会计环境的理论地位

会计环境的理论地位（精选9篇）

会计环境的理论地位 第1篇

一、会计环境的基本理论

(一) 会计环境的含义

一般意义上的环境是指周围的条件和情况, 系统论中对于环境的概念有广义与狭义之分。对于会计环境的涵义, 各个学者之间存在诸多不同的说法。基于会计是一个人造的信息系统观点的普遍接受, 套用系统论中“系统的环境”的狭义概念, 可以将会计信息系统的环境, 即会计环境定义为“会计系统周围的与会计相关的条件和情况”。这一含义在各个学者有关会计环境的定义中实际上都或多或少的有所体现。这种条件与情况包括自然环境与社会环境两个方面。需要说明的是, 会计环境中是否包括自然环境, 理论界看法不一。笔者的观点是, 既然环境中包含自然环境, 那么会计环境中就应该涵盖自然环境。追溯会计产生、发展的历程, 自然环境在其中发挥了或直接或间接的作用。如环境会计 (又称绿色会计) , 就是自然环境对会计产生影响的直接产物。当然, 由于会计的对象是社会再生产过程中的资金运动, 从这个意义上讲, 社会环境 (尤其是经济环境) 较之自然环境更受到理论界的关注。因此, 本文将会计环境中的社会环境作为研究的重点。

会计环境是会计赖以产生和发展的外部条件。笔者不赞成那种认为会计环境是会计外环境与会计内环境的有机组合体的观点。因为会计作为一个信息系统, 本身并非是封闭的, 它无时无刻不在与外界进行着物质、信息和能量的交流。如果立足于企业, 会计环境可以有宏观与微观之分。至于会计环境的客观性问题, 笔者认为会计环境中既有具有客观性的自然条件、经济基础, 还包括主观性较强的政治、文化、法律等。所以在定义会计环境时不能片面地将其仅定位于客观条件。此外, 虽然会计环境存在于会计系统外部, 对会计系统有着直接或间接的影响, 但是会计的发展还是由其内在本质决定的, 外部环境只能起推动或制约作用。因此, 会计环境只能是影响会计思想、会计理论、会计组织、会计法制以及会计实务等, 而不能决定之。

因此, 可将会计环境定义为:会计环境是指与会计系统有着不可忽视联系的, 与会计产生、发展密切相关, 并影响会计思想、会计理论、会计组织、会计法制以及会计实务等的条件和情况。

(二) 会计环境与会计的关系

著名会计史学家迈克尔查特菲尔德曾经说过:“会计的发展是反应性的”, “会计主要是应一定时期的商业需要而发展的, 并与经济的发展密切相关”。会计环境的变化推动会计的产生和发展, 会计环境是会计创新的动力和源泉;而特定的会计系统总是依存于特定的会计环境, 并能动地反作用于会计环境的变更, 或优化会计环境, 或导致环境更加恶劣。这就是会计环境与会计之间的“双向”作用关系。这也正契合了系统论中的互塑共生原理:系统与环境通过物质、能量、信息实现相互依存, 相互制约, 即互塑共生。系统不是孤立的, 而是与环境因素相联系的。环境可以塑造系统, 既可为系统提供生存发展所需的空间、资源、激励或其他条件, 也可能约束、压迫甚至危害系统的生存发展。系统对环境也具有重要的影响作用, 一方面为环境提供服务, 改善和优化环境;另一方面与其他系统争夺环境资源, 破坏和污染环境。

一是会计环境对会计的作用。会计是社会经济发展到一定阶段的产物。从这个意义上讲, 包含社会经济在内的会计环境的变迁影响甚至决定了会计的产生和发展, 即会计对会计环境具有依存性。会计环境的横向差异导致不同国家 (地区) 之间会计的差异, 从而使各国 (地区) 会计在沟通与交流中达到趋同。而由于会计环境本身的复杂多变, 会计系统必须将不确定的会计环境的某些方面加以确定, 即设定会计基本假设 (前提) 。会计环境对会计的影响具体表现在两个方面:第一, 会计环境的变迁会为会计所反映。会计主要是应一定时期的商业需要而发展的, 并与经济的发展密切相关。会计发展史上历次重大的变革和创新, 无一例外的均与当时的商业需要和经济发展密切相关。当社会经济发生重大变化或者出现某种创新时, 会计不仅要适应它, 而且要通过某种方式来反映社会经济发展过程中出现的各式各样的经济活动, 并将不同表现形式的经济信息转变成为会计信息。第二, 会计环境会促进或阻碍会计的发展。会计环境是经济发展赖以生存的环境, 会计环境对经济的发展既具有促进性、协调性, 同时也可能产生阻碍性。但并不是会计环境中所有方面都与会计相关, 有些方面是明显无关, 有些只是间接相关, 某些方面在一定时期内可能是相关的, 而在另一时期可能是不相关的。会计环境的发展和变化, 使得会计工作相应得到发展和改善;反之, 如果会计环境恶化, 会计的发展必然受其影响。

二是会计对会计环境的反作用。在会计受到会计环境深刻影响的同时, 也会对会计环境产生反作用。会计对会计环境的反作用总体表现为两个方面: (1) 积极作用。会计环境能推动会计的进步, 而完善的会计理论与实务反过来又会促进会计环境的不断改善。因此有学者称之为会计对会计环境的正效应。具体而言, 会计为各类信息使用者提供决策有用的会计信息, 有利于合理决策和有效控制, 进而优化资源配置, 促进经济发展。如, 企业内部管理人员根据会计信息, 结合企业具体情况, 可以进行合理决策;如果会计信息显示, 投资某一行业有较高利润率, 那么这一行业很可能成为未来投资热点。会计提供的信息又具有确保合理分配的职能, 有利于协调各方面的经济利益关系, 从而促进社会的稳定和进步。真实可靠的会计信息从宏观上可以满足经济环境中的金融、税务、财政、统计等部门的要求, 从微观上可以满足投资者、债权人和企业内部管理的需要, 进而可以保证社会经济资源的合理分配, 使得社会经济环境朝着良性方向发展。会计的监督职能可以在一定程度上防止和控制经济违法现象的发生, 促进社会经济的健康发展。这一职能的有效发挥有利于企业降低成本, 提高经济效益, 实现资产保值增值, 保护所有者权益。客观上, 通过会计的有效监督, 企业利益相关者的利益可以得到一定程度的保护;言及整个社会, 公平的市场竞争得以维护, 健康的经济秩序得以确保。 (2) 消极作用。良性的会计行为会有良性的社会影响;反之, 不良的会计行为可能会形成不好的甚至是恶性的社会后果。这就是所谓的会计对会计环境的负效应。层出不穷的财务造假丑闻提醒人们, 会计信息失真已成为全球性问题。而萨班斯-奥克斯莱法案的出台则是改善当时美国会计环境的一项重要举措。因此应当重视会计对会计环境的消极作用, 规范会计行为和实务, 净化全球会计环境。

二、会计环境的理论地位

(一) 会计环境理论地位的含义

会计环境的理论地位问题实际上包含着三层含义:一是有关会计环境的研究是否可以纳入会计理论的范畴;二是会计环境能否进入财务会计理论结构体系;三是如果被纳入理论结构体系应位于哪一个层次。考察国内外会计理论文献, 会计环境的理论地位一直是模糊或不确定的, 由此也给实践带来一些消极后果:第一, 不能充分、系统地把握会计环境的构成内容, 也无法全面认识会计环境的功能、作用并准确理解环境与会计的辩证关系;第二, 对会计环境变化规律缺乏专门的和应有的关注, 因而会计理论研究在环境变化面前显得有些被动;第三, 会计理论不能体现和适应环境的要求, 导致理论与环境相脱节。

(二) 会计环境与会计理论

对于第一个问题, 国内外会计理论界的观点存在分歧。一直以来西方会计学界都视会计环境为会计理论界域以外的东西。尤其在20世纪70年代FASB构建财务会计概念框架后, 国外许多学者都认同会计理论等同于财务会计理论体系 (财务会计概念框架) , 认为会计理论应当研究的是一系列概念所构成的首尾一致并能指导实践的框架体系, 而会计环境不在这些概念之列 (这应该也是国外有关会计环境研究的成果大多出现在国际会计领域的原因之一) 。国内有相当学者将会计环境研究纳入会计理论体系之中。如吴水澎教授根据“会计理论元-会计理论域-会计理论点”的思路构建的会计理论体系中, 会计环境就被列为会计理论元这样一个极为基础的地位。

之所以产生这一分歧, 最根本的原因在于国内外对于“会计理论”概念的理解不一致。国外所研究的“会计理论”大多指“一系列首尾一贯的假设性的、概念性的和实用性的原则用于探讨会计性质的一般参考框架” (Hendriksen, 1995) 。最具代表性的是美国FASB的财务会计概念公告。因此在大多数情况下财务会计概念框架就等同于会计理论。而国内学者则认为会计理论所涵盖的内容要更为宽泛, 是会计实践的系统化、条理化的理性认识。将各种会计理论按照一定的逻辑体系有机结合而形成的一个多层次、浑然一体的理论体系即为会计理论体系 (裘宗舜, 2000) 。我国按理论的抽象程度将会计理论划分为基本理论与应用理论。概念框架用于指导原则的制定, 在会计理论体系中属于会计应用理论之列, 是连接会计基本理论与会计实践的桥梁。

笔者虽不赞同会计环境有内外之分, 但会计环境应当被纳入会计理论体系的构建模式。会计理论与概念框架二者不可等同, 否则有关会计的许多研究成果将游离于会计理论之外, 毫无归属可言。实际上一直以来许多会计理论著作中对于会计理论的定义各执一词, 并无定论。基于此种认识, 有关会计环境的研究成果理所当然的构成会计理论的组成部分。由此可将会计理论做一个广义与狭义的区分, 狭义的会计理论即为财务会计概念框架 (或概念结构等类似的一个结构体系) ;广义的会计理论则应当将包括会计环境在内的与会计有关的研究成果均纳入其中。

(三) 会计环境与财务会计概念框架

会计环境对于会计和会计理论有着深刻的影响, 但会计环境能否进入财务会计概念框架, 甚至成为研究起点, 则是一个值得深入研究的问题。

首先, 从概念框架方面考察。以“某概念原则”的思路来构建财务会计理论结构 (概念框架) 已经为国内外学者所广泛接受。其中“某概念”应该是整个理论结构体系的出发点, 处于理论结构的最高层次;“原则”则是用以指导会计实务的GAAP, 或者是制度规范等。在结构层次上, “原则”位列最低层, 直接面向会计实务。按照这一思路, “某概念”应是抽象的、远离会计实践的。从这个意义上看, 与会计实践密切相连的“会计环境”是不能作为一个抽象的“某概念”位列理论结构的最高层次的。构建财务会计概念框架的根本目的是用以指导GAAP (会计准则) 的制定, 从而来规范会计实务。无论选择什么概念作为研究起点, 其最终都必须能够合理地推导出GAAP (理论界对于由“某概念原则”的研究思路是没有争议的) 。选择会计环境为研究起点, 无非是将其置于会计目标理论层次之上, 最终还是要回归到原则的制定, 进而服务于会计实践。而会计实践、会计行为等又会对会计环境产生影响。因此, 以会计环境为研究起点的研究思路就变成“会计环境原则会计环境”, 这在逻辑上难以立足。

其次, 从会计环境本身考察。从“会计环境”的内涵、会计与“会计环境”的双向关系等方面考察, 会计环境是会计赖以生存和发展的条件和情况。会计的发展总与特定的会计环境相联系, 会计环境能够推动或制约会计的发展;会计对会计环境具有反作用。但马克思主义哲学认为, 事物的产生和发展由其内在的规律和本质决定;环境对事物的存在和发展有着重要的意义, 它能够影响其发展速度、规模、方向等。而那些认为存在决定一切, 环境决定一切的观点, 本身就包含有宿命论的思想, 夸大了物质的决定作用。系统论中的互塑共生原理也表明, 系统与环境通过物质、能量、信息实现相互依存, 相互制约, 即互塑共生。系统内部联系是决定事物性质的根本原因, 但它不是孤立的, 而是与环境因素相联系的。

会计环境对会计系统的重要性, 任何人都无法否定。会计之所以能从“结绳记事”发展成为国际商业语言, 正是应会计环境的变化而不断自我变革的结果。无论是马克思主义哲学还是系统论均表明, 会计环境对会计系统的作用仅是“影响”, 而非“决定”。这也正如亨德里克森 (Hendriksen, 1995) 所说:“会计环境对会计的目标及根据逻辑导出的各种会计原则和规则有着直接的影响。”以会计环境为起点构建财务会计理论结构不能探明会计系统本身所具有的规律性。会计环境本身所包含的内容异常宽泛, 与会计系统连接的多样性会导致以此为研究起点造成的会计理论结构起点的模糊性。可见, 以会计环境为起点构建起来的财务会计理论结构是不严密的, 也缺乏科学性。

(四) 会计环境与会计基本假设

系统论认为, 系统的环境既有定常性, 又有变动性, 也即包含确定性与不确定性两方面。因此作为会计信息系统的会计环境总体上具有不确定性的特征。将会计环境不确定性确定化而作出假设才能保证会计系统的运行。这些假设, 如会计主体、会计分期、持续经营、货币计量对会计系统具有全局性的重大影响, 有的只对个别会计程序和方法有直接的影响, 如先进先出、加速折旧等。对于会计系统具有全局影响的假设一般称为会计基本假设。它与会计环境之间表现为一种抽象与具体的关系, 即将会计环境中那些与会计系统最为密切相关的不确定性加以确定抽象化后就形成会计基本假设。

会计基本假设能否进入财务会计概念框架, 甚至成为其研究起点, 在FASB的概念公告中未明确将会计基本假设作为一个概念列入其中。但在第1号概念公告论述财务会计目标时, 用相当的篇幅讨论了经济环境的特征。其潜在的思路是:会计系统是建立在具体的经济环境之上的, 经济环境的特征必然会影响甚至决定会计系统的特征, 包括对外报告的目标。以SFAC.NO.1-7为模板构建的一系列西方财务会计概念结构中会计基本假设均未得到明确定位, 这也成为概念框架构建的一大缺憾。作为会计信息系统运行的前提和一个基础性概念, 会计基本假设被纳入财务会计概念框架已经是大势所趋。如葛家澍教授在其构建的概念框架中将会计假设 (基本假设) 与目标同列为最高层次。可见, 作为一个具体的概念会计环境不能成为财务会计概念框架的逻辑起点, 但对其进行抽象所形成的会计基本假设却应被纳入概念框架之中。

因此, 会计环境应当纳入会计理论研究的范畴, 成为会计理论不可或缺的组成部分。但作为一个具体而宽泛的概念, 会计环境不适合于作为研究起点来构建财务会计概念结构体系。在构建我国财务会计概念框架时, 应重点着眼于对会计环境的进一步抽象化, 将会计环境的变化及时准确地反映到会计基本假设之中。

参考文献

[1]李心合:《财务会计理论创新》, 中国商业出版社1999年版。

[2]吴水澎:《会计理论》, 机械工业出版社2007年版。

[3]裘宗舜:《财务会计概念研究》, 立信会计出版社2001年版。

[4]葛家澍:《会计理论——关于财务会计概念结构的研究》, 中国财政经济出版社2003年版。

[5]葛家澍:《会计理论》, 复旦大学出版社2005年版。

研究会计环境理论建立会计科学体系 第2篇

北京商学院张以宽

一、会计环境是现代会计理论的一个重要课题

会计环境论是现代会计科学研究的一个重要成果，是现代会计理论体系的一个重要组成部分。环境是指人和事物周围情况和条件的总和。人和一切事物，必须与自然环境、社会环境和经济环境和谐相处，才能保证一定的平衡关系，才能有利于其生存和发展。人虽有一定影响或改造周边环境的能力，但是有限度的，一旦过度，向自然或社会强取豪夺，必然遭受严重的惩罚。会计作为经济管理中的一个信息与控制系统，要得到生存和发展，也必须适应其客观环境，与其相关事物相互依存、相互制约、相互促进、协调相处，这样才能充分发挥其职能作用，促使经济持续、快速、健康地发展。对会计环境的重要性，当前人们已有认识，但对它的地位，尚有不同认识。有人主张，把会计环境作为会计理论结构体系的开端;有人主张把会计环境作为处理会计事务的一个客观条件;也有人认为会计环境不应包括在会计理论结构体系之内。为了深入地对它进行研究，以取得共识，本文对会计环境的内容、地位与作用作以下探讨。

二、会计环境的内容

研究会计环境论，必须对会计环境的内容及其与会计模式的关系做一些分析。

(一)会计结构体系

会计环境是会计模式周围情况和条件的总和。会计模式一般指会计活动诸要素及其基本结构的有机组合，又可称为会计结构体系。对其组成主要有以下四种观点：①会计结构体系是由会计理论体系、会计工作体系、会计管理体系等三方面相互联系、相互制约而形成的基本框架。②会计结构体系是指一个国家的会计职能结构、会计行为的基本特性、会计管理体制及其诸因素综合表现的总称。③会计结构体系包括会计法规、会计工作方式、会计组织三要素。④会计结构体系是指会计主体对会计事项进行会计处理的理论依据、会计准则、会计制度、帐务处理方式和方法。

以上四种表述方法，前两种主要是指一个国家的会计结构体系及其组成内容;后两种主要是指一个会计主体内部的会计结构体系及其组成内容。但对会计结构体系中所包括的内容要素，也是各不相同的。笔者认为，会计结构体系和会计理论结构体系是虚实两个方面。会计结构体系既有宏观的一个国家的会计结构，又有微观的企业内部的会计结构，还有中观的一个部门或地区的会计结构。如果把会计结构体系分为会计理论体系、会计工作体系和会计管理体系三个部分，虽然在理论上说得过去，但把它划分为宏观、中观和微观三个层次，则难以分别表述其结构要素的内容。因此，可以把会计结构体系表述为：会计结构体系是由会计理论、会计组织、会计人员、会计法规、会计方法、会计技术和会计对象有机结合形成的`会计模式。

(二)会计环境的内容及其对会计模式的影响

影响会计的环境因素很多，主要有：

1.政治环境。在各种不同的政治体制下，政府对各种经济资源的配置与管理，有着各自不同的要求和侧重点。政治体制的不同，会计模式就有很大的区别。在计划经济体制下，国家拥有全部固定资产、土地和其他经济资源，很少有甚至没有企业财产的私人占有权，政府成为企业所有者和会计信息的主要使用者，政府规定的会计任务就是企业的会计目标。但是在实行市场经济条件下，政府主要通过法律、行政和经济手段对企业实行宏观调控，企业会计目标自行决定，但以不违反国家法律、政府法规为前提。

2.法律环境。国家法律和行政法规也是影响会计工作的重要因素。它不仅是设置会计组织和配备会计人员、处理会计事项的依据，也是评价会计工作质量的标准。我国西周时期的会计规范都规定在《周礼・天官篇》司会、司书、职内、职岁、职币等官吏的职掌之内。我国历代王朝的会计规范，均散见于政府的行政法规之中。进入民国以后，才制定颁布了单独的会计法。市场经济是法制经济，市场经济秩序靠法律来规范，投资者、债权人、经营者和职工群众及消费者的合法权益要靠法律来维护，社会经济环境和自然环境也要靠法律来保护。因此，许多国家和地区颁布了会计法、注册会计师法，有些国家还颁布了商法、公司法、证券交易法、税法以及投资、保险、环保等方面的法律、法规和条例。企业的会计部门应当根据国家颁布的会计法、政府财政部门颁布的企业会计准则和会计制度的要求，结合企业的需要，拟定企业会计制度和内向型的管理会计制度。会计人员还必须学法、懂法，用法律来维护企业权益。如果开展对外经济交流，还要熟悉国际法和外国有关经济法规。

3.经济环境。会计产生于经济管理的需要，没有经济业务活动，它也就失去了赖以生存的基础。会计是随社会经济的发展，经济管理水平的提高，逐步发展起来的。会计既反映生产资料所有者的要求，又反映经济管理的客观需要。经济愈发展对会计的要求愈高，这已被会计发展历史所证明。所以，会计人员特别要注意和关心经济环境的变化。各国不同的经济制度决定企业制度，而不同的企业制度要求建立不同的企业会计模式。在建立市场经济体制，实行现代企业制度之后，就要建立与计划经济体制下不同的企业会计制度。在规模巨大的企业集团、股份有限公司，会计要为企业管理当局、投资者、债权人、政府机关提供会计信息，上市公司的财务报表还要向社会公众发布。商业秘密与会计公开的存在，对会计提出了更高的要求。国际贸易的发展，境外分支机构的创办，多种形式的投资保险业务的兴起，房地产事业的开发，科技开发区的出现，社会保障体系的建立，都在扩展经济业务领域，都要求会计人员去学习，去适应。

4.科学技术环境。科学技术的进步，社会生产力的提高，促进了市场经济的发展，也使会计工作发生了深刻的变化。电了计算机技术的发展，生产技术设备和收款设备的更新换代，不仅使会计工具和会计方法有了很大变化，也大大提高了会计工作效率，满足了多方面对会计信息的需要。现代资本有机构成的变化，对成本计算和成本控制又提出了更高的要求，需要会计工作予以适应。因此，现代财务会计是传统财务会计的发展;而现代管理会计，则是电子计算时代市场经济高度发展的产物;可以断言，电子计算机技术的发展还会引起会计信息输入、传送和使用方法的深刻变化。

5.自然环境。环境保护是现代社会的一个重大课题。过去由于长期孤立地上建设项目，很少考虑水源、大气、废物或噪声等环境因素，使自然环境遭受严重的破坏，造成重大的经济损失，使人民生命财产受到极大威胁。于是环境保护法规纷纷出台，环境会计、环境审计也应运而生。自然环境虽然和会计工作没有直接关系，但是它对企业投资效益会产生巨大影响。推行环境会计已成为国内外会计界的共识。

三、研究会计环境理论，搞好会计科学体系建设

会计环境是客观存在，如能顺应环境变化规律，抓住机遇，处理好各种关系，就可以变不利为有利，变小利为大利。反之，如果逆境而行，必然会带来严重的后果。但是目前对会计环境理论研究的重要性，尚未引起国内外会计界的普遍重视。

1.要正视会计环境与会计的关系。过去一段时期，由于把会计视为一种应用技术，或称管理经济的工具，会计环境常被忽视。事实上，企业作为市场竞争的主体和法人实体，是不能脱离社会中的政治、法律、经济、科技、文化、自然环境而单独存在的。企业是会计的主体，没有企业和其所从事的经济业务，也就不需要会计。以上各种社会环境因素中，起基础作用的是经济，它是企业、也是会计产生和发展的条件。会计是随着经济的发展而发展的，会计的发展也会促进经济的发展;如果会计搞不好，则会影响企业的正常运行，制约经济的发展。如企业违法经营或对自然环境造成严重的污染或破坏，就会被关闭，会计也因而失去赖以生存的载体。所以，要求得会计的生存和发展，必须运用整体观，处理好与各种环境因素的相互关系。

2.要从发展观点分析会计环境的发展变化。在现代市场经济条件下，由于科学技术和国民经济的发展，企业规模的扩大，法制建设的加强，环境保护意识的提高，科技兴国战略的实施，国际交流领域的扩展，必将引起会计环境的变化，会计人员必须运用哲学观点，关注会计环境，采取正确措施，搞好会计工作，当好领导参谋，促进企业发展。

3.要以人本观点处理好各方面的关系。以人为本的管理思想，已为国内外管理学、会计学界的有识之士所共识。会计部门要处理好各方面的关系，创造一个良好的会计环境，必须依靠会计人员处理好各方人际关系，做好会计公关。会计人员在市场经济条件下，必须深入实际了解情况，必要时，还要调查了解企业经济往来单位的经济实力和信誉状况，密切会计人员与各部门管理人员、工程技术人员及有关单位的关系，和企业全体成员一道，共同为实现企业经营目标服务。

4.运用整体观研究会计环境论，完善会计理论结构体系。整体观告诉我们，会计和其他事务一样，不能脱离其周围环境而孤立存在。会计环境是会计产生、存在和发展的土壤和条件，会计结构体系中诸要素与会计环境各主要因素之间是相互依存、相互制约、相互促进的，共同为社会经济发展服务。因此，会计环境论是现代会计理论中的一个重要课题，它和会计哲学观一样，都和会计结构体系各因素密切相关。所以，运用整体观研究会计环境，有助于完善会计科学体系。内因是变化的根据，外因是变化的条件。会计结构体系和会计环境的关系也不例外。我们应当借鉴英、法和美国的会计模式，联系其不同的会计环境，分析这些会计模式的不同特色，绝不能盲目照抄，否则必然造成工作的失误。

网络环境下会计理论和方法的创新 第3篇

摘要如何加强网络环境下会计理论与方法的创新，是每一位会计工作者需要积极探索的课题。本文首先探讨了网络环境下财务会计的特征，然后阐述了网络环境下会计理论与方法创新的必要性，最后提出了一些网络环境下会计理论与方法的创新建议。

关键词网络环境会计理论方法创新

21世纪是信息化的时代，随着互联网的发展，网络的应用越来越广泛，对社会经济发展的影响越来越大，同时会计理论与方法提出了更高的要求。在网络背景下，企业财务会计所需要处理的数据大多数都是以电子数据的形式存储于计算机中，并且利用互联网技术与企业内部或者外部相关信息的使用者交换并且发布信息，因此传统的企业会计理论与方法已经无法满足信息化时代的要求。于是网络环境下企业会计理论与方法如何实现创新，进一步改革会计理论与方法，使之与信息化时代的要求相适应，是每一位财务工作者所面临的问题之一。

一、网络环境下财务会计的新特征

首先在网络环境下会计理论具有多元化的新特征，具体表现在会计核算的基本前提得到了很大的扩展，计量属性呈现多元化，同时会计核算方法也呈现多元化。还有就是在网络环境下会计数据以电子符号代替了财务数据，网络数据代替了纸页数据，并且网络数据已经成为财务信息输出的主要方式。再则就是网络环境解除了时间与空间的束缚，在很大程度上促使会计部门与其他部门的关系更加紧密，会计信息与其他经济信息构成信息整体，共同为信息使用者服务。同时在网络环境下，企业可以在很大程度上做到企业自身的经营业务与企业财务同步，并且能够对会计核算结果进行及时反馈，同时加以智能的分析与预测，并将结果呈献给企业管理者。

二、网络环境下财务会计理论与方法创新的必要性

随着科学技术与经济的不断发展，网络信息技术的应用越来越广泛，而作为知识经济产物的会计在网络环境下，其理论与方法已经不能适应信息时代发展的需要，所以网络环境下会计理论与方法的创新已经势在必行，只有这样企业才能跟上信息时代发展步伐。还有随着社会的进步，在网络环境的影响下我国的会计改革也在不断深入，而会计理论与方法的创新可以在很大程度上确保会计改革的实效性与科学性，可以避免会计改革进入弯路，最终为会计改革提供保证。除此之外，随着会计实践改革的不断深入，也在要求会计理论要不断加强创新，同时会计理论的创新与会计实践的改革相辅相成，会计理论的创新可以为会计实践提供先进的理论支撑，保证会计实践改革的顺利进行。

三、网络环境下会计理论的创新

1、会计目标的创新

企业在网络环境下必须要重新审视与认识会计目标，明确企业会计为谁提供信息，提供什么样的信息，因为网络环境下企业可以及时的提供比较全面的会计信息，同时网络也为会计信息使用者对企业的会计信息进行及时查询与跟踪提供了可能。因此企业财务会计人员必须要及时了解会计信息需求者的类型之后，然后针对需求者的需要为其提供有关事项的会计信息，并且通过网络渠道与其及时沟通，进行双向交流，因此，未来会计的目标将是向使用者提供决策有用的信息，同时兼顾受托责任信息。

2、会计基本前提的创新

會计基本前提又称为会计基本假设，会计理论与实践的基础和出发点，而网络技术的发展给会计基本前提带来了很大的影响，因此在网络环境下必须要进一步加强会计基本前提的创新。随着网络经济的发展，进一步使企业的组织形式与经营方式更许多方面呈现外在不确定虚拟化状态，这便导致了会计主体具有很大的不稳定性和可变性，因此企业财务会计人员必须要积极拓展会计主体的外延。而会计基本前提中的持续经营假设就是一个会计主体的生产经营活动将按照既定的目标持续地经营下去，并且在可预见的未来不会面临破，但是在网络环境下企业持续经营假设可以重新表述为：“与企业经济利益有关的组织或者是联合体，从组建开始到这个组织实现经营目标这个期间为其存续期间”。会计分期假设本身是对持续经营假设的一种补充，目的是为了及时提供会计信息，满足企业内部和外部决策的需要，该假设是建立在在持续经营假设的基础上，因此在网络环境下，计算机强大的运算和传输功能能够使企业内部或者外部的会计信息使用者不需要等待会计期末，在计算机网络环境下就可以及时地得到企业实时的财务和非财务信息，可以在一定程度上避免会计信息的失真，于是在网络环境下，企业受否规定会计期间也不再重要。网络对时间和空间限制的突破，使用电子货币和电子数据进行交易和记录，也丰富了货币计量的形式，因此企业财务会计人员必须改进计量手段，扩大会计报告的信息容量，增加非货币化的信息，为使用者提供完整、全面的会计信息。

四、网络环境下会计方法的创新

会计核算方法是对经济业务进行完整、连续和系统的记录和计算，为经营管理提供必要的信息所应用的方法。在网络环境下，企业应该及时建立一套完善的、可以实时处理信息的高度自动化会计系统，进而实现与业务流程的无缝链接。会计分析是企业经济活动分析的重要组成部分，是会计核算的继续和发展，因此在网络环境下，会计人员可以利用会计信息系统将采集到的数据和加工生成的会计信息存储在系统数据库中。而会计方法中的会计检查就是指由会计人员对会计资料的合法性、合理性、真实性和准确性进行的审查和稽核，在网络环境下为防范计算机舞弊，企业必须要及时改变会计内部控制制度，并且建立于网络环境相适应的会计工作组织体系，同时企业必须要加强会计人员计算机的培训，尽可能使每一位会计工作者都能够在网络环境下利用会计系统对企业会计信息进行合法性、正确性与完整性的检查。

参考文献：

[1]何日胜.会计信息化产生的背景及对会计实务的冲击.财会研究.2009(11)：29-30.

[2]王宗台.会计信息化对传统会计理论和实践的影响.财务会计.2002(12).

[3]孙红霞.新世纪的会计发展趋势.合作经济与科技.2009：103.       

[4]袁凤林.我国会计信息化研究综述[J].统计与决策.2008(19).

[5]谢华伟.网络环境下财务管理的安全性研究.审计理论与实践.2009.1.

会计环境的理论地位 第4篇

产业革命后, 随着全球生产活动的急剧扩大, 经济的飞速发展, 人口数量和需求的增加, 环境资源日益稀缺, 水、能源、土地、矿产等资源不足的矛盾日益突出, 生态建设和环境保护的形势日益严峻, 传统的粗放型经济增长模式急需改善。可持续发展就是建立在社会、经济、人口、资源、环境相互协调和共同发展的基础上的一种发展, 其宗旨是既能相对满足当代人的需求, 又不能对后代人的发展构成危害。由于这种理论的提出, 人们开始将环境问题纳入到会计研究中。然而传统的会计核算方法不能满足新时代企业对环境成本计算的需求, 于是产生了环境会计这一新兴管理会计。

环境会计在20世纪90年代末期得到了飞速发展, 但各国专家对其定义存在不同意见。日本的《环境会计指南》通过环境会计这一学科的出发点环境会计是对环境的认识、测定、评价的计算行为, 将环境会计定义为“企业以可持续发展为目标, 以保持社会与其的良好关系, 有效地推进环境保全带来的效果为目的, 通过对企业的活动或者说环境保全产生的费用带来的效果进行认定, 尽可能的通过定量的 ( 货币单位或物量单位) 方式体现的测定和计算体系”。本文从内部环境会计的管理方法之一的物质流成本会计的介绍分析入手, 提出物质流成本会计在我国推行的建议。

二、环境会计的组成和物质流成本会计的基本 运行原理

国外很多学者根据环境会计的适用范围对环境会计进行了多种划分, 被大多数学者广为接受的是环境会计被总体分为广义和狭义的环境会计。前者是以国家整体为计算单位进行环境情报的收集, 对国家整体经济和环境关系进行分析报告的环境会计; 而后者是被大多数企业采用的以企业、自治体等行政组织或者民间非营利团体等为单位所采用的环境会计。我们一般对于后者区分为外部环境会计和内部环境会计两部分。外部环境会计是以对企业外部 的利害关系者为主要对象, 在财务报告书、网络或者公司主页上进行环境情报及相关讯息的披露为主的环境会计。而内部环境会计主要是以企业内部管理者为主要报告对象, 使企业管理者可以从经营管理角度出发对管理方法进行研究、开发、实践等。日本经济产业省出版的《环境管理会计手法手册》 中将内部环境会计所实行的管理手法总结为6种, 分别为: ①环境设备投资评估手法; ②环境成本模型管理手法; ③环境成本评估规划体系; ④物质流成本会计; ⑤生命周期成本; ⑥环境绩效评估系统。本文所介绍的是以生产物流等过程为管理对象的物质流成本会计 ( Material Flow Cost Accounting, 简称MFCA) , 它的主要作用在于减少生产过程中的环境负荷, 降低企业的环境成本, 提高原材料、资源利用率。MFCA通过在生产过程中将原材料和能源的流动量数量化 ( 物量单位和货币单位) , 依据其具有的内部透明特征进一步提高物质流的经济与生态导向功能, 将最终废弃物的成本及所对应分配的间接费用如人力费用、能源费用等进行计算, 并将所有费用作为成本进行核算的一种新型成本会计。在MFCA的作用下, 生产过程中的人工成本、能源成本以及其他成本均可以按照计算原材料同样的计算方法, 将其浪费的部分一一分割进行分析, 进而找出解决方法, 提高各部分的利用率, 降低成本, 提高利润, 降低环境负荷。

物质流分析过程如图1所示。首先假想A, B, C, D的价格分别为10元 / kg, 5元 / kg, 5元 / kg和10元 / kg, 根据传统的成本计算方法, 将所有投入的原材料全部记入到成品的成本中, 也就是说成品的成本为300元。而显然在生产过程中, 原材料的废弃是不可避免的, 为了进一步分析成品的真实成本, MFCA提出可以将生产过程中的产出区分为“正产品”和“负产品”, 所谓“正产品”就是实际用于在成品或者产出品上的原材料, 而“负产品”则包括生产过程中产生的废弃物或者处理废弃物涉及到的费用。如图1所示, 最终产出的“正产品”的成本为210元, “负产品”的成本为90元。如果假设处理废弃物每公斤需要花费5元, 则“负产品”的成本为140元。由此可见MFCA和传统的成本计算方法相比, 不仅从金额上体现成品的成本, 还可以从物量上具体体现成品的各种材料成本, 从而通过对“负产品”的分析, 促使企业改进生产过程, 提高原材料使用率, 增加企业利润。

三、物质流成本会计的产生及在日本的发展

物质流成本会计是20世纪90年代末由德国Augsburg的一个民间管理与环境研究所 ( IMU) 研究开发的一种新的环境管理方法, 随后在IMU的参与和指导下, 德国的很多企业进行了试点应用, 取得了很大成效。2003年德国环境部和环境局联合出版了《环境成本管理指南》, 将物质流成本会计作为环境管理会计的一种新方法进行了重点介绍, 引起了世界各国的重视。2005年国际会计师联合会 ( IFAC) 出版了《环境管理会计国际指南》, 在书中具体介绍了实行MFCA管理方法的德国企业和日本的佳能公司。

近些年环境成本会计在日本也取得了显著的发展。1999年日本产业环境管理协会受经济产业省的委托, 开始了对MFCA的研究和实践, 并于2002年公布了《环境管理手册》。日本的经济产业省在随后的普及、开发MFCA中起了很大的推动作用。2004年到2005年间, 已有30多家企业作为试点实行了这一管理方法, 并于2007年出版发行了全球第一份MFCA专门指南 ( 日文版和英文版) , 该指南为各国推动循环经济发展提供了非常重要的环境管理会计的技术支持。

随着MFCA理论的进一步成熟, 试点企业的实践成功和MFCA的国际影响的扩大, 2008年环境会计国际标准委员会日本产业委员会, 向国际标准化组织环境管理标准化技术委员会新工作项目组提交了MFCA国际标准化提案的方案, 取得了由ISO事务局授予的140051编号。经过多国专家的共同努力, ISO140051在2011年9月公开发行。

四、我国物质流成本会计的研究现状

通过对知网上登录的现有文献进行统计分析可以看到, 我国对物质流成本会计的最早研究文献出自于2005年, 并且在2008年后呈现增加趋势, 由此可以说明我国的学者对于这一新兴领域存在着极大的兴趣和关心。但是起点相对于日本、德国等先进国家来说相对较晚。从文献的内容进一步看, 其中对于这一新兴领域介绍的文献占了大多数, 在2005年到2012年的92篇文献中, 有66篇为单纯的理论介绍, 有13篇为介绍先进国家的实践经验, 这13篇中的9篇介绍了日本在这一领域的先进经验和实例。而文献中相对比较有实践经验的实例研究只有13篇, 说明了我国目前对物质流成本会计的认识和实施程度还主要停留在理论介绍, 国外经验介绍的理论性阶段。这些文献的主要执笔者绝大部分为高校的研究者, 仅仅有两篇为中日合资企业的员工介绍本企业实施MFCA后取得的成效。究竟是何原因造成了MFCA在国外大规模推行的现阶段, 我国的实施企业却少之又少呢? 笔者在2012年对全国200家企业进行的问卷调查结果显示, 阻碍国内企业实施MFCA的主要原因有: ①企业管理人员对这一新兴管理方法不了解; ②企业内部没有采集数据的专业人员; ③会增加企业财务开支。

五、我国推行 MFCA 的几点建议

国外企业成功实施MFCA是与其政府、企业的生态价值观分不开的, 政府和企业对生态环境的重视程度对成功实施MFCA影响重大。因此我国推行MFCA, 首先要提高企业管理者的经营管理水平, 增强环保意识, 加大政府对环境保护采取的制度上的约束。通过宣传使企业管理者了解到MFCA是可以实现既满足企业提高经济利益, 又降低生产过程中环境负荷、提高原材料的利用率的一个有效管理方法。其次应积极争取MFCA推广组织和高校MFCA相关研究人员的技术支持, 缓解企业在技术人员上的缺乏现状。最后要降低成本, 减少企业所承担的风险。在激烈的市场竞争下, 很多企业希望实施MFCA后在短时间内给企业带来经济上的利益, 否则企业的经营风险也会加大。介于这点, 企业可以选择在局部或者一条生产线上实施的方法, 也就是在实施MFCA前, 对企业自身进行分析, 找出原材料大量浪费使用, 或者废品废弃物多, 耗能耗时的工序进行MFCA管理, 这样更有利于发现和解决问题, 达到短时间内见到效果的目的。等待局部实施成功并积累一定经验后, 再逐步扩大实施规模, 最终在企业内部整体实施MFCA管理。

摘要：物质流成本会计 (MFCA) 是环境管理会计的一个分支, 是一种新兴的会计核算和管理方法, 它从物质流的物理和价值流转角度, 核算企业的正产品和负产品, 找到企业资源损失的改善点, 降低企业资源输入, 提高资源利用率, 减少废弃物输出, 实现企业经营和环境保护的有机结合。本文主要介绍MFCA在国内外发展过程、基本理论及与传统会计的区别, 并给出我国推行MFCA的几点建议。

关键词：环境管理会计,物质流成本会计 (MFCA) ,成本会计

参考文献

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[8] .柴田英树, 梨冈英理子.进化中的环境会计[M].第2版.日本中央经济社, 2009.

论环境会计是可持续发展理论论文 第5篇

财务会计理论框架是构建会计理论体系和指导会计实践的基础。本文从财务会计基础理论、会计应用理论和会计环境理论三个方面分析了会计目标、会计假设、会计原则、会计要素、会计方法、会计实践、会计检验、会计环境等会计理论构成要素及其相互关系，为财务会计理论、会计实践以及会计理论与会计实践的相互结合奠定了一个基本的理论框架。

一、对财务会计理论框架的分析

财务会计理论框架是一个结构严密和层次递进的逻辑体系，它全面反映了财务会计理论系统的基本构成因素及其相互关系。

1 会计目标。会计理论是以会计为研究对象，因此，研究会计，首先就应确定会计研究要达到的目标。理所当然，会计目标构成了会计理论框架合乎逻辑的起点。财务会计的目标是提供有关生产经营活动的财务会计信息，以供信息使用者进行经济决策。这一观点已被普遍接受。

2 会计原则。财务会计要按照会计假设奠定的基础核算和披露信息，那么，作为公共产品的财务会计信息必须科学、规范，确定其应具备的质量特征、确认和计量方式以及对其进行必要修正的弹性规定。这就是要制定会计原则，规定财务会计信息应达到的质量标准，使财务会计信息具有客观性、相关性、可比性、一贯性、及时性、明晰性；规定财务会计信息确认和计量的标准，按照权责发生制、收入与费用成本配比、历史成本、划分收益性支出与资本性支出的准则来进 行企业交易和事项的会计处理；同时还规定财务会计进行会计核算和披露时，可以依照谨慎性、重要性和实质重于形式等原则，对前述会计原则进行修正。

3 会计假设。

现实中企业的生产经营活动具有不确定性。首先，在企业所处的各种内外部环境中，会计核算在内容上具有不确定性。企业与投资者存在投资关系、与债权人存在借贷关系、与客户存在交易关系、与政府部门存在监管关系、与内部职工存在劳资关系等。上述关系的存在，影响企业经营活动，使其复杂化，由于主观或客观原因，可能混淆企业自身的经营活动与相关者自身事项的边界，因而，将本不属于企业的交易或事项纳入企业的财务会计信息系统，以至影响企业正常经营活动的成果，影响企业损益的计算和财务会计信息的披露。这不但造成财务会计信息失真，更重要的是损害投资者、债权人、经营者和职工的利益。因此，会计提供的信息只能以企业自身的经济业务为前提，这就是会计主体假设。它界定了会计核算的理想的、纯粹的空间范围。企业主体假设主要目的在于维护企业投资者和经营者的权益。

其次，市场经济存在经营风险，企业存在信用风险，资本也在集中和积聚。因此，企业可能随时面临破产倒闭、兼并收购等而使企业经营终结，如果企业存续期限不够确定，就难以对企业的交易及事项进行正常而恰当的确认和计量。例如，固定资产的折旧、低值易耗品的摊销、债权债务的结算、留存收益的处置等，如果会计存续期限不确定，就难以按照其技术或经济上的常规状态进行会计核算。因此，就必须以“不变应万变”，即假定企业的存续期限处于一个理想的状态，除非有相反的证据证明，否则就认为企业会无限期地继续经营下去，而不停止和清算。这就是持续经营假设。它给定了企业预期可持续经营的理想期限，所以资产、负债、所有者权益、收入、费用成本和利润等可按照正常的状态进行会计核算处理。

再次，企业处于持续经营状态，但总不能直到企业终止才提供财务会计信息。因此，会计应定期提供财务会计信息，即使企业的经营活动具有跨月、季、年的.连续性，也必须将持续不断的经营业务活动划分为等长的会计期间，作为披露财务会计信息的时限。

4 会计要素。会计要素是指会计主体拥有资金在静态下（某一时点）的存量（财务状况）和动态下（某一时期）的流量（经营成果）类别和规模，包括资产、负债、所有者权益、收入、费用成本、利润等6大会计核算和披露的内容。它是在会计假设的前提下，按照会计原则的要求，为实现会计目的而提供的可用于决策的财务会计信息。

5 会计环境。会计环境是影响会计理论和会计实践的各种内外部条件或因素，包括社会、经济、法律、科技等外部环境，以及企业管理体制、企业文化等内部环境。会计环境对会计既可能产生正面的、积极的影响，从而促进会计的发展，也可能产生负面的、消极的影响，从而制约会计的发展。会计环境对会计的影响是全方位的，它既影响会计目的、会计假设、会计原则、会计要素、会计方法和会计检验，又影响会计实践及会计目标的实现，还会通过科学哲学和经济学研究的方法论影响会计理论研究本身。会计环境与其对会计的影响还是双向的、相互的，也就是会计的发展也会在一定程度上影响会计环境。

6 会计方法。会计方法是对会计要素进行核算和披露的方法和程序。会计是一门实践性很强的应用性管理科学。如何对会计对象进行核算和监督，即采用什么方法对会计核算和披露的内容进行数据采集、计算、归集、分类、再分类、汇总、披露，就需要根据假设和会计原则，对会计要素内容进行核算，实行监督，从而需要研究会计的方法和程序，以为会计主体提供符合质量要求的财务会计信息。

7 会计实践。

会计实践是将会计基础理论与会计具体实务相结合的过程。会计实践既是一个实务问题，又是一个理论问题。作为前者，就是建立和完善财务会计管理体制，包括组建会计机构，配备会计人员，制定会计法规、会计制度和会计政策，以便进行会计核算，实行会计监督，完成会计任务，实现会计目的。作为后者，就是研究财务会计管理体制的性质、特点和规律，探讨会计制度的创新和会计政策的安排。例如，如何设计、执行、测试和完善内部控制制度，如何组建会计机构，如何配备会计人员，如何规范会计人员的职业道德，如何对会计人员进行专业教育、素质培训，如何设计、安排、执行、监督会计制度，如何根据会计主体生产经营的特点制定相应的会计政策等，都是需要进行探讨的应用理论研究问题。

8 会计检验。

会计检验是对财务会计理论体系进行测试、评价、反馈和改进的过程。在一定的环境条件下，财务会计理论与会计实践相结合，使得会计管理体制进入运行状态。财务会计能否在会计假设的前提下，按照会计原则，运用会汁方法对会计要素进行反映和控制，能否提供符合会计目标的财务会计信息，取决于会计理论体系中每一个构成因素自身的完善性和各个构成因素之间的相适性。经过会计检验。如果一定环境条件下，会计理论与会计实践有机结合，通过会计管理体制的运行，能够提供有效的财务会计信息，也就实现了财务会计的目的；如果运行的结果不能提供财务会计信息，或提供的财务会计信息失真、失误，则没能实现财务会计的目的。在这种情况下，就应通过反馈程序，查找会计理论框架体系各个因素可能存在的完善性和相适性问题及原因，并加以改进或修正，以便使财务会计理论体系经得起会计检验，保证财务会计目标的实现。通过会计检验的会计理论结构框架体系，才是理想的、有效的、科学的、合理的。根据会计环境的变化，进行会计检验，经常地对会计理论系统进行符合性测试和实质性测试，才能使会计理论不断地创新，使其进一步发展和完善。

二、财务会计理论框架的基本要素

财务会计理论框架是构建会计理论要素和逻辑关系的构造体系，它是由财务会计基础理论、财务会计应用理论和财务会计环境理论相互结合、有机构成的一个理论系统。财务会计基础理论是构成财务会计理论的基本要素，包括会计目标理论、会计假设理论、会计原则理论、会计要素理论、会计方法理论、会计检验理论等；财务会计应用理论是将财务会计基础理论应用于会计实践、指导会计实践的理论，包括财务会计管理体制理论、会计基本准则理论、会计政策理论等；财务会计环境理论主要探讨对财务会计基础理论和财务会计应用理论产生影响作用的外部条件，包括企业内部环境和外部环境。

环境管理会计理论与实务问题浅析 第6篇

关键词：环境管理；管理会计；实务

环境管理会计通常研究的是企业管理当局对企业经营活动和环境活动之间相互影响下的有关会计信息需求，也就是企业经营活动造成的环境影响及企业所面临的环境影响。目前，环境保护与可持续发展快速推进，企业所面临的环境影响与环境事故正进一步扩大，因而一定要对财务后果进行严格管理。

一、環境管理会计概述

Tellus协会认为，环境管理会计作为企业表明其业务料应用与环境成本的主要方法。其中物料会计主要指跟踪工厂或是营运场所的全部物料流量的一项方式，通过输入与输出表现出来，最后实现资源效率的有效估计，并查找出环境需要改进的方面[1]。Bennett &James认为，生成和分析及应用非财务与财务信息，实现企业环境与经济绩效的优化，同时实现可持续发展。目前，环境管理会计通常研究的是企业管理当局对于企业经营活动和环境活动之间相互影响下的有关会计信息需求，也就是企业经营活动造成的环境影响及企业所面临的环境影响。

二、环境管理会计理论与实务分析

（一）常规管理会计工作重视现金流，忽略股票与现金流精算。环境管理会计学术界方面，要集成相关账目对股票与现金流进行精算，可是目前依然缺少精算。另外，USA—EPA对管理决策目的中的负债货币化计价模式进行了论证，可是只能在出现投资评估差别时，才会推荐应用。因此，环境资产通常都会被忽视，且环境负责也未进行精算。

（二）常规管理会计针对外部成本和社会成本等问题缺少

会计处理。环境管理会计学术界方面，应用政策方式的法规融合，把政策工具进行延伸，主要包含自我调节和合作以及自发改进等相关方面[2]。若是企业并未作出自愿性承若，就应该选择折价计算方法进行强制罚款，采用反向话政策。除此之外，还有一种方法，企业可以利用全成本核算现代环境管理会计的系统，进而在一定程度上降低法规性检查和有关罚款。但是，通过对大部分案例进行研究，发现企业都忽略了外部成本，比较重视实际出现的成本，并非是预期的企业相关私有环境成本。而计算外部环境的成本内部化过程中，尽管信息质量相对比较差，可是与忽略外部成本估计要好许多。

三、环境管理会计未来研究方向

（一）清洁技术。针对机构参与者与区域集成时环境管理会计所发挥的功能，一定要深入理解，便于要求拉动系统可以依据客户相关需求进行设计，比如降低存货水平与应用空间等。

（二）成本计算。分析成本系统在材料消耗降低方面的影

响。比如工程化成本，其标准成本为合理的，可是标准成本会收到工程改进关系的严重影响。在实践过程中，应用标准成本自身非灵活性，可能回限制降低材料应用量。比如应用标准成本难以灵活计算混合材料与人工成本，且质量较高的劳动力，可以降低材料的消耗。而这正是环境影响和竞争优势的主要正面要素。同时，虽然常规成本的分类模式是现阶段应用分析与提供环境信息的主要模式，可是并不与以往那样重视全部的常规跨级问题。比如关系工程成本和可避免成本间的区分，其中管理问题在整体降低材料消耗相关实务中发挥关键作用。在整体上减小材料消耗，使工程成本有效转化成可避免成本，但是可能会造成比例相对较大的可操作避免成本。

（三）理论研究。加大企业内部管理的当局环境管理会计技术方式与工具实用性方面的研究力度，同时开发相关会计信息工具。而内部厉害关系人和企业管理当局作为企业环境行为主要影响因素，其还是环境要素影响的重要责任承担者。环境管理会计研究的根本目的为合理引导企业加强环境支出与环境成本管理，积极探索环境管理的决策与成本管控方式。国内外大量实践证明，企业管理对环境管理与会计实施的重视程度与支持力度直接影响其成功。若是企业内部的管理当局充分认识企业环境管理会计方式和可提供的价值，就可在履行环境的受托责任过程中选取适宜的环境管理会计工具有效减小企业的环境风险，从而进一步促进环境管理会计的实务深入。

（四）绩效管理。环保系统完善的环境检测系统，其中立环境管理的快及标杆体系完成绩效对比十分重要。而标杆体系能够把环境最佳实践中所有变化转化至管理实施者，并且标杆体系能够设定无法获取的，但是能够实现的目标，从而有效激励保护环境与经济绩效。

结束语：近些年，社会经济的快速发展，人类生存环节正面临严峻局面。而企业的发展与环境存在密切关系，因此需进一步研究环境管理会计理论，针对实务中的问题要制定针对性解决措施，实现企业与环境的同步发展。

参考文献：

[1] 代文，董一楠. 环境信息披露、利益相关者认知与披露主体约束[J]. 湖北工业大学学报，2015，06：40-43.

环境会计的基本理论研究浅析 第7篇

一、环境会计的含义及其内容

通过西方国家探讨“环境会计”的大量文献中, 各研究主体对环境会计的学科定位、应用领域等基本上形成了较为一致的看法。即环境会计是环境科学与会计学科交叉渗透而形成的一门应用性学科, 是会计的一个分支。广义的环境会计由宏观和微观两个层次构成;宏观环境会计主要是指国民经济环境核算, 微观环境会计则是指企业等微观主体所从事的与环境有关的业务和环境会计信息披露, 其中又具体细分为以实物为计量单位的生态会计和以货币为主的狭义的环境会计。具体来说不同视角下的环境会计的含义如表1所示。

我国习惯上认为会计是一种以货币为主要单位计量微观主体活动的行为, 因此, 本文所讨论的环境会计是指表中所述的狭义环境会计。基于此, 笔者认为环境会计是以自然资源耗费如何补偿为中心而展开的会计, 它是运用会计学的理论和方法, 采用多元化计量手段和属性, 以有关环保法规为依据, 对会计主体的生产活动给社会资源环境造成的效益及损失进行确认、计量、报告和控制, 并为决策者提供环境会计信息, 以期达到合理配置资源、改善环境状况的一门新兴学科。

二、环境会计的目标

环境会计的目标是环境会计理论结构的基础和逻辑起点, 是会计活动的出发点和归宿, 是连接会计理论与会计实务的桥梁。笔者认为环境会计的目标包括以下两个层次:

(一) 环境会计的基本目标:

提供有用的环境会计信息对外提供有用的环境会计信息, 向信息使用者提供环境信息和与环境有关的财务信息, 从而充分满足信息使用者了解和实施决策的需要。

(二) 环境会计更高层次目标:

帮助企业提高环境效益和经济效益企业作为一个经济组织当然要注重自己的经济效益。会计自身的工作特点决定了它与企业的经济效益具有密切的联系, 会计完全可以而且应该为企业提高经济效益做出贡献。与此同时, 环境问题已日益体现出重要性, 国家、社会和大众要求企业要重视环境效益, 而环境效益的提高也是长久和健康的经济效益的保证。因此, 企业和企业管理要同时注重经济效益与环境效益的提高环境会计也应该为两个效益的提高做出自己的贡献。

三、环境会计的假设

为了能够保证环境会计的核算有统一合理的前提, 必须对不断变化的环境与会计之间的复杂关系进行合乎逻辑推理和判断, 即提出科学的基本假设。笔者认为, 环境会计的基本假设应继承传统会计假设同时又必须研究对象的特点赋予其新的内涵。

(一) 会计主体假设

环境会计中的会计主体假设要求会计主体不仅要报告自身的经济性, 还应将其承担的环境责任和自身行为所导致外部不经济等信息包括在内。环境会计的主体假设, 在继承传统会计中原有精神的基础上还必须赋予新的含义。首先, 将会计主体置于环境系统中, 将环境资源的价值损耗及补偿纳入环境会计核算体系之中。企业所控制的经济资源, 决不仅是传统观念上的人造资源, 生态环境也是一种宝贵经济资源, 企业也必须承担来自于法律的、道义的以及其它方面的对环境资源的责任企业应认真履行这种责任并将履行情况向有关方面作出报告。其次, 会计主体虽然界定了会计核算和报告的范围, 但是经济外部性特征决定了任何一个主体在从事自身活动的过程中都要与别的主体发生各种关系, 对生态环境造成各种影响。

(二) 可持续发展假设

环境会计中的可持续发展假设应具有两层含义:一是指在正常情况下会计主体的生产经营活动将按既定的目标持续不断地进行下去, 在可预见的未来, 不会面临破产、清算, 直到实现企业主体的计划和完成受托责任为止, 这与传统会计的持续经营假设一致。二是指环境资源的消耗、补偿循环是可持续的, 即假定环境资源作为人类社会发展的物质基础, 在不断补偿的前提下实现良性循环, 从而保证可持续发展。

(三) 会计分期假设

环境会计中的会计分期假设是对可持续发展假设的延续。在可持续发展前提下, 会计主体在可预见的将来不会破产清算, 环境资源作为人类生存和发展的基础, 能够在不断补偿的前提下实现良性循环。为了充分发挥环境会计管理的作用, 及时提供环境信息, 就需要将会计主体的环境活动划分为一个个首尾相接、间距相等个会计期间, 定期将会计主体日常生产经营中对自然资源和生态资源的消耗、补偿及治理情况, 以及与环境相关的收入、支出等进行分类、计量、记录和披露, 以便确定和分析会计主体对环境责任的履行情况, 满足信息使用者的需求。

(四) 多元计量假设

相对于传统会计核算对象, 环境会计核算对象增加了自然环境资源的内容, 突出核算会计主体的自然环境成本, 以及在此基础上综合反映企业环境资产、环境收益等, 更注重对社会效益和环境效益的核算和反映。环境会计核算内容在计量上具有的模糊性特征与传统会计要求精确计量的货币计量原则形成了一对矛盾关系, 而多元计量能相互补充、提供完整准确的信息, 满足各方面的需要。采用货币计量形成一些财务指标, 采用非货币计量则会形成实物指标、劳动指标、技术经济指标和文字说明等。非货币计量可以使通过货币计量提供的信息更完整, 而且能够提供给人们更加直观、形象和易于接受的信息, 并增加货币指标的可理解程度。

(五) 环境价值假设

环境价值假设包含两层含义, 一是假设环境是有价值的, 并且环境的价值是可以计量的, 只是环境价值的计量具有模糊性, 不适宜于用社会平均劳动时间计量, 但可以依据边际价值理论, 采用多元计量方法进行计量。二是环境资源具有稀缺性和不可再生性, 随着人类对环境资源的过度开发和利用, 不可替代和无法再生资源正在逐渐减少, 因此环境资源的价值呈上升趋势。环境价值假设为环境会计对环境活动进行计量和报告以及解决环境资源核算过程中其他疑难问题提供了理论依据, 是进行会计核算必须遵守的基本假设之一。

四、环境会计的原则

环境会计核算的原则是进行环境会计核算的指导思想和衡量环境会计工作成败的标准。一般而言, 传统会计的原则基本上都应予以继承, 但面对许多传统会计所没有接触过的新问题, 环境会计必然要有一些自己所特有的会计原则, 这些原则主要体现在以下一些内容:

(一) 社会性原则

社会性原则是可持续发展思想的一个应用和具体要求, 与传统会计主体相比, 环境会计主体已不仅局限于企业主体, 已扩展到整个自然和人类社会。而环境会计的重要目的就是要揭示企业所承担的这部分社会责任信息, 特别是由于自身活动所带来的外部不经济信息, 这种信息不仅是经济方面的, 应当是社会性的。这就要求企业树立“可持续发展”的意识, 站在社会的角度考虑企业的业绩, 从社会效益出发, 积极承担社会责任成本。

(二) 强制性与灵活性原则

环境资源的所有权属于国家或集体, 而并非为企业所有或控制。因此, 环境会计要求企业从社会的角度去反映环境信息。这就需要国家政策和法律强有力和支持, 通过制订一系列的法律政策和制度, 强制企业反映、确认其经营活动产生的社会成本和社会收益, 对企业的最低限度的信息披露要求作出明确的和强制性的规定, 以便外界对企业作出公正比较和评价。另外, 在强制要求披露的最低限度的信息以外, 对自愿多披露环境信息的企业予以支持和鼓励。

由于环境会计是会计学的一个新生事物, 还处在初创时期, 应该鼓励理论界和实务界充分利用其才智作出多样性的尝试, 开展工作时要坚持一定的灵活性, 这有利于环境会计的长远发展, 如在计价方法和计量单位的选择以及披露环境会计信息时除可按货币计量外, 还要采用实物计量, 也可用文字说明等补充资料, 说明企业对资源和环境所作的贡献或造成的损失。

(三) 经济效益和环境效益兼顾原则

经济效益和环境效益兼顾原则要求, 企业环境会计对外提供会计信息和参与内部管理的过程中, 必须同时兼顾经济效益和环境效益, 并将二者尽可能有机融合起来, 处处考虑环境因素, 以满足各信息使用者的信息需求。

(四) 多种计价基础并用原则

由于环境问题的特殊性及其计量的复杂性, 环境会计可以历史成本为计价基础, 也可根据实际采用现行成本、重置成本、机会成本等予以反映。

对于环境会计的理论基础的研究, 目前理论界的观点还不完全一致。这不仅是一个纯粹的理论问题, 也将关系到环境管理的实践。本文基于对环境会计概念的分析, 立足于狭义的环境会计着重对环境会计的理论框架进行了梳理和介绍, 以期深化和完善对于环境会计的理解与认识。此外, 笔者赞同“环境会计包括宏观环境会计和微观环境会计”的观点, 关于宏观环境问题本文不再考虑, 笔者将另外撰文探讨。

参考文献

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[2]张秀敏, 姚建明.环境会计及其概念框架探讨[J].财会通讯.综合.2007年第12期

[3]吴嵘.会计理论体系构架及其应用研究[D].重庆大学.2006

浅析环境会计体系的理论研究 第8篇

1 我国建立环境会计的必要性

1.1 我国环境现状提出的要求

在市场经济条件下, 价值规律对有关社会生态平衡、环境保护、资源利用等问题“无能为力”, 从而加剧了我国资源的枯竭与环境的恶化, 从根本上制约经济的发展和人民生活水平的提高。环境会计则把维护生态平衡, 优化生态环境等问题当作反映和控制的对象, 引导和监督企业通过一定的社会经济活动去保护资源, 维护生态环境。

1.2 正确衡量国民生产总值和企业生产成本的需要

传统会计核算的办法未将环境资源列入资产核算, 经济增长的指标不能如实反映经济发展速度, 虚增了国家富有程度, 夸大了人均收入和经济福利。企业成本只计算人造成本, 而对“自然资本”忽视不计, 造成企业对自然资源的无偿占用和污染, 以牺牲环境质量为代价虚增利润。环境会计通过企业的社会资源成本, 加入于产品成本中, 能较准确地核算国民生产总值和企业生产成本, 促进企业挖掘内部潜力, 维护社会资源环境。外资企业加强环境会计核算, 可防止资本的外流。

1.3 企业自身发展的需要企业与环境关系密切, 社会环境的恶

化直接影响到企业自身的发展, 通过环境会计核算, 积极协调企业与环境资源的关系, 为企业创造良好的环境条件, 可使企业健康发展, 通过环境会计来反映、控制、并向政府及社会报告, 使公众了解和支持企业的正常经营活动。

2 微观环境会计的研究

环境会计通过确认和计量会计主体在一定期间内的环境经济效益和经济损失, 促使企业在经营管理和取得经济效益的同时, 高度重视生态规律和物质循环规律, 合理开发和利用自然资源, 努力提高环境效益和社会效益。现代环境会计主要是以企业为会计主体, 核算企业对社会资源环境的社会责任的履行情况。环境会计的计量可采用定量计量和定性计量相结合、计量的精确性和模糊性相兼容的办法。会计作为一个经济信息系统, 主要提供定量的信息, 因此, 必须选择计量单位和计量属性。环境会计核算内容既具有商品性而又不限于商品性, 很大一部分在计量上具有模糊性特征, 如森林覆盖率、草场质量、水资源的含沙量等, 若仅以货币作为计量单位, 就不能客观地反映会计主体的环境状况。因此, 环境会计的计量单位以货币计量为主, 同时挖掘环境会计外延, 相应引入“物理计量单位”, 辅之计量实物和自然环境指标, 甚至是文字说明, 使环境会计信息使用者对环境会计对象的质和量的规定性具有较客观的认识。综上所述, 建立一个能够全面反映企业与环境关系的核算体系, 通过环境会计的核算, 约束企业的资源消耗, 强化企业的环保责任, 是环境会计最基本的任务。但企业从自身利益出发, 往往不能全面、如实地披露对环境资源的社会责任履行情况, 需要强化政府有关部门和社会中介机构的环境监督职能, 同时政府发挥在环境建设中的主导作用和推动作用, 使社会资源和生态环境得到有效地保护。目前, 我国政府已开始着手从宏观层面启动环境会计, 由环保部门联合统计、财税等相关行业部门来核算整体成本。

3 宏观环境会计

所谓的宏观环境会计, 是指建立在各级政府部门, 对各地区自然资源总量进行平衡核算和生态环境保护核算的核算体系, 反映各级政府在自然资源的开发、使用、补偿和环境保护过程中的实物与价值运动情况。宏观环境会计的核算对象是资源环境和生态环境。对自然资源, 应根据其储存量、可再生性、补偿方式不同, 进行分类核算。对可再生资源核算的重点要放在使用量与补偿量的平衡上。这种平衡的要求是在提醒各级政府, 对可再生资源要使用多少、补偿多少, 对这类自然资源, 政府的责任是恢复原有状态, 即存量增加和存量减少要平衡 (资源的存量均衡是可持续发展的重要保证) 。对不可再生资源核算的重点, 是控制其贷方支出, 关注其余额, 并尽可能寻找替代资源, 建立替代资源账户。各级政府应力求在不可替代资源支出的同时, 有可替代资源进行补充, 使不可替代资源的减少与替代资源的增加保持平衡。生态环境的宏观会计核算, 是在企业环境核算的基础上, 从社会的角度统计生态环境的损害和治理成本。这一部分成本是可持续发展下社会再生产成本的一部分, 要作为国民收入扣除项目。宏观环境会计报告所提供的信息, 是各级政府制订本地区经济发展规划的重要依据。宏观环境会计可提供的信息有三个方面:一是本地区现有自然资源的储存量;二是各类自然资源的使用和补偿情况;三是从可持续发展角度计量的本地区国民净收入。因此, 宏观环境会计的报告体系, 以定期提供三张报表为宜。一张是自然资源平衡表。该报表以自然资源的价值总量与自然资本总量平衡。另一张是提供自然资源使用与补偿及环境保护的资金流量表。该表汇总本地区由于自然资源消耗的资金流出量与对自然资源补偿的资金流入量。自然资源使用的资金流出量, 包括企业使用自然资源的成本及生态环境的损失成本。补偿资金的流入量, 包括企业使用自然资源和由于生产造成环境污染按规定向国家上缴的资源使用费及污染赔偿费, 以及各级政府在财政预算中对自然资源恢复和生态环境保护的支出。第三张是持续收益表。该表在各地区国民收入净产值的基础上, 扣除上述各种对自然资源补偿和环境维护的资金流出量, 为政府提供该地区可持续发展的财政收入信息。拓展环境会计理论研究和实践的新领域, 将环境的宏观与微观核算都纳入会计领域, 建立大环境会计体系, 是会计学的重大突破, 又能协助企业和政府解决当前环境核算的重大难题, 对环保产业的健康规范发展将起到推动作用。现阶段环境核算理论不够完善, 需要进一步深入, 需要相关学科合作研究, 环境会计的推广应用也迫在眉睫, 需要大家的共同努力。

论会计准则的法律地位 第9篇

关键词：会计准则；法律地位；责任；性质；程序正义

中图分类号：D912.29 文献标志码：A 文章编号：1002-2589（2013）14-0154-02

会计信息的产生是基于会计准则进行的，遵循会计准则之后，如果仍然出现会计信息失真的情况，会计师是否应当承担责任？这一问题的实质是会计准则是否具有相应的法律地位[1]。要深入这一命题的核心，就必须要对会计准则产生的背景，所欲实现的目的和会计准则的性质与导向进行一系列的分析；并且诚如萨维尼所说，立法应当适应当前社会的现实条件，因此探讨会计准则的法律地位，也必须立足于当前中国具体的法治环境。

一、会计准则产生的背景和目的

（一）会计职业的内在困境

会计师的职业被比喻为公司对外披露信息的“安全阀”。里根总统曾赞扬会计师职业是美国社会的栋梁[2]。安然事件之前，公众给予会计师执业太多溢美之词，以至会计师执业的内在冲突被忽视：一方面，他们为客户服务，另一方面，该项服务的成果却呈现给社会公众，作为社会公众进行投资判断的主要根据之一。可以说正是这种冲突造成了安达信的悲剧。

会计师与公司董事长签订服务合同，财务信息由公司管理层提供审计报告提交给股东大会。虽然这一过程至今并没有多大的变化，但公司的治理却发生了很大的变化。从前管理层与公司的董事、股东的利益是一致的，因此会计师提供服务的对象利益是一致的。如今的公司中，管理层和投资者的利益常常并不一致，甚至分化、对立。会计师提供财务信息也由原来单纯地为管理层管理决策变成了同时兼具为广大投资者披露信息的双重身份。会计师一方面要面对为其提供报酬的管理层，一方面要承担投资人信息来源“安全阀”的角色，堪称如履薄冰。

（二）会计准则的产生

从上文的分析可以看出，会计师无法独自解决利益冲突问题。当前公司审计实际上已经演变成一种公共物品，但为公共物品买单的却是公共投资者以外的另一端主体。会计师如何端平天平？在管理层—会计师的角力中，会计师面对着既是裁判者又是运动员的管理层，只能处于下风。期望会计师能独立承担起公共服务的职能是很困难的。投资者只能将目光投向外界。

会计准则诞生于美国，当时的美国正处在1929-1933年经济危机的阴影之下，作为投资者的美国公众遭受了巨大的损失。参议院举行的听证会认为，财务信息的充分披露将有助于防止错误表述。1933年，美国通过了《证券法》，次年通过了《证券交易法》。为了有效执行这两部法律的规定，美国证券交易委员会成立并负责制订上市公司所必须遵守的会计规则[3]。

根据Black和Kraakm an（1996）的观点，“会计准则的制订应主要考虑以下两方面因素：一是能够为公司管理人员提供足够的职业判断空间以促进交易结构实现的灵活性；二是有效保护外部投资者免受公司内部人（包括管理人员和大股东）的机会主义行为的利益侵占。”[4]从会计准则产生的背景来看，第二个因素是当时所首要强调的，也是缓和会计执业人员内在矛盾的题中之意。

由是，笔者认为，会计准则的目的主要是为了从外部调和会计师职业群体自身无法解决的内在利益矛盾，从而起到保护投资者的利益免受不良会计实务损害的目的。

二、会计准则的制定

（一）会计准则的性质

对此问题，学界存在着不少争议，总而括之主要有以下三种[5]。

1.会计准则是纯客观的约束机制（规范）

这一理念将会计准则视为对放任自流的会计实务的约束手段，出于此目的，应该为实务提供尽可能客观、统一、公正的标准作为依据。因此毋宁将会计准则视为一种技术手段，重点强调其标准性和科学性。

由此推出准则的制定应是一项严密的过程，符合逻辑和理性要求，确保内在一致性。准则的构建要通过概念的确定、推演以及规则、原则等具体规范的协调来实现。

2.会计准则具有“经济后果”

根据泽夫（zeff）的理解，经济后果是指“会计报告将影响企业、政府、公会、投资人和债权人的决策行为，受影响的决策行为反过来又会损害其他相关方的利益。因此，单纯地从理论上寻求最完美的准则是不现实的，应当使得会计准则的经济后果达到最公平、合理的状态。”美国判例认为，当准则原则无法公允反映经济现实时，会计师不应以此为据，颇有“恶法非法”的意味。

经济后果的体现是多方面的。从直接影响的角度看，会计准则自身作为信息载体，其数据都代表了不同的经济内容。间接后果的意义则更深远，包括准则规范应当使得会计报表能最大限度为公司管理者决策提供资料信息，为投资者监督公司提供有效途径，与微、宏观政策衔接等。

3.会计准则制定过程本身就是一种政治程序

哈耶克认为，没有纯粹的经济事务，经济的动态必然会波及社会生活各个方面。政治生活更是经济生活的孪生方面。会计准则制订过程中的政治行为其实是经济后果的延伸[3]。

由于会计准则具有的经济后果，因此不同的权力手段就必然会试图介入，以达到对准则制订的干预，实现对自身利益的维护，会计准则制订过程已经基本上类似于政治程序中一项协议的达成过程。基于会计信息的公共物品特性，也使得准则的制定不能忽视对公众投资者的影响。从这个角度看，准则的“监管”作用更加的突出。会计师在依据准则行事时，应该更加注重这层含义。

笔者认为，会计活动虽然表现为一些具体的、规范的数据、列表，但是这些列表、数据背后反映的是经济实体的经济活动，直接关系到股东、管理者、债权人等的利益，同时也间接地影响到公司的运行，甚至和宏观经济的走向息息相关。因此，不能仅仅将会计准则视为一种技术性的规范，而应当同时重视其经济后果。由于会计准则的经济后果会引起各方面利益的博弈，因此对其的政治干预也体现了利益平衡的特征。

（二）会计准则的导向

学者的研究表明，会计准则能否得到可靠执行是影响会计信息质量的重要因素，而其可靠执行很大一部分依赖会计师对会计准则的职业判断。会计准则的导向则直接影响了会计准则的职业判断程度[4]。

会计准则的导向是指其规则体系的内容结构，包括原则导向和规则导向两种。会计准则的规则或者原则导向并不是绝对的，规则和原则本身的界限就不是十分分明的。因此我们只能在大致的意义上进行区分，主要立足于法理上对规则和原则的不同理解。

一般意义上，规则具有具体、复杂的特征，具有较大的可操作性、指导性，给予从业人员的自由裁量空间较少，有助于维护该体系的统一性、稳定性，同时也具有僵化的危险。原则相对抽象和概括，甚至是模糊，对于一些概念或者领域的界定是总领性的，从业人员可能无法从中得到具体的指导，只是方向上的明确，有利于发挥从业人员的自由判断和创造性，也面临着任意和脱法的危险。

（三）会计准则的制定

会计准则的制订很大程度上受到会计准则性质的影响[5]。在主张会计准则是技术性规则的理论指导下，会计准则的制订就会表现出对结果理性的追求。因为既然会计准则是技术性的，那么它就有可能达到完善，如果制订出来的会计准则不够“完善”，那只是表明我们的认识、论证过程未达到实现其“完善”的标准。

反之，主张会计准则的经济后果和政治程序，就会放弃对会计准则“完善”的追求。会计并非是自然科学的一部分，因而追求如同自然科学一般的客观真理并不是可行的。事实上，作为社会科学的一部分，会计学不可避免地会掺杂入价值判断。因此，最完美的会计准则，并不一定代表了最公允的经济后果。由于理性人的自利行为和一些强有力利益集团的存在，现实生活中被采纳的往往也不是具有最公允经济后果的经济行为[5]。准则的制订机构被要求充分代表有关各方的利益，特别是社会上占强势的利益集团。相应地由于认为准则不能实现绝对的结果理性（甚至本身就不追求），因此准则内容更多地体现为对程序理性的强调。

强调会计准则的政治意义则会将会计准则纳入到国家政府的宏观管理制度之中。准则的制订过程则体现为不同政治派别的协商、谈判，讨价还价，以达致利益上的某种平衡。对会计准则的导向的选择要考虑到规则和原则各自的优缺点，同时还要注意本国的法治环境。一般认为，会计准则如果具有规则导向，则更具有自我执行能力，较少地借助于司法机构来实现。如果选择原则导向，则更依赖于外界环境的辅助。因此在较弱的司法执行环境中，制度安排应该更加强调其自我执行的特征，也即选择规则导向的会计准则，能够更容易得到贯彻和执行，也更有助于实现高质量会计准则的目标。

三、会计准则的法律地位

（一）影响会计准则法律地位的因素

本文探讨会计准则的法律地位问题旨在解决会计师的法律责任承担问题。当面临对虚假信息披露的起诉，会计师能否以遵守了会计准则的规定就得以免责？据此，笔者认为确定会计准则的法律地位至少应当考虑如下几个因素。

1.目标

会计准则最终是为了实现其目标而制订的，也即调和会计师的内在利益矛盾，同时为外部投资人的利益提供有效的制度保护。为了实现这样的目标，会计准则的制订应当尽可能地为达到反应“真实与公允”的信息而设。

2.性质

会计准则兼具技术性、经济后果和政治因素三方面的性质，因此一方面制订者应当追求准则中的真理性、科学性、客观性，在选择制订原则是应当尽量向结果正义靠近；另一方面由于其牵涉利益主体广泛，在政治博弈中不能完全排除价值的考量，因此无法真正做到真实、公允的要求，无法实现结果正义。最终只能体现为一种各方利益的综合考虑和平衡，在准则的内容上尽量保证程序正义的实现。同时，作为国家的宏观经济制约因素之一，还应当符合国家的经济目标、经济政策、经济现状。

3.导向

会计准则的原则或者规则导向影响着会计师职业判断范围大小的发挥。根据上述两个因素的影响程度以及国家的法治环境，尤其是司法机制的完善程度，适当地调和准则中原则和规则的比例，选择准则的导向。

从上文的分析中我们可以看出，会计准则的目的和其性质之间还是具有一定的差异的。保证会计准则的目的性必然要求会计准则能够尽量体现结果正义，否则如何能够达到所谓的真实的反应经营活动？没有真正的公允，就无法达到为投资者提供真实可靠信息的目的，就无法实现从外部规制的设计调和会计师内部利益矛盾的初衷。然而会计准则的性质一方面试图通过利益协调的方式对投资人利益提供保护，一方面则明确了结果正义的无法实现，能够期待的只能是程序正义。程序正义虽然是保证结果正义的必要途径，甚至有时候程序正义的缺位能够引发更大的不满和危险，但是基于对目的的追求，笔者不能认同将程序正义的实现作为对结果正义的替代。另一方面，即便是程序正义也很难在会计准则中得到切实的保证。首先，会计准则的性质决定了其利益平衡的特征，因此其中所体现的程序正义毕竟也只能是一种平衡的程序正义，而并非是绝对的程序正义。其次，会计准则还具有导向性问题，而导向性直接影响到程序正义的表达。原则导向的程序正义还依赖于会计师本身的执业素质，以及较高的职业道德素养。如果选择了原则导向，就是将上文中所描述的那种会计师的执业困境在某种程度上又抛回给其本身。如果相关制度阙如，那么后果是可想而知的。

因此，会计准则在客观上并无法真正达到对其目的的实现，一方面，其无法实现结果的正义。另一方面，即便在其仅能守住的程序正义面前，也要受到制订者对准则本身导向性选择和法治环境的影响。

（二）我国会计准则的法律地位

我国财政部于2006年2月15日颁布了新会计准则体系，可以说，新会计准则的出台标志着我国在会计准则国际化进程中又迈出了重大步伐，同时也增大了会计核算中的职业判断空间，体现了更多的原则导向特征。

然而，我国属于新兴的市场经济国家，司法保护并无法实现充分的外部保护，这就使得原则导向的会计准则较难以发挥自身的优势，反而更加依赖于会计师自身的高素质，从而也对会计师队伍的职业道德建设提出了更高的要求。我国本属市场经济的初级阶段，市场机制的建设没有国外的发达，法治环境也与先进制度尚有差距。近年来层出不穷的虚假披露、损害投资人案件不但考验着会计师队伍的自身建设，也拷问着整个法治建设的现实。面临着如此的现实环境，笔者认为如果草率地将遵守会计准则定位为会计师承担会计责任的“确证”并非是最合适的选择。

综上所述，由于会计准则客观上无法实现结果的正义，并且即便在程序正义面前，其也要受制于制订者对准则本身导向性选择和法治环境的影响。因此会计准则并无法真正达到对其目的的实现。在我国现实的环境下，主张遵守会计准则作为会计师的免责事由并不可取。

参考文献：

[1]张华林.会计法制建设法理基础研究[M].北京：法律出版社，2009：72-73.

[2]刘燕.会计职业改革任重道远—《索克斯法案》评述之二[J].金融法苑，2003，（3）.

[3]刘峰.关于会计准则的性质与制订[J].财会月刊，1996，（4）.

[4]贺建刚，刘峰.司法体系、会计准则导向与投资者保护：一项案例研究[J].会计研究，2006，（11）.