实体理论的折衷和修正，它继承所有权理论和实体理论各自的优点，克服了这两种极端的合并观念固有的局限性。母公司理论继承了所有权理论关于合并会计报表是为了满足母公司股东的信息需求而编制的理论。母公司是站在母公司股东的角度来看待母公司与其子公司之间控股关系的合并理论。母公司理论强调的是母公司股东的利益，按照母公司理论编制的合并报表主要是为母公司的股东和债权人服务的。因此，这一理论忽视了除母公司股东以外的少数股东的利益。国际会计准则委员会制定发布的有关合并会计报表的准则以及我国关于合并会计报表的暂行规定中也基本采用母公司理论。

(3)实体理论。实体理论认为母子公司之间的关系是控制和被控制的关系，而不是拥有和被拥有的关系。依据“资产=负债+所有者权益”这一恒等式，实体理论将所有者和债权人置于同等地位，认为合并会计报表不是专为控股股东使用，而应当满足所有股东的信息要求。这样，在合并股东权益和合并净收益时，并不需要单独确认少数股东权益和少数股东损益；对被收购的子公司的资产、负债和所有者权益应全部予以合并。在对待商誉的问题上，实体理论也不赞成母公司按持股比例确定的办法，主张全额确认合并商誉。

从以上论述可以看出，三种理论在具体作法上的不同，来自于对集团内母子公司之间关系的不同认识。判断某个企业是否是某集团的成员，其间是否构成母子公司关系，一个最明显的标志就是看在它们之间是否存在控制关系，一旦控制关系存在，就应列入合并范围。所以，母公司所能控制的资产绝不仅限于其在子公司中所占份额。

3合并范围的重要性

合并会计报表是财务会计的四大难题之一，而合并范围的确定又是合并会计报表诸多问题的重中之重。因为合并范围的确定是合并会计报表的前提，合并范围的准确与否直接影响着合并会计报表所提供信息的完整性、准确性和有用性。随着《企业会计准则第33号——合并财务报表》(简称“新准则”)的实施，合并会计报表的合并范围问题将会成为实务操作中的难点和重点，同时公司合并会计报表的合并范围问题也是调节利润的重要调节阀。合并范围是决定合并会计报表的会计信息质量的核心标准，能够满足合并会计报表的使用者对合并会计报表信息相关性和可靠性的根本要求。正是基于合并范围如此重要的作用，新的会计准则对合并会计报表合并范围的规定进行了修改，以便可以使会计报表所提供信息的完整性、准确性和有用性得到较大幅度的提高。

合并报表合并范围问题探讨 第4篇

一、合并财务报表理论

合并财务报表的编制是把企业集团视为单一的会计主体。在确定这一主体的界限时,必须涉及以下问题:该主体的信息向谁提供、提供这种信息的目的何在、哪些被投资企业纳入合并范围、采用的合并方法是否恰当等等。而这些问题的解决,很大程度上依据编制合并财务报表所采用的理论,不同的合并理论所确定的合并范围和选择的合并方法都不相同。根据合并财务报表编制的目标不同,目前国际通行的合并财务报表理论主要有母公司理论、实体理论、所有权理论。

1、母公司理论

根据母公司理论,合并财务报表是母公司财务报表的扩展,是母公司财务报表的延伸。会计主体与其终极所有者是相互分离、独立存在的个体,母子公司之间的关系是控制与被控制的关系。编制合并财务报表的基本目的是为了母公司股东和债权人服务,强调母公司或控股公司的股东利益,满足母公司或控股公司股东的信息需求,子公司少数股权被看作是外人。在合并利润表上,公司的合并净收益属于母公司股东的权益,少数股东收益则被视作一项费用予以扣除,集团内公司间的顺流逆流交易所形成的未实现损益全部予以抵消,属于少数股东的部分则认为已经实现不予抵消。在合并资产负债表上,少数股东权益不体现在所有者权益项目中,而是作为负债单独列示在负债和所有者权益项目之间,母公司占子公司的净资产份额用公允市价计算,而少数股东拥有的子公司净资产部分则延用子公司的账面价值;商誉仅列示属于母公司的部分。

2、实体理论

根据实体理论,合并财务报表是企业集团各成员企业所构成的经济联合体的会计报表。会计主体与其终极所有者是相互分离、独立存在的个体,母子公司之间的关系是控制与被控制的关系,编制合并财务报表的目的是为了反映企业集团这一经济联合体所控制的资源,是要为所有资源提供服务。从经济实体上看,母子公司所组成的企业集团是一个单一的个体,合并财务报表从整个企业集团角度出发为企业集团的全体股东和债权人服务,子公司少数股东不再被看成是外人。合并财务报表应该全面公正地反映整个企业集团的整体财务状况,为全体股东的利益服务,在企业集团内应把所有的股东同等对待,不论是多数股东还是少数股东均作为该集团内的股东,并不过分强调控股公司股东的权益。少数股东权益与多数股东权益同样列示,同理,合并净收益应属于企业集团全部股东的收益,要在多数股权和少数股权之间加以分配,所有内部交易产生的未实现利润都应在合并时全部抵消;子公司所有净资产均按公允市价计量;商誉按子公司全部资产的公允价值计算列示。

3、所有权理论

根据所有权理论,会计主体与其终极所有者是一个完整且不可分割的整体,母子公司之间的关系是拥有和被拥有的关系,编制合并财务报表的目的是为了向母公司的股东报告其所拥有的资源,基于此,当母公司编制合并非全资子公司的会计报表时,应按母公司实际拥有的股权比例,合并子公司的资产、负债和净收益。也就是说,所有权理论主张采用比例合并法,主要表现在以下几个方面:第一,母子公司的交易及未实现损益,按母子公司的持股比例抵消;第二,因收购兼并而形成的资产、负债变动及商誉,按母公司的持股比例抵消;第三,合并报表上将不会出现“少数股东权益”和“少数股东损益”项目。

在几个公司通过某种协议共同控制被投资公司交易发生时,编制合并财务报表时,主要有以下两种情况:一是合营中权益的会计处理,采用的是比例合并法:二是联营企业投资的会计处理,采用的是权益法。而按所有权理论界定合并范围,也就是采用比例合并法可更合理的解决隶属于两个或两个以上企业集团的公司合并会计报表的编制问题,而在具体运用所有权理论时,通常是将其与其他合并理论结合使用。

4、我国现行合并报表理论的定位

在上述三种合并报表理论中,从经济的发展趋势来看,实体理论最具有合理性,最具有理论依据的,最能满足企业集团编制合并报表的目的,也最能适合当前国内外股份有限公司股权机构的新变化,因此,我国现行准则中采用的正是实体理论。该理论的采用具有一定的现实意义,主要体现在以下几方面:第一,在目前我国少数股权利益通常不能得到保护的情况下,采用实体理论有助于保障少数股权利益。第二,在实体理论下编制的合并合并报表所提供的信息立足于满足所有股东及利益相关者的信息需求,更具完整性,因而也就更可靠更相关。第三,实体理论的基本立论就是会计主体与终极所有者是相互分离独立存在的个体。在实体理论下,控制的经济实质被充分反映,符合现代企业制度的产权关系。因此可以说,我国现行准则在合并财务报表时采用实体理论具有合理性。但是,即便这样,现行合并财务报表准则,特别是在合并范围方面还是存在一些问题需要引起我们的注意。

二、现行合并报表合并范围存在的问题

1、关于“控制”的定义

现行企业会计准则把控制定义为:一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策,并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权利。控制的实施途径是一个企业直接或间接拥有被投资单位半数以上表决权,或者一个企业拥有另一个企业半数以下的表决权,但是通过其他方式达到控制。“其他方式”包括:通过与被投资单位其他投资者协议拥有被投资单位半数以上的表决权;根据章程协议有权决定被投资单位财务和经营决策;有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员;在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。投资方在确认能否控制被投资方时,还应考虑潜在的表决权因素。而且准则中未明确什么是潜在表决权,未明确谁持有的潜在表决权以及何时的潜在表决权才能影响到控制的判断关系。

2、关于“暂时控制”

现行会计准则中只强调以控制为标准界定合并范围,只要是被母公司控制的公司都应纳入合并范围。一旦企业集团收购一个子公司,不是为了通过影响其子公司的财务和经营活动来获取未来利益,而只是为了在短时间再出售获利,这时就出现了暂时控制。而母公司正好利用“暂时性控制”子公司来调节利润,粉饰财务报表。暂时控制相关要求比较含糊,而且从整个集团的角度来看,暂时性控制的子公司不符合持续经营的假设,因此母公司编制合并报表时可能以暂时性控制而非实质控制为借口,不合并财务报表,这样为反映企业集团真实的财务和经营信息留下了利润操纵的空间。

3、关于合并范围的数量标准

合并范围有两种基本标准,即质量标准和数量标准。其中在数量标准方面,母公司直接或者间接通过子公司拥有被投资单位半数以上的表决权,表明母公司能够控制被投资单位,应当将被投资单位认定为子公司,纳入合并财务报表的合并范围。主要表现为直接控股、间接控股和交叉控股三个方面。在这方面,未对直接或间接控股情况下采用加法还是乘法原则做出具体规定,既可依据加法原则也可依据乘法原则,容易造成对同一持股关系的合并业务因为不同的会计人员的不同理解而采用不同的计算方法,得出不同的结果,为会计信息真实性和可比性以及审计工作带来障碍,同时也为一些企业利用合并报表范围进行利润操纵提供了理由。

4、关于合并范围变动

虽然现行企业会计准则中已经考虑到由于上市公司购买、处置子公司等行为而引起的合并报表范围变动对于报表信息的影响,对报告期内子公司的添增、处置事项做出了具体可操作性规定。但其规定都属于原则性的,弹性很大,比如企业合并一般通过资产置换,换出业绩滑坡的子公司,换入业绩优良子公司或优质资产以及采用新设立子公司,将子公司关停、清算、注销、拟出售、拟清算、拟减持股份或形式上不符合纳入合并范围的法定条件等,来增减会计报表合并范围。因此,对于合并范围变动现象,现行企业会计准则的相关规定还是存在较大的会计操作空间的。

三、对现行合并报表的思考

现行企业会计准则对于合并范围的规定,首先明确了“控制”这一基本判断原则,进而明确了判断控制的标准,其中不仅有形式上的判断标准,还有实质重于形式的原则描述,整个规定的逻辑关系明确,基本形成了一个原则型的合并范围规定体系。但是介于上述的一些问题的存在,我们应当考虑构筑一个完整的合并范围体系。首先是以《企业会计准则第33号合并财务报表》的规定为主,确定判断原则,内容包括基本原则、形式上的判断原则、实质判断原则。其次,在判断原则的基础上,应区分纳入与不纳入合并范围的情形,对不纳入合并范围的应加以说明。这个体系是将准则的“原则导向”和“规则导向”有机结合,既有原则性的规定,也有明确的规则导向。同时增加更多案例分析与培训机制,使会计人员能够更深入了解相关规定并加以执行,以避免现行企业会计准则中存在的合并财务报表相关问题。

摘要：合并财务报表问题是一个包含着众多不同理论流派且争议较大的论题,也是一个复杂的会计操作难题。由于对合并财务报表的认识不同,形成了不同的理论流派。合并范围的确定,与编制合并财务时所采用的合并理论以及各国会计所处的法律环境和历史惯例息息相关。本文在比较分析几种合并理论基础上,讨论我国合并报表特别是关于合并范围存在的问题。

关键词：合并报表,合并理论,合并范围,控制

参考文献

[1]、吕传红.关于合并会计报表合并范围研究与探讨[J].现代经济信息,2009,(14)

[2]、付丹红.企业财务报表合并范围探讨[J].财政监督,2009,(10)

[3]、李默澜.对合并会计报表合并范围研究[J].中国总会计师,2009,(08)

企业合并会计报表 第5篇

今后合并会计报表的合并范围问题将会成为实务操作中的难点和重点，同时公司合并会计报表的合并范围问题也是调节 利润的一个重要的调节阀。

本文从合并会计报表合并范围的基本标准、有关合并范围的规范文件、合并范围的具体业务处理等几个方面对实务中的问题作了探讨。

关键词 合并会计报表 分部报告 业务范围 合并范围

1.合并会计报表的合并范围的基本标准。

合并会计报表的合并范围是指纳入合并会计报表的子公司的范围。

合并会计报表范围的确定，很 大程度上取决于编制合并会计报表运用的合并理论，但是无论运用何种理论，都必须依据一定的合并标准，确定合并会计报表的范围。

按照国际惯例，确定合并范围 主要有以下两条基本标准：数量标准：按照投资公司在被投资公司的控股比例来确定，以拥有被投资子公司的50%以上的有表决权的普通股为标志。

主要表现为三个方面：直接控股，即母公司直接拥有子公司半数以上的有表决权的股份;间接控股，即母公司间接拥有子公司半数以上的有表决权的股份;交叉控股，即母公司以直接和间接方式合计拥有子公司半数以上的有表决权的股份。

质量标准：母公司对子公司拥有控制权，以能控制子公司经营政策和财务决策为标志。

主要表现为以下四个方面：通过与被投资公司其他投资者之间的协议持有半数以上的有表决权的普通股;根据章程或协议有权控制企业的财务决策 和经营政策;有权任免董事会或类似权力机构的多数成员;在董事会或类似权力机构的会议上拥有半数以上的表决权。

2.连续编制合并会计报表时，存货跌价准备的会计处理。

在连续编制合并会计报表的情况下，本期合并利润分配表中期初未分配利润就是上期合并利润分配表中的未分配利润。

同时，本期编制合并会计报表是以本期母公司和子公司当期的个别会计报表为基础编制的，因此，合计得出的期初未分配利润与上一会计期间合并会计报表的未分配利润数额之间就有可能存在差额。

在本期仅有内部交易存货计提的存货跌价准备的抵销这一因素的情况下合计得出的期初未分配利润的数额与上期合并未分配利润的数额之间的差额就是上期抵销的内部存货计提的跌价准备的数额。

为了使合并利润分配表中未分配利润的本期期初数额与上期期末数额一致，就必须将上期抵销的内部交易存货计提的跌价准备对本期期初未分配利润的影响予以抵销，调整本期期初未分配利润数。

3.合并会计报表中内部销售商品形成未实现内部销售利润的所得税处理问题。

企业集团内部销售商品，购买企业本期内未实现对外销售而形成期末存货(含销售企业的销售毛利即未实现内部销售利润)时，销售企业根据收入确认条件将集团内部销售作为收入确认并计算毛利及所得税费用;但《合并会计报表暂行规定》规定，该交易从企业集团整体来看内部销售商品形成期末存货实际上相当于一个企业内部物资调拨活动，既不会实现利润，也不会增加商品的价值，只有在对外销售时才确认为企业集团收入并计算销售利润。

因而母公司在统一计算应纳所得税时，应将未实现内部销售利润作应纳税时间差异处理，采用纳税影响会计法将其递延至该商品对外销售实现利润后再将其转回。

通过上述分析，交易当期母公司在编制合并会计报表时应将母公司已递延而销售企业纳入所得税费用并缴纳的未实现内部销售利润对企业集团所得税影响额予以抵销。

在连续编制合并会计报表情况下，母公司应将上期销售商品形成的未实现内部销售利润涉及的所得税影响金额对本期期初未分配利润的影响予以抵销，因存货属流动资产，在正常情况下上期商品本期应对外销售，因而在编制抵销分录时对上期内部购进的存货包含的未实现内部销售利润视为在本期实现利润，将上期母公司递延的未实现内部销售利润对所得税的影响额在本期期初转回。

4.合并会计报表中子公司盈余公积的抵消及冲回。

在合并会计报表的抵消分录中，母公司对子公司权益性资本投资与子公司股东权益相抵以后还必须将已抵消的子公司盈余公积金予以冲回。

这种做法符合我国法律规定，按我国公司法，盈余公积是按单个企业的净利润计提的。

因此，合并报表应反映母公司的提取数和子公司提取数中属于母公司所享有的那一部分数额，但从理论上合并利润分配表主要是反映母公司自身的利润分配情况，子公司的利润分配在合并会计报表中不予体现。

合并利润分配表中提取的盈余公积金数额应以合并净利润为基础进行计算，而不是将母子公司提取的盈余公积金相加。

子公司提取的盈余公积金虽为子公司本身的积累，但母公司并不能直接支配。

如果已抵消的盈余公积予以冲回，就会过低地反映母公司可供分配的利润。

5.企业合并报表中应该提供分部报告。

多元化经营的企业集团涉足不同的行业，跨越不同的地区，经营不同的产品，这样在一个集团内不同行业不同分部的盈利水平可能差距较大，面临的风险类型和风险程度可能复杂多样，潜在的成长机 会也会有很大不同，而一张合并报表所提供的财务信息只是反映该企业集团生产经营情况的综合信息，而难以提供从事不同行业子公司的总体经营状况，给财务分析 和财务预测带来许多困难。

我国新颁布的会计准则中《企业会计准则第35号――分部报告》是首次全面的对分部报告有关问题进行的系统全面的规范。

参考文献：

[1]王晓庆.对合并会计报表合并范围的思考.商业会计.(2).

合并报表合并范围国际比较 第6篇

一、国内外合并范围的发展

1、国际会计准则委员会。

从IASB合并范围规定的变化来看, 对合并范围的规定呈逐步“放宽”的趋势, 主要体现出以下特点:首先, “控制”观念逐渐深化, 1994年的27号准则强调除了两种特殊情况外应当将企业“控制”下的所有公司纳入合并范围;其次, 注重实质控制权;最后, 例外情况逐步减少。

2、美国财务会计准则委员会。

美国规定:只合并具有较大程度拥有的子公司 (如66.7%或80%) ;只合并国内子公司;只合并北美的子公司等。2002年美国安然公司破产, 使特殊目的实体即SPE俨然成为安然破产的罪魁祸首, 事实上, SPE本身并无责任, 主要是由于会计安排上的漏洞尤其是合并报表规则上的缺陷使SPE沦为企业表外融资和隐藏债务的工具。因而, “安然事件”爆发以后, 美国财务会计准则委员会 (FASB) 开始关注SPE的合并问题。2003年FASB发布了第46号解释公告提出了“可变利益实体” (VIE) 用以取代SPE, “可变利益实体”包括特殊目的实体、表外融资结构及类似实体。公告要求“如果公司须承担由某一可变利益实体的活动产生的多数风险或损失, 或者有权收取某一可变利益实体的多数剩余报酬, 或者两种情况兼有, 那么该公司 (即主要受益方) 应合并该可变利益实体。这种基于“主要受益方”的合并其实是对基于“实质控制权”合并的补充, 它包含着这样一个经济假设, 即“如果某一实体获得了可变利益实体的主要经济利益, 同时又要承担可变利益实体的主要经济风险, 那么它就存在对可变利益实体施加控制的动机”。

3、我国合并范围的发展。

我国合并报表的合并范围, 最早是在《股份制试点企业会计制度》中提出的:“企业对其他企业的投资如占企业资金总额半数以上的, 应编制合并会计报表”这很明显是基于“多数股权”的合并。1995年2月, 财政部发布了《合并会计报表暂行规定》, 规定“母公司在编制合并会计报表时, 应当将其所控制的境内外所有子公司纳入合并会计报表的合并范围”, 并结合我国的国情列出了不应包括在合并报表范围内的六种情况。应该说, 这个规定包含了基于“多数股权”及“实质控制”的合并。1996年财政部发布了《关于合并会计报表合并范围请示的复函》, 规定对于子公司的资产总额、销售收入及当期净利润小于母公司与其所有子公司相应指标合计数的10%时, 该子公司可以不纳入合并范围;同时规定, 对于银行和保险业等特殊行业的子公司, 可以不纳入合并范围。在1998年颁布的《股份公司会计制度会计科目和会计报表》及2001年开始执行的《企业会计制度》规定应将合营企业合并在内。2006年2月财政部会计准则委员会发布了基本会计准则和37项具体会计准则, 其中就包括第33号具体会计准则《合并财务报表》。准则强调了控制原则, 取消了比例合并法, 取消了1996年《关于合并会计报表合并范围请示的复函》的规定, 但是, 新准则中没有提及“主要受益方”原则。

二、合并范围的国际比较

1、判断原则存在实质性差异。

不论是IASB、FASB, 还是我国的33号, 在确定合并财务报表的合并范围时都以“控制”作为实质性判断原则, 这一原则的确定使得在判断合并范围上更加清晰。从国际以及我国对控制的定义表述我们可以看出, 与我国33号和IASB的“企业”不同, FASB强调的主体是“实体”, 由此可见美国在对合并范围进行规定时试图将所有类型的经济实体都纳入到合并范围之中, 合并范围更加广泛。除了主体上的差异以外, 三者都强调“财务和经营决策”的控制权以及相应利益的流入, 从中我们不难看出尽管三者对控制存在一定差异, 但是在本质的规定上是相同的。

2、表决权代替权益性资本。

1995年《暂行规定》在确定是否纳入合并范围时的判断依据是投资公司所持有的被投资企业权益性资本的比例 (50%) , 2006年新准则33号将“权益性资本”改为“表决权”, 这一改变体现出了对于控制权在确定合并范围中作用的进一步肯定。因为, 尽管经济法规定了一股一权, 但是在现实的经济环境下存在着累计投票权、委托管理等特例因素, 因此往往会导致表决权与权益性资本比例不一致的情况。考虑到各种特殊因素, 国际上也以“表决权”作为判断合并与否的基本判断依据, 但是考虑到不同国家和地区股权结构的差异, 50%并不是唯一的界限, 法国就有以40%为判断依据的例子。我国33号准则的新规定考虑了越来越复杂的股权结构和表决权因素, 并不能说是单纯的“国际趋同”, 应该说是一种建立在国情之上的借鉴。因为尽管股权分置改革已见成效, 但是一些被参股的小企业实际上仍是由大股东掌握了多数具有表决权的资本。“权益性资本”到“表决权”的转变在一定程度上体现出了在判断合并范围时应遵循实质重于形式的原则, 即权益性资本中包含的实质表决权实质重于权益性资本比例形式本身。

3、不纳入合并范围的特殊情况差异。

FASB、IASB都有相关的规定, 但是从发展过程来看, 豁免范围呈逐步缩小的趋势。FASB、IASB规定不纳入合并范围的情况目前主要集中于一点, 即拥有子公司是为了近期出售, 控制是暂时的, 并且认为“一年”是个较合理的时间期限。同时, IASB还强调“管理层积极寻找买方”这一条件。FASB曾将特殊目的主体纳入豁免范围, 但是安然事件彻底披露了特殊目的主体成为财务舞弊手段的弊端, 因此从FASB对控制的释义可以看出其正积极将所有经济实体纳入到合并范围中。暂行规定和合并范围请示复函曾规定了一系列的豁免范围, 这些规定是针对我国当时特殊的国情制定的, 特别是包袱较重的国有企业。随着国企转制、股权分置改革等举措的实施, 企业纷纷重新整装走向市场, “合并范围”的界定应当更有助于反映集团的经营状况, 因此, 一些曾经的豁免, 在实质控制的条件下应当废除。另外, 在33号的应用指南中还特别强调了特殊目的主体的问题, 按照规定, 当特殊目的主体的主要利益和风险归属于母公司时, 那么应当将其纳入合并范围, 这一规定可以说是吸取了FASB的教训。

三、关于我国合并范围的思考

首先, 间接拥有表决权比例的确定原则。在确定表决权比例时存在加法原则和乘法原则, 一直以来就存在这两种原则的取舍问题。但是33号准则明确给出了确定的基本原则, 即实质控制, 因此笔者认为在确定表决权比例时, 也应当以实质控制作为依据, 那么相比之下加法原则更加适合。

其次, 按照应用指南的解释“母公司应当将其控制的所有子公司, 无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司, 均应纳入合并财务报表的合并范围”, 这里就存在一个成本效益问题。针对这一问题, 日本曾经使用过10%原则, 我国也有过类似规定, 但终于被取消。从本质上讲这一规定破坏了“合并范围”确定的一致性问题, 也不利于体现集团整体状况。但是, 合并报表编制从个别报表调整到抄录编报都需要付出人力和时间, 小规模非重要子公司的纳入可能会导致“非经济”。我们认为最有效的解决方法是由母公司建立一套完整的企业集团内部会计制度, 降低报表调整的成本, 提高合并报表的编报效率。

再次, 暂时控制的子公司。FASB、I-ASB都对暂时控制进行了规定, 我国没有在准则中将其特别纳入豁免范围, 按照控制的原则暂时控制的子公司也应当纳入合并范围。这一规定减少了母公司操纵合并范围的借口, 也减少了关于暂时控制判断的麻烦。但带来的问题是“暂时控制”是否应当被纳入合并范围之中。与一般子公司不同, 暂时控制的目的不是实质上的控制。因此, 笔者认为这还是一个值得商榷的问题。从以上我国合并范围与国际规定的比较以及分析来看, 33号准则及操作指南的规定基本上呈现国际趋同的趋势, 但是这种趋同并不是模仿, 而是在我国国情变化的基础上对原有准则的适时修订。从合并范围上看, 纳入合并范围的“单位”扩大了, 企业集团的概念也更加完整地体现在合并范围之中, 以控制为基础确定的会计主体体现出了合并报表的初衷, 即实质重于形式。但是, 从规定中我们也可以看出, 尽管整体上国际趋同, 但是在豁免范围上却又将临时控制排除在外。因此, 我们认为我国33号关于合并范围在实务操作中, 如果要得到切实的推行需要相应的集团会计政策加以辅助。

摘要：由于世界范围内企业集团化进程加快, 实务中企业合并现象层出不穷, 急需有完善的准则和规范作指导。本文以合并范围为研究对象, 采用对比分析的方法, 比较33号准则与FASB、IASB以及我国原准则之间的差异, 通过对比分析探讨实施33号准则可能带来的问题, 并提出建议。

关键词：合并范围,合并报表,FASB,IASB

参考文献

[1]唐丰.试论合并财务报表的财务范围[J].上海会计, 2001.9.

[2]王松年.国际会计前沿[M].上海:上海财经大学出版社, 2005.

[3]王松年.国际企业联营与合并中的几个会计问题[J].财会通讯, 2000.1.

合并财务报表合并范围理论述评 第7篇

关键词：合并理论,合并范围,控制,会计准则

一、合并财务报表合并范围的基本定义与理论

与合并财务报表相关的主要词汇在2014年2月20日发布的《企业会计准则第33号合并财务报表》中都给出了明确定义。另外, 在合并财务报表中, 围绕对少数股权如何进行处理、合并范围如何界定等问题有着不同的理解和处理方法, 从而形成了不同的合并理论。而合并范围的界定取决于合并财务报表所依据的理论。现阶段, 国际上被认可的合并财务报表理论主要包括以下几种:母公司理论、实体理论和所有权理论。

1. 基本定义

(1) 合并财务报表

合并财务报表作为企业集团的财务报表, 应该反映集团内部所有母公司及其全部子公司的整体财务状况、经营成果以及现金流量。对于合并财务报表的定义与2006年颁布的第33号准则并无改变。

(2) 母公司

准则中对母公司的定义为是指控制一个或一个以上主体 (含企业、被投资单位中可分割的部分, 以及企业所控制的结构化主体等) 的主体。而在旧准则中, 母公司的定义是有一个或一个以上子公司的企业 (或主体) 。新准则明确扩大了母公司的定义范围, 并且具体解释了主体可包含的类型。

(3) 子公司

子公司是能够被母公司控制的主体, 同时被母公司控制的其他被投资单位也视同子公司。合并财务报表的编制尤其是编制范围会在一定程度上受到子公司概念界定的影响。通过认识子公司的概念我们发现, 子公司需要符合以下两个条件:一是需要有相应的一家母公司对其进行管理, 母公司的数量必须只有一个;二是子公司是可以包括企业在内的多种类型的主体。

(4) 母公司理论

母公司理论关于合并财务报表的规定是, 母公司作为集团的股东, 不包括其他的子公司, 而是把子公司作为外界债权人, 母公司或控股公司的收益就代表了合并净收益, 那些占有股份较少的企业的收益不计入内, 而是作为母公司的费用。合并会计报表作为母公司会计报表的一部分。所以, 母公司理论下的合并财务报表强调的是母公司股东的利益。

2. 实体理论

在实体理论中, 合并财务报表是以企业集团所有成员为对象提供报表信息, 所以对企业集团所有股东同等看待, 并不过分强调控股公司股东的权益。

所以, 所有股东的收益都算在合并净收益范围内, 并根据不同股东所占有的股权进行分配。合并会计报表的编制遵循实体理论, 将有利于相关管理阶层对会计报表的审核, 从而有利于对整个企业的生产和经营效果进行监管。

3. 所有权理论

所有权理论对于合并范围的界定, 明确了由多个 (2个及以上) 企业管制的小公司的合并报表编制需要遵循的一些原则。由于所有权理论下的会计报表只代表企业集团所拥有的财产, 相对来讲范围较小。一般在被投资公司由几家公司同时控制时才会采用这种理论, 所以, 这种理论的使用通常都与其他理论同时使用。

以上所说的三种理论中, 每种理论的偏重点不同, 最后一种理论主要界定的是企业集团自身的财产, 并没有对子公司的控制问题作出规定。母公司理论虽让不只是强调企业集团的财产, 对于合并报表的界定体现了控制理论, 但是也没能完全按照控制理论的观点进行合并, 比如在资产和负债的升贬值以及商誉的确认上, 合并的依据依然是母公司的持股比例。实体理论针对的是组成整个集团的所有企业, 从整体的角度出发, 对合并财务报表的范围进行界定。所以, 实体理论指导下的合并财务报表的编制是最适合的。

二、中外合并范围相关准则发展的比较

1. 国际合并财务报表合并范围界定的发展

国际会计准则委员会 (IASC) 早在20世纪70年代中期发布《国际会计准则第3号合并财务报表》, 此项准则对合并范围进行了界定。

上个世纪80年代末, 《国际会计准则第27号合并财务报表和对子公司投资的会计》出台, 其中对合并范围的界定是:除了被暂时控制或者附属公司的经营长期受到限制, 那么合并财务报表的范围应该把集团下的国内外所有公司包括在内。

IASB在2008年4月18日探讨对了合并范围问题, 与此同时IAS27也出台了, 其中关于控制一词的界定是:首先是一种权利, 此项权利对集团内的财务和经营政策具有统驭能力, 并能从中获得权益。其关注重点包括两方面:统驭财务和经营政策及获得权益。

2011年5月, IASB发布了合并相关的3项新准则和2项修订准则, 其中, 3项新准则是:《IFRS10合并财务报表》, 它将替代现行的《IAS27合并和单独财务报表》和《SIC12合并特殊目的主体》;《IFRS11合营安排》, 它将取代现行的《IAS31合营中的权益》和《SIC13共同控制主体合营方得非货币性捐赠》;《IFRS12其他主体中权益的披露》, 它规范了子公司、合营安排、联营和非合并范围内主体的披露要求。

从IASB合并范围规定的变化来看, 对合并范围的规定呈逐步放宽的趋势, 主要体现出以下特点:首先, 控制观念逐渐深化;其次, 注重实质控制权;最后, 例外情况逐步减少。

2. 我国合并财务报表合并范围界定的发展

与发达国家相比, 关于合并财务报表的准则和实务研究在我国兴起的较晚。1993我国财政部颁布实施了《企业会计准则》, 如果企业对外投资的数额超过了被投资主体资本总额的一半, 或者企业掌握了被投资主体的控制权, 企业就需要编制合并财务报表。

上个世纪90年代, 国家财政部颁布实施了《合并会计报表暂行规定》, 规定中对合并财务报表的编制进行了一定的规范。充分按照“控制”概念的要求, 合并财务报表的编制范围要包括企业集团下的所有国内外的子公司, 但是对合并范围的解释还是未能完全按照控制论进行, 而是同时运用了“50%以上权益性资本”和“其他法定控制”形式。如果没有事先规定这两种形式的优先次序, 就很引起会计核算时的失误或错乱。

2006年3月, 财政部发布《企业会计准则第33号合并财务报表》 (CAS33) , 规定:控制应该是合并财务报表合并范围界定的前提, 企业集团在界定合并财务报表范围时应将所有的子公司包括在内。“控制权”应该是合并范围界定的标准和依据, 而且要把所有影响控制权判断的因素和事实都考虑在内;用“50%以上的表决权”标准代替原有的“50%以上权益性资本”, 使得合并范围不再主要受股权投资比例的影响, 突出了实质在财务报表界定中的地位, 而且合营企业的比例合并法也被取消。

今年2月份, 财政部发布了《企业会计准则第33号合并财务报表》。其中仍旧提出了以“控制”为基础对合并报表的合并范围加以控制, 但对控制的定义作了更改。在最新的会计准则中, 控制, 是指投资方拥有对被投资方的权力, 通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报, 并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。通过对定义的对比, 可看出对合并范围的确定更加实质化, 不再以超过半数以上的表决权作为判断标准之一。同时, 提出了实质性权利和保护性权利的概念, 用以确认投资方是否对被投资方具有控制权。另外, 强调了母公司应将所有子公司纳入合并报表范围内, 但将母公司分为了两种类型:投资性母公司和非投资性母公司。如果母公司是投资性主体, 则母公司应当仅将为其投资活动提供相关服务的子公司 (如有) 纳入合并范围并编制合并财务报表;其他子公司不应当予以合并, 母公司对其他子公司的投资应当按照公允价值计量且其变动计入当期损益。

在与国际会计准则趋同方面, 不能完全直接趋同, 否则我国上市公司必然会因为二者的巨大差异而承担高额的学习和应用成本, 并且难以取得同样的效益。就合并范围而言, 无论是国际会计准则还是美国会计准则都是随着经济市场的发展, 不断发现与合并财务报表相关的问题, 并逐步更新合并范围会计准则。我国合并财务报表合并范围也应结合我国的市场经济发展, 同时借鉴国外的相关准则变化, 更合理地来编制企业会计准则。

参考文献

[1]财政部.企业会计准则[M].北京.经济科学出版社, 2006.

[2]财政部.企业会计准则[M].北京.经济科学出版社, 2014.

[3]《IFR S10——合并财务报表》, 《IFR S11——合营安排》, 《IFRS12-涉入其他主体的披露》.

[4]张茂燕.基于主体理论的合并范围的探讨[J].财经论坛.2005 (4) :101-103.

报表合并论文 第8篇

关键词：集团股份支付,权益型,现金型,合并报表,抵销分录

股权激励是实务界的常见现象,相比单个企业的股份支付,集团股份支付除了关注个别报表中的股份支付类型判别与账务处理外,还涉及合并报表中对该事项的抵销。本文将以相关会计准则为依据,讨论集团股份支付从个别报表到合并报表的分析流程,个别报表中集团股份支付的账务特点,个别报表账务向合并报表账务的演化,以及典型案例等。

一、集团股份支付从个别报表到合并报表的分析流程

集团股份支付既要讨论个别报表的账务处理,也要讨论合并报表的处理,后者以前者为基础。我们将个别报表到合并报表的分析流程描述如下:(1)判定集团股份支付在相关各方个别报表中的类型与账务特点;(2)根据个别报表中的股份支付类型、账务特点进行个别报表的账务处理;(3)集团角度审视该股份支付对会计要素的影响及分录,与个别报表相关账务简单相加的结果进行对比,确认抵销分录。

二、个别报表中的集团股份支付

根据企业会计准则,集团内母子公司之间、子公司之间发生的股份支付,应分别从结算企业和享受服务企业讨论各自个别报表的处理。

(一)结算企业股份支付类型及账务特点

表1可通俗解释为:(1)结算方用自身股票(为自己或他方)结算,都是权益型。(2)结算方用他方股票或现金结算(为自己或他方),都是现金型。(3)结算方为自己结算,借记“管理费用”等科目(依据人员性质而定);为别人结算,借记“长期股权投资”科目。(4)贷方科目按照权益型和现金型一般规则确定。

注:将个别报表简单相加的结果与集团视角分录对比,多记的撤销、漏记的补上,所得分录科目替换为对应的项目,得到合并报表抵销分录。如果对过去年度进行合并报表相关账务分析,损益类科目应调整为“未分配利润———年初”,以反映过去年度的损益类科目影响了本期初的“未分配利润”数额

(二)接受服务企业股份支付类型及账务特点

上页表2可通俗解释为:(1)自己用自身股票为自己结算,是权益型;自己用他方股票或现金为自己结算,现金型。(2)他方为自己结算(不论结算方式,理解为他方对自己的权益投资),是权益型。(3)不论是自己还是他人为自己结算,借记“管理费用”等科目。(4)贷方科目按照权益型和现金型一般规则确定。

表1和表2中,当结算方和接受服务方是同一主体时,对应的是普通(非集团)股份支付的权益型或现金型。即普通股份支付可视为集团股份支付的特例。

三、合并报表中的集团股份支付

考察表1和表2,集团股份支付中当事企业个别报表中的股份支付类型可形成两种组合,即:个别报表权益型VS个别报表权益型,个别报表现金型VS个别报表权益型,现分别讨论这两种情形下个别报表账务向合并报表账务的演化。

(一)个别报表权益型VS个别报表权益型

个别报表权益型VS个别报表权益型是指甲以自身权益工具为接受服务的乙结算,则甲是乙的投资者。合并报表分析见上页表3。

(二)个别报表现金型VS个别报表权益型

个别报表现金型VS个别报表权益型是指甲以他方权益工具结算,包括但不限于接受服务企业乙公司的权益工具授予职工。合并报表分析见表4。

表4中,相同题设条件下,因权益结算和现金结算计量规则不同导致X与Y不相等。

说明:合并报表抵销分录中的金额是25 000元,包括2014年末应抵销的12 500元和2015年末应抵销的12 500元。因为个别报表是逐期结转的,合并报表是每期末重新利用当期个别报表重新加工而来,以前年度合并报表期末数并非当期合并报表期初数,故每期都要从抵销事项发生当期开始进行综合考虑

四、案例分析

(一)个别报表权益型vs个别报表权益型

1. 案例描述。

甲为乙的母公司,有关集团股份支付的资料为:经股东大会批准,乙公司100名管理人员自2014年1月1日起在乙公司连续服务满2年,每人可以每股5元的价格购买10万股甲公司股票。甲公司估计的期权授予日公允价为每股25元。假定整个期间无人离职且到期全部行权。

说明:甲、乙个别报表对应的股份支付类型不同,计算时的计量依据不同导致金额差异

要求:对甲、乙个别报表的账务处理,集团公司合并报表抵销分录进行分析。

2. 案例分析。

(1)2014年1月1日,授予日不做账务处理。

(2)2014年12月31日的会计处理见上页表5。

(3)2015年12月31日,全部行权,见上页表6。

(二)个别报表现金型VS个别报表权益型

1. 案例描述。

甲为乙的母公司,有关集团股份支付的资料为:经股东大会批准,乙公司100名管理人员自2014年1月1日起在乙公司连续服务满2年,每人可获得10万份甲公司授予的现金股票增值权。该现金股票增值权的授予日公允价值为25元,2014、2015年底的公允价值均为30元。假定整个期间无人离职且到期全部行权。

要求:对甲、乙个别报表的账务处理,集团公司合并报表抵销分录进行分析。

2. 案例分析。

(1)2014年1月1日,授予日不做账。

(2)2014年12月31日的处理见表7。

(3)2015年12月31日,全部行权。见表8。

五、结论

准确判别集团股份支付中个别报表股份支付类型并掌握其账务特点,能从集团角度描述股份支付的分录,是实现从个别报表账务到合并报表账务演化的基础。演化的逻辑是:集团视角分录减去简单相加的个别报表分录得到“初级”抵销分录,然后将“初级”抵销分录中的每一科目替换为对应的报表项目即可得到“终极”抵销分录。抵销分录的“求解”过程亦可借鉴会计差错更正的操作手法。上述分析中,若纳入所得税因素,需考察“终极”抵销分录对资产、负债项目增量的影响,进而确认递延所得税资产、负债和所得税费用等。

参考文献

[1]财政部.企业会计准则第11号——股份支付[S].2006.

[2]财政部.企业会计准则第33号——合并财务报表[S].2014.

[3]财政部.企业会计准则应用指南[M].上海:立信会计出版社,2015.

报表合并论文 第9篇

合并会计报表反映的是整个企业集团的财务情况, 编制范围主要是以控制为基础进行确定的, 使用时存在一定缺陷, 以下进行详细的阐述。

(1) 合并会计报表的概述。合并会计报表是以母公司为核心, 将母公司和子公司的单个会计报表进行合并编制的, 它包括合并资产负债表、合并现金流量表、合并利润表以及合并权益变动表, 这能够反映企业整体的经营情况、财务情况以及现金流量情况。合并会计报表对企业起着非常大的作用, 它能够为企业管理者提供企业集团的综合信息, 使其了解子公司的经济状况;可以反映母公司股东在整个集团中所占的权益;还可以明确反映企业集团的各种能力, 评估偿债方面和盈利方面的风险。

(2) 合并会计报表的范围。确定合并会计报表的合并范围应当以控制为基础, 这是指一个企业是否能够决定另一个企业的财务经营决策, 如果能这说明能够控制另一个企业。控制具有以下特点, 首先, 控制者应当是唯一的, 即在控制时不能是两方及以上, 在进行决策时不需要征求其他单位的同意;其次, 控制的内容也有规定, 为日常生产经营过程中的财务政策和经营政策, 并且一般通过表决权来决定;再次, 控制是一种权利并且是法定的权利, 可以通过公司的章程进行约定, 也可以提前进行协议授权;最后, 控制的目的是为了能够获取更多的利益, 使得公司更好地发展。

(3) 合并会计报表的缺点。首先, 合并会计报表只能集中反映公司整体的财务状况和经营状况, 不能看出每个子公司的差异, 也会造成无法比较的情况。其次, 合并会计报表的对象是由多个法人组成的, 无法反映集团内部的不同行业或者不同地区的公司的盈利能力和偿债风险, 有些企业集团涉及许多行业, 并且业务存在很大的差异, 每个子公司的情况都很难比较, 这样经过会计报表的合并, 并没有很大意义。

二、汇总会计报表

汇总会计报表可以分析评价企业集团过去和现在的财务状况, 具有一定的编辑原则, 但是也存在着一些缺点, 以下进行详细阐述。

(1) 汇总会计报表的概述。汇总会计报表是上级主管根据企业各个单位的会计报表和单位本身的会计报表, 经过整理、汇总编制的会计报表。汇总会计报表在大多数项目中可以进行简单的加总, 对于一些项目则不可以, 还需进行冲抵等。企业可以通过汇总会计报表分析企业的财务状况和经营成果, 有助于预测企业未来的发展状况、发展前景以及企业的盈利、运营、偿债能力。汇总会计报表的基本结构主要有三个方面:封面、主表、附表。每一个构成都有一定用途, 反映了企业的不同经营成果和能力。

(2) 汇总会计报表的范围。汇总会计报表编报时的范围应当依照的是企业间的隶属关系, 即把本单位企业的会计报表进行汇总, 不应该包括附属企业和子公司的会计报表, 这样才叫汇总会计报表。在编制的过程中应当遵循三个原则:①规范性原则, 要依据现行的法律法规进行编制, 严格遵循会计道德, 并且符合我国的会计法规、会计准则、会计制度;②科学合理原则, 应当设置科学合理的会计报表格式和会计报表指标, 这样才能在未来进行会计信息分析时准确预测企业的发展前景并制定准确的发展目标, 让企业获得更大的利益;③简明实用原则, 即在设计报表时应当在准确反映会计信息的基础上尽量简化指标和格式, 这样可以有效减少汇总单位的负担, 也能够简明扼要。

(3) 汇总会计报表的缺点。在我国市场经济飞速发展下, 汇总会计报表已经无法客观全面地反映企业集团的资产状况和经营情况。首先, 我国企业不断改革, 出现了有限责任公司、股份有限公司等不同性质的公司, 在会计核算过程中无法及时适应, 会导致报表汇总单位的减少。其次, 我国出现多种经营形式例如租赁、承包等, 这些企业具有地点分散、规模较小的特点, 容易出现漏报的现象。最后, 我国经济不断发展, 合伙企业不断增加, 新型合作经济组织也不断出现, 这将会使得汇总会计报表的范围扩大, 而现有的汇总办法已经很难适应这一变化。

三、合并会计报表与汇总会计报表的比较

随着我国市场经济的不断发展, 我国企业也不断发展壮大, 很多集团和子公司共同组成了企业集团, 因此企业的会计报表也需要做出相应的变化, 合并会计报表与汇总会计报表都有各自的用途和各自反映的内容, 其主要区别体现在主体、作用、编制和依据等方面。

(1) 会计报表的主体。合并会计报表的主体是一个企业, 它能够很好地反映这个企业的盈利能力、财务状况和经营能力。这是由母公司和子公司的会计报表合并编制的, 虽然不是一个法人主体但是子公司是由母公司控制的, 也是母公司的一个经营单位, 因此能够反映总体情况。而汇总会计报表则不同, 它的主体是上级主管部门, 本身并不是一个实体, 也不是法人, 反映的则是其部门管理下的每个企业生产经营情况的总和。

(2) 会计报表的作用。合并会计报表的作用是为企业管理者提供企业集团的综合信息, 让其了解子公司的经济状况;反映母公司股东在整个集团中所占的权益;明确反映企业集团的各种能力, 评估偿债方面和盈利方面的风险。而汇总会计报表可以分析评价企业集团过去和现在的财务状况, 主要满足我国一些行政部门或者国家对整个行业或者整个企业集团的经营状况进行了解, 帮助其预测企业的未来发展趋势、经营能力以及偿债能力。

(3) 会计报表的编制。合并会计报表在编制时的范围主要取决于每个国家的规定, 不同国家的规定是按照不同的理论制定的。在我国主要是母公司控制子公司, 这样才能进行会计报表的合并。汇总会计报表的编制是隶属关系, 即有关部门管理的下属企业的会计报表进行汇总, 凡是属于下属企业均在汇总会计报表的编制范围之内。

(4) 会计报表的依据。汇总会计报表的编制依据主要是以各个单位的单个会计报表为依据的, 主要采用的是不同行业、不同地区进行简单的加总。而合并会计报表也是以个别会计报表为依据, 但是在编制的过程中不能直接进行简单的加总, 而是应当进行抵消, 这样才不会在编制后由于内部会计事项影响结果的准确。因此, 合并会计报表的编制比汇总会计报表的编制更为复杂。

参考文献

[1].孟晓宇.合并会计报表的国际比较――新准则下会计报表合并范围的比较分析.商情, 2012 (4) .

[2] .王剑秋, 徐倩.多角度看财务与会计的区别.东方企业文化, 2011 (10) .

[3] .李默澜.对合并会计报表合并范围问题的研究.中国总会计师, 2009 (08) .

新合并财务报表准则探讨 第10篇

摘要：规范合并财务报表编制的《企业会计准則第33号——合并财务报表》，已于2007年1月1日起开始执行。文章对新准则所依据的基本合并理论、新准则与国际会计准则的差异及衔接、新准则对企业的影响等问题进行了初步探讨。

关键词：新会计准则；合并财务报表；经济实体理论

1新准则所依据的基本合并理论分析

合并财务报表的合并理论一般有三种：母公司理论、所有权理论和经济实体理论，母公司理论强调合并会计报表是母公司财务报表的扩展，侧重于母公司股东的利益，以法定控制为原则，以拥有多数股权或表决权(通常是50％以上)决定合并范围，或者通过控制协议来确定合并范围。所有权理论认为母公司和子公司之间是拥有与被拥有的关系，编制合并会计报表的目的是为了向母公司的股东报告其所拥有的资源，采用比例合并法合并企业在其拥有所有权的企业中的权益，经济实体理论认为，母子之间的关系应是控制与被控制的关系，而不是拥有与被拥有的关系，根据经济控制的实质，就意味着母公司对于公司的全部资产、经营等具有控制权，构成统一的合并经济实体。相比较而言，经济实体论更符合现代企业集团的概念(集团是因为控股关系而将投资者和被投资者联系在一起的组织)，充分反映了“控制”的经济实质。

新准则以“控制观”为依据选择实体理论作为编制合并财务报表的基础，在这一理论下：(1)子公司所有者权益中不属于母公司的份额，应当作为少数股东权益，在合并资产负债表中所有者权益项目下以“少数股东权益”项目列示；(2)子公司当期净损益中属于少数股东权益的份额，应当在合并利润表中净利润项目下以“少数股东损益”项目列示；(2)母公司对子公司所有净资产均按公允价值计量；(4)全部抵消集团内公司间交易未实现的损益，从而有助于抑制企业利用集团内的关联交易操纵利润的现象。

2新准则与国际会计准则的差异及衔接

国际会计准则理事会于2004年1月发布了《国际会计准则第27号——合并和单独财务报表》，该准则同我国颁布的新准则之间还存在不少差异，譬如，在适用范围上，国际会计准则除规范母公司控制下的集团合并财务报表的编制和列报外，还规范了母公司单独财务报表中对于公司投资的核算，以及在主体选择公布单独财务报表，或当地法规要求列报单独财务报表时，适用于在投资者的单独财务报表中对在联营企业投资的核算，在合营者的单独财务报表中对在合营中投资的核算；界定了“成本法”和“单独财务报表”，取消了权益法，允许在成本法和公允价值法之间进行选择，单独财务报表统一了母公司、投资者和合营者在单独财务报表中对投资的处理方法；明确了母公司编制合并财务报表的豁免范围和豁免标准；明确了不纳入合并范围子公司的判断标准。而上述极为重要的内容在我国新准则中竟根本没有或含糊不清，譬如，我国企业编制合并财务表的方法到底是成本法，还是权益法，或是两者兼而有之，准则没有原则上的规范；满足什么条件的子公司不能纳人合并范围等等，既给企业实际操作造成了困难，也给企业留下了人为操纵的空间。

3新准则对企业的影响

浅谈合并会计报表的合并理论 第11篇

合并会计报表首先涉及到合并范围的确定。合并范围确定的关键是是否存在控制。根据该规定,纳入合并范围的企业具体有两种类型,一是母公司拥有其半数以上权益性资本的被投资企业。二是被母公司通过其他方法控制的其他被投资企业。可以看出,确定控制的标准有两种,即通过拥有被投资企业半数以上权益性资本的控制权而达到控制该企业及通过除此以外的其他方法而控制该企业。

2 所有权理论

所有权理论是一种着眼于母公司在子公司所持有的所有权的合并理论,认为合并报表主要是满足母公司股东的需要,股东关心的是其所拥有的资源。因此,应将母公司对子公司权益的应享份额纳入合并报表,而将少数股权完全排斥在合并报表之外。所有权理论认为会计主体与其终极所有者是一个完整且不可分割的整体,会计主体充其量只是其终极所有者财富的存在形式或载体。会计主体的资产是终极所有者财富的一种表现形式,会计主体的负债是终极所有者的负财富,会计主体的资产与负债之差代表终极所有者投放在这一会计主体的净权益。可见,所有权理论强调的是终极财产权

3 合并会计报表的主体观

3.1 主体观的理论渊源

主体观源自主体理论。主体理论的基本立论是,会计主体与其终极所有者是相互分离、独立存在的个体。从产权理论的角度看,主体理论强调的是法人财产权,而不是终极财产权。法人财产权指法人有独立于其最终所有者的权利和义务,所有者投入资本后,与之相关的资产和负债的产权已经过户至法人主体,任何所有者都不能对法人主体的财产提出要求权,法人主体对财产的占用、使用、处置和分享收益的权力不是绝对的,而是受到其所有者意志的支配。

3.2 主体观的合并理念

主体观认为,母子公司之间的关系是控制与被控制的关系,而不是拥有与被拥有的关系。根据控制的经济实质,母公司对子公司的控制意味着母公司有权支配子公司的全部资产(而不仅仅是所拥有的资产)的运用,有权统驭子公司的经营决策和财务分配决策。由于存在控制与被控制的关系,母子公司在资产的运用、经营和财务决策上便成为独立于其终极所有者的一个统一体,这个统一体就应当是编制合并会计报表的主体。编制合并会计报表的目的,是为了满足合并主体所有股东的信息需求,而不仅仅是为了满足母公司的信息需求。具体地说,合并会计报表是为了反映合并主体所控制的资源。根据这一观点,当母公司合并非全资子公司的会计报表时,应当将该子公司的全部资产、负债、所有者权益予以合并。同样地,在合并利润表上,也应当将子公司的全部收入、费用及净收益合并。这种合并方法往外被冠以“完全合并法”。

3.3 对主体观的评述

在主体观下,按完全合并法编制的合并会计报表,合并的是母公司所控制的资源,而不是母公司所拥有的资源。在完全合并法下,编制合并会计报表时不需要对子公司的资产、负债进行人为分割,克服了比例合并法的弊端。更重要的是,完全合并法因对子公司的全部资产、负债升(贬)值及商誉进行合并,事实上采用单一的属性(相当于公允价值)对子公司的全部资产、负债进行计价,弥补了比例合并法对子公司的资产和负债进行双重计价的局限。在主体观下,子公司的整体价值是通过母公司所支付的股权收购价格除以母公司收购的股权比例推定的。这种推定实质上假设子公司的少数股东也愿意与控股股东支付同样的价格来购买其相应的股权。

4 合并会计报表的母公司观

4.1 母公司观的理论渊源

严格地说,母公司观并没有独立的、逻辑一致的理论基础,而仅仅是所有者观和主体观的折衷。母公司观是通过对所有者观和主体观“扬长避短”,继承了所有者观的合理内核,同时吸收了主体观的合理外延而形成的。在合并会计报表目的方面,母公司观继承了所有者观关于合并会计报表是为了满足母公司股东的信息需求而编制的理论,否定了主体观关于合并会计报表是为合并主体的所有资源提供者编制的理论。在商誉确认方面,考虑到商誉是不确定性最高的无形资产,完全秉承了所有者观的稳健惯例。在消除集团公司间交易及其未实现损益方面,又认同了主体观的做法。

4.2 母公司观的合并理念

母公司观的基本合并理念主要包括:编制合并会计报表的目的,是为了向母公司的股东反映其所控制的资源;子公司的少数股东为合并主体提供了不可分割的经济资源,少数股东对子公司净资产及净利润的相应权益,应予明确体现;子公司资产、负债以及净资产的账面价值与母公司对这些净资产的购买价格是两个独立的因素。编制合并会计报表时,子公司的净资产及相关资产和负债宜采用双重计价基础--成本(账面价值)与市价(公允价值)。

4.3 对母公司观的评述

母公司观可以看作是所有者观和主体观的折衷和修正,它继承所有者观和主体观各自的优点,克服了这两种极端的合并观念固有的局限性,因而在实务中广为采用。然而,折衷和修正也使母公司观丧失独立的、自成体系的理论基础。母公司观将少数股东权宜列示于负债与少数股东权益之间的做法,被认为是一种回避矛盾的做法,使合并会计报表的使用者对少数股东权益的性质(负债抑或所有者权益)产生困惑。这种列示方法平添了新的报表要素,动摇了“资产=负债+股东权益”这一基本会计恒等式,导致新的恒等式的出现:“合并资产=合并负债+少数股东权益+合并股东权益”。尽管这一恒等式并不难理解,但计算负债比率、净资产比率、负债对股东权益比率、股东权益报酬率等财务指标时,对少数股东权益性质的认定问题仍然无法回避。

摘要：作为财务会计三大难题之一,合并会计报表理论最近几年经历了重大变化。但如何结合我国实际,建立与国际会计基本趋同的合并会计报表理论与方法体系,目前仍需加大研究力度。

关键词：合并会计报表,母公司理论,主体观

参考文献

[1]黄世忠,孟平.合并会计报表若干理论问题探讨[J].会计研究,2001.

[2]财政部会计司.国际财务报告准则第3号——企业合并[J].会计研究,2004.