内部关联交易范文

内部关联交易范文（精选11篇）

内部关联交易 第1篇

一、上市公司关联交易的现状

所谓关联交易, 是指上市公司及其控股子公司与关联人之间转移资源、劳务或义务的行为, 上述行为不管公司是否收取价款, 均属关联交易。通过分析目前我国各上市公司的关联交易金额可以看出:关联交易在我国上市公司的交易行为中仍然普遍存在。目前我国上市公司在关联交易信息披露方面尚缺乏统一的规范, 每家上市公司的年报中, 在披露关联交易事项的部分, 采用的划分方式不一致, 披露的具体交易事项的内容也不明确。

二、违规上市公司内部控制存在的缺陷

所谓内部控制缺陷是指内部控制设计存在的漏洞、不能有效防范错误与舞弊, 或者内部控制的运行存在弱点和偏差、不能及时发现并纠正错误与舞弊的情形。通过对上市公司关联交易违规案例分析发现, 在上市公司关联交易中内部控制主要存在以下问题:

(一) 缺乏必要的关联交易决策程序

《公司法》、沪深证券交易所上市规则等都规定了关联交易的决策程序, 许多上市公司也在其公司章程中对决策权限的分配作出了明确规定。

(二) 没有对关联交易进行有效审核

2001年8月, 证监会发布了《关于在上市公司建立独立董事制度的指导意见》, 使设立独立董事制度成为一种强制行为。独立董事作为维护中小股东合法权益的代言人本应对损害中小投资者合法权益的事项进行抵制。而在上述违规公司中, 分别有12家和25家上市公司的独立董事因未对关联交易发表公允意见而受处罚或公开谴责。

(三) 没能对关联交易信息披露进行有效控制

上市公司充分、及时地披露所有重大关联交易事项是关联交易内部控制的重要环节。我国实行强制性信息披露制度, 关联交易的信息披露一直被列入信息披露的重点内容。

三、完善上市公司关联交易的公司法规制的法律对策

(一) 借鉴德国的立法模式对关联公司进行专章立法

目前法学界对关联交易及关联企业的界定尚无一个公认的统一标准, 原因之一就在于法律规定的缺失。新《公司法》在附则中对“关联关系”的界定, 一方面不尽周全, “可能导致公司利益转移的其他关系”过于笼统;另一方面, 在附则中予以规定, 其效力只在于对法律概念的解释, 不足以统帅所有相关的法律条文。分散式立法虽然也能对关联交易起到遏制与规范作用, 单纯从交易的合同角度并不能对它进行全面的规范, 对关联公司间关系的宏观把握是必不可少的, 只有置身于关联企业关系这一宏观体系下才能对关联交易进行科学的规范。

(二) 进一步加强对公司上市环节中关联交易的监管

在2006年颁布了《首次公开发行股票并上市管理办法》、《保荐人尽职调查工作准则》, 对减少公司上市后关联交易的发生, 起到了重要的作用。但根据实证考察的结论, 我国上市公司的绝大部分关联交易司完成的, 这说明上市公司与其控股母公司仍然存在千丝万缕的联系, 对控股母公司还存在很强的依赖性。

(三) 完善股权结构, 改变“一股独大”的股权格局

我国关联交易的不规范与“一股独大”股权格局有密切的关系。虽然, 年开始的股权分置改革在分散股权上己经迈出了关键的一步, 己经解决了国有股权的稀释问题, 使得更多富有竞争活力的中小投资者参与。股权分置改革是否真能成为改变中国“一股独大”带来的种种弊端提供契机, 相关的法律和后续制度措施的出台将决定能否真正改变股权格局, 同时也为我国在新的条件下对关联交易的监管提出了新要求。

四、我国上市公司内部控制制度建设的具体举措建议

(一) 营造良好的公司控制环境

公司控制环境包括董事会、公司管理者的素质及企业文化、组织结构与权责分配体系、信息系统、人力资源政策及实务等。控制环境直接影响到公司内部控制的贯彻和执行, 以及公司经营目标及整体战略目标的实现。完善公司的控制环境, 最主要的就是建立良好的公司治理结构。

(二) 形成全方位、宽领域的控制观念

要在公司实施有效的内部控制, 必须从公司整体的角度来考虑内部控制问题、从公司整体角度来定义和设计内部控制体系, 打破传统公司内部控制的狭隘性, 由局部的会计控制、财务控制扩展到整个公司治理权控制、公司资源和运营控制, 真正构建完整的公司内部控制系统。

(三) 建立、健全公司内部管理制度

上市公司要努力建立健全包括两个相对独立层次的内部控制制度体系。第一层次是组织制度。第二层次是管理制度。层次化的内部控制体系是通过明确各方关系人的权利和责任实现的, 使得每个群体或个人的行为都处在他人的监督和控制之下, 避免出现控制的真空地带或控制盲点, 而使控制流于形式, 难收成效。

参考文献

[1]、财政部会计准则委员会:《关联方交易与以股份为基础的支付》, 大连出版社2005年版。

防范内幕交易及内部员工交易制度 第2篇

防范内幕交易及内部员工交易制度

第一章 总则

第一条为规范北京安家永富资产管理有限公司（以下简称“公司”）员工个人投资行为，防止出现利益冲突，防止员工个人投资交易中的不正当行为影响公司声誉和业务活动开展或者对公司构成重大合规风险，维护基金份额持有人的合法权益，为维护信息披露公开、公平、公正，防止内幕交易对公司、员工及其他利益相关人的不利影响，特制定本办法。

第二条本制度根据《证券法》、《证券投资基金法》、《基金管理公司投资管理人员管理指导意见》、《关于基金从业人员投资证券投资基金有关事项的规定》等法律法规和规范性文件，以及公司相关管理制度制订。

第三条本制度适用范围为全体与公司建立正式劳动关系的员工，包括与公司签订正式劳动合同的员工及派遣制员工（以下统称“员工”）。

第四条本制度所规范的证券和股权投资行为包括：

1、股权投资基金投资；

2、股权投资，指投资于未公开上市的公司的行为，包括但不限于公司设立时的初始投资以及通过股权转让、赠与、继承或增资等方式对公司进行投资。

第二章 内幕信息及内幕信息知情人

第五条本办法所称内幕信息指涉及公司的经营、财务、利润分配、投融资、并购重组、重要人事变动等对公司证券及其衍生品种的市场价格有重大影响的未公开披露的信息。

第六条内幕信息的存续期间为自该内幕信息形成之日起至该信息被依法公开披露之日。

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第七条本办法所称内幕信息知情人指在公司内幕信息公开披露前可直接或间接获取内幕信息的单位或人员。

第八条内幕信息知情人名单的确定：

（一）涉及定期报告和业绩公告的内幕信息知情人名单由信息披露主管部门会同相关部门、单位提出；涉及其他业务的内幕信息知情人名单由业务主管部门、单位会同相关部门、单位提出；

（二）内幕信息知情人名单分别由相关部门、单位根据监管规定及工作职责提出后，由信息披露主管部门汇总，报主管领导批准。

第三章 登记备案

第九条信息披露主管部门和相关业务主管部门应根据内幕信息的形成时间主动开展内幕信息知情人的名单确定、登记备案等工作。

第十条公司各部门、单位根据要求对外报送的文件、音像及光盘等涉及公司内幕信息的，应当严格按照本办法先做好公司内部人员的内幕信息知情人登记工作。

对外报送信息后，相关部门、单位应根据报送情况按照本办法要求完成内幕信息知情人名单、登记信息的填报、汇总程序。

第十一条信息披露主管部门负责根据监管要求将有关内幕信息知情人名单、登记情况及重大事项进程备忘录等向证券监管机构履行报备程序。

第十二条信息披露主管部门和相关业务主管部门、单位应当做好内幕信息知情人档案等原始资料和汇总资料的管理工作，有关档案应当妥善保存。

第四章 防止内幕交易及责任追究

第十三条内幕信息知情人不得利用内幕信息谋取利益，不得泄露内幕信息，不得利用内幕信息帮助他人谋取利益。负责组织内幕信息知情人登记工作的各部门、单位应当对相关人员做好法律法规关于内幕信息知情人规定的提醒，并在内幕信息存续期间做好有关规定的第二次提醒。

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第十四条公司根据实际工作需要，与内幕信息知情人签订保密协议或保密承诺函，将内幕信息知情人控制在必要范围内。

第十五条内幕信息知情人违反本办法规定，给公司造成严重影响或损失的，由公司视情节轻重对相关责任人给予处分或依法保留追究其责任的权利；构成犯罪的，将移交司法机关依法追究其刑事责任。

第五章 内部员工交易限制

第十六条公司员工投资本公司所管理基金的，其投资行为所适用的认（申）购、转换或赎回费率等应按照基金合同、基金招募说明书、基金公告等规定执行。

第十七条公司鼓励员工、特别是高级管理人员、基金投资和研究部门负责人等购买本公司管理的基金产品或者基金经理购买本人管理的基金产品，并鼓励员工通过定期定额或者其他方式进行长期投资。

第十八条员工进行直接或间接的股权投资，应事先报公司备案，并应遵循基金份额持有人利益优先和公司利益优先的原则，避免利益冲突的情况。

第十九条员工进行股权投资的限制：

1、不得投资于与公司有或者可能有重大业务关系、竞争关系或利益冲突的公司；

3、不得在其投资的公司中兼职并领取薪酬；

4、不得进行其它可能损害基金份额持有人利益和公司利益的股权投资；

5、不得进行无论在规模上还是性质上会影响员工正常履行工作职责的股权投资。

第二十条员工直接或间接持有的原未上市的股权投资转为上市的，应按下述流程进行处置：

1、公司管理的基金或投资组合参加该股权投资的询价和投资的，持有该股权的员工应本着避免利益冲突的原则，不得参加有关投资决策，并主动向公司提

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出回避；

2、该股权投资可以公开交易的，员工应在3个月内卖出。

第六章 附则

第二十一条本制度未尽事宜，按照国家有关法律、法规、规章、规范性文件和本公司章程的规定执行；本制度如与相关法律、法规、规章、规范性文件和本公司章程之相关规定相抵触，按相关规定执行，执行董事应及时修订本制度。

第二十二条本制度自公布之日起实施。

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布局内部交易 实现集团管控 第3篇

诺贝尔经济奖得主科斯（Ronald H.Coase）认为：“企业的引入基本上是由于市场运行成本的存在。”当市场交易成本高于企业内部的管理协调成本时，企业便由此产生。我国目前的集团企业基本是以产权和产品为双重纽带，也就是说在这种架构下，核心企业具有对成员企业的管理和控制权，因此从内部交易方式角度可以视作为一个整体。但是，内部交易之于集团的意义却并非单纯的实现交易成本上的节约，而且是强化集团管控体系，放大集团范围经济效应，通过系统调配集团价值链体系，最终实现集团整体价值最大化的有效手段。

内部交易的形式

内部交易在企业经营中表现为多种形式，但最为常见的通常有以下几种。

产品购销。这是各类交易中占首位的方式。尤其是集团产业链中各成员企业的产品形成上下游关系的，从原材料采购、委托加工、产品销售到提供后勤服务等都有相关的内部交易行为。

技术研发。这也是众多集团内部交易的重要形式，包括新产品新技术的研发投入和成果的转移、孵化、产业应用。

资产重组。发生在公司调整产品结构、优化公司资产结构时的资产转让。

租赁关系。发生在厂房、设备、土地使用、商标及特许权的租赁。

资金使用。包括母子公司之间和子公司之间资金借贷往来和担保、公用受益的项目建设、研究开发、市场开拓、后勤服务、社会职能等所需费用的分摊等。

众多的内部交易可以说为集团企业带来各种各样的益处。比如通过内部市场代替外部市场的做法，不仅可以降低交易成本，而且有利于通过集团控制程序来配置资源，帮助成员企业提升市场竞争力，提高集团整体经济效益。另外，集团还可以通过内部交易在合理合法的情况下，利用内部转移定价达到合理避税等目的。

内部交易问题多多

不同的集团企业在现实的内部交易里，往往会因为管控体系的缺乏而呈现随意性，从某种意义上演化成为完完全全的利益输送，并且这种输送还建立在对输送方的利益损害基础之上，导致多种问题。

资金侵占问题。资金对任何产业单元的影响极大，很多多元控股集团为保证某个产业的快速发展，往往谈不上资金的协调，很多集团是直接无偿划拨资产。这样虽然被输送方因此得利，但输送方因此叫苦连连。笔者遇到过某国企SBU的老总，他说自己这个板块并不是做不大，是没法做大。因为它们板块不是主业，只要账上一有富余资金就被总部划拨过去补充房地产板块了，所以他没法做。还有一种现象就是一些集团企业旗下有上市公司的，为了某种目的（比如为保壳而粉饰上市公司业绩），在集团拿不出多余资金的情况下，通过旗下其他产业板块的委托研发或其他相关形式，或者高明一点通过搭桥公司间接为上市公司输送资金。这些方式归结到一点，就是通过侵占其他板块的资金而达到关联输送的目的。

协调剩余问题。集团为保证利益最大化，对不同业务单元通过内部交易实施总体调节，下一盘棋。正常情况下，输送方的价格往往低于市场价格（有一种情况例外，就是相关企业为达到合理避税而进行利润调节以规避税差）。但是，在集团年终考核兑现绩效时，输送方的利益考核往往成为集团纠结的焦点。这里面牵涉很多内容，比如内部资金定价、产品内部与市场价差，不同项目周期利益输送等各方面。说白了，集团总体效益增值了，但如何有效协调剩余，蛋糕怎么切，往往成为集团总部最为头疼的问题。笔者遇到的南京某大型省属国企，就遇到此类问题，在年终为了协调剩余而吵得不可开交，虽然最后通过行政权威强行摊派，相关子公司也接受所谓的协调结果，但经营积极性大受影响。

不同股权结构子公司的内部交易问题。如果都是全资子公司，这一问题还好处理，但往往集团企业里存在着全资、控股、参股等多种形式。对控股企业，由于涉及其他股东方对成员企业的投资收益（利润分配），还要对价格损益进行调整，由价格受益方对价格受损方进行补偿。这种补偿要通过股东会，与成员企业其他股东方进行协商，在达成一致的基础上方具有可操作性，以维护其他股东方的权益。参股企业则更为复杂，无论是费用和价格同时受益，还是仅仅价格受益，都必须进行利益调整，但一般如何调节与补偿，不同股东方往往意见不一，难以达成共识。

内部结算价格的问题。不管采取何种方式的内部交易，都避免不了一个核心环节，那就是内部结算价格。这方面其实很多集团下了很多功夫，理论界也做了不少探讨，比如一般采用的八种定价方法：历史类比定价法、横向类比定价法、计划成本定价法、计划成本加成定价法、目标成本定价法、内部转移定价法、协商定价法、倒逼成本定价法。在笔者的经验中，采取协商定价法的最多。协商实际操作中也就是控股总部的周旋与协调，可是这种协调定价如果前期的信息不对称，即使价格达成了一致，往往在年终业绩考核时会造成后期的协调剩余问题。很多国企在这方面很难把账算清楚，基本上采取的做法是今年少给来年再补，但怎么补，补多少，少补部分是否要再折算利差，折算多少等等，同样成为一笔糊涂账，最终的结果往往就是以党性或者组织的名义进行心理疏导来解决问题。一句话，经营的是企业，解决的是政治。因此，如何合理地“政企分开”，完全从企业经营的角度确定内部结算价格，成为集团内部交易的一大难题。

布局内部交易链体系

集团要发挥价值创造，实现总体价值最大化，内部交易不可避免。笔者认为，要解决多种内部交易难题，控股集团的内部交易必须以集团大战略的发展目标与要求为导向、以提升内部协同与共享为核心、以统一规划分层设计为理念、以切实可行的管控体系为基础、以合法合规为原则，合理搭建内部交易链平台，并在管控体系的基础上配以交易链管理办法，由此形成相对公平合理的内部交易体系。

控股集团的内部交易链体系，可以从三个层面进行设计与布局。

控股集团层面。控股总部必须发挥战略导向，进一步统筹资源，比如相关的资产重组与交易、对相关种子产业与目标产业的战略扶持，具体到相关的收购兼并、新产业的研发投入协同等方方面面。这一块必须由控股总部进行横向协调，也就是大家经常说到的控股总部的横向战略，结合产业组合与投资组合，整合各方资源，实现交易价值的最大化。这方面做得成功的是华润集团。其在对相关产业的整合比如零售产业上，通过内资公司华润股份整合内地的零售企业，简化收购程序，然后在时机成熟时再装入香港上市的华润创业。其地产、医药、啤酒、电力等相关产业的收购整合都如出一辙。

不同产业子集团层面。这一块主要以产品交易为主，通过相关的利润调节实现战略互动，尤其是对相关多元化的产业集团，效益非常明显。比如巴斯夫的Verbund模式，在不同公司和业务单位通过内部交易的形式组成有机联合体，通过密切配合互为上下游原料提供者，共享公用设施和服务，从而达到运输距离最短、污染最小、效益最佳。按照 Verbund的理念，巴斯夫在路德维希港将350套互相关联的化工生产装置集中在同一区域，一家工厂的产品、副产品可以用作其他工厂的原料，一家工厂释放的热量也可提供给相邻的工厂，充分体现了巴斯夫的企业哲学：追求生产、能源、废物流通、物流以及基础设施的“一体化”，实现经济、环境效益的双重最优。据悉，Verbund 每年可使巴斯夫在路德维希港的基地创造5亿欧元的经济效益。

产业子集团内部层面。这一块主要是通过内部定价、利润转移或相关的税收筹划得以实现。在实际操作过程中，对很多控股集团来说，尤其是一些规模巨大的集团，这一块的问题相对最多。而对规模一般的控股集团来说，相关问题基本呈现在不同子集团层面。民营企业往往会通过大股东的一纸号令在形式上进行化解，但对国企控股集团往往难以实现。因此，在内部交易价格上，一般交易价格应该低于市场价格，对子集团有积极意义的允许亏损，内部交易价格可以高于实际价格。但在协调剩余时，必须结合集团的管控体系，尤其是相关的业绩考核体系综合考虑，总体上可以通过方案设计实现大体的公平公正。对有海外子公司的转移定价，可以充分利用不同国家（地区）的不同财税政策，在不违背法律法规的前提下通过内部交易定价机制的动态设计进行积极的财、税务筹划。

总之，控股集团内部交易链的打造，必须从控股总部层面进行设计与管理，以市场原则为基准，既实现良好的资源整合，又要防止培育温室怪胎。通过统一的信息化平台，打造“金鱼缸效应”，确保内部交易的可见可控，同时借助管控体系一方面完善内部交易的管理制度与流程，另一方面在以市场参照的内部价格分析上，在业绩考核上还原不同业务单元的真实经营情况。这样，整体内部交易链才能真正实现，才能真正打造价值创造型总部，实现集团整体利益的最大化！

内部关联交易 第4篇

一、合并理论概述

合并会计报表理论主要有所有权理论、母公司理论、实体理论, 鉴于我国和国际上合并会计报表理论的变化趋势是由母公司理论向实体理论发展, 本文仅就合并报表母公司理论和实体理论进行论述。

(一) 母公司理论

母公司理论认为合并报表编制主要是为具有控制权的母公司股东报告相应财务信息数据, 子公司股东被列为外界债权人, 合并报表并不考虑其相关财务信息。通过同时运用完全合并法和比例合并法进行合并报表编制, 更精确的反映合并财务报表数据。总而言之, 母公司理论下, 编制合并报表是对母公司财务报告的一个延伸解读和反映。

(二) 实体理论

实体理论首先强调“控制观”, 认为母公司与子公司是控制与被控制的关系, 而不是所有关系。母公司控制子公司的重大决策和重大管理事项使子公司的各项经济活动为母公司服务。实体理论同样强调“整体观”, 因为母、子公司控制与被控制的关系, 实体理论认为这样母、子公司实际上就形成了一个统一体, 在合并报表中就不需要按比例合并, 应该作为一个统一体按资产、负债、权益等各会计要素直接进行合并, 这样才能真实的反映母公司所控制的子公司的所有资源。实体理论强调法人财产权利而非最终所有权。实体理论不以所有者为服务核心, 而是强调为所有股东和债权人服务。所以实体理论中, 合并报表反应的财务信息给所有股东和债权人服务, 而不是只对控股股东服务。

二、BOT项目合并报表研究

(一) 《企业会计准则解释第2号》及应用

2008年8月, 财政部印发了《企业会计准则解释第2号》 (以下简称《2号解释》) , 规定了企业采用建设经营移交方式 (B O T) 参与公共基础设施建设业务的处理方法。《2号解释》明确:“建造期间, 项目公司对于所提供的建造服务应当按照《企业会计准则第15号——建造合同》确认相关的收入和费用。基础设施建成后, 项目公司应当按照《企业会计准则第14号——收入》确认与后续经营服务相关的收入。”同时提出:“建造合同收入应当按照收取或应收对价的公允价值计量, 并分别确认收入的同时, 确认金融资产或无形资产。”本文所提B O T项目内部关联交易主要是指内部关联建造施工业务。

《2号解释》颁布后, 部分上市公司参照新核算方法, 通过查阅25家同类型涉及BOT项目的上市公司2008-2013年年报资料, 分析上市公司涉及B O T项目会计核算情况, 基本情况见表格。

根据表格可以看出, 虽《2号解释》出台已久, 但B O T项目账务处理仍未有统一的做法, 对涉及B O T项目内部关联交易的合并报表更没有统一的做法。

(二) 基于实体理论对BOT项目合并报表解读

2006年, 财政部颁布的《企业会计准则第33号—合并财务报表》 (以下简称《准则第33号》) 里规定:母公司与子公司、子公司相互之间销售商品, 期末未实现对外销售而形成存货、固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等资产的, 在抵销销售商品的营业成本和营业收入的同时, 应当将各项资产所包含的未实现内部销售损益予以抵销。

合并报表处理一般认为B O T项目是自行投资修建的, 在建设期没有资金的收回, 只有投入, 关联施工收入属于未实现对外销售, 认为B O T项目关联施工产生的收入、成本、毛利应全部抵销。

通过解读分析《2号解释》, 结合合并报表实体理论, 笔者认为:如果项目公司在建造期间内将建造服务承包给合并报表范围内的企业, 将合并报表作为一个整体来看, 视同于一个既建设又自行施工的项目公司的会计核算, 在合并报表处理时, 也应体现建造合同收入和费用, 反映施工利润。

(三) BOT项目内部关联交易合并报表理论选择

实体理论是从企业集团角度解释与说明合并会计报表的目的、编制方法、少数股权性质、合并资产的计价、合并利润的计量及企业集团内部未实现损益抵销等合并报表编制方法的一整套原理与结论。实体理论是将合并财务报表作为企业集团各成员企业构成的经济联合体的会计报表, 从经济联合体的角度来考虑合并财务报表合并的范围和合并的技术方法问题。实体理论认为合并报表要考虑的首要问题是如何反映交易或事项对集团合并层面所显示的对外财务状况、经营成果、现金流量的影响, 而不是以“抵销母子公司之间的内部交易”作为首要的考虑出发点。B O T业务内部关联交易合并报表在实际业务处理中不抵销关联毛利更符合“实体理论”的精髓。

在2006年新会计准则颁布以前, 我国主要是以母公司理论作为合并财务报表编制的核心理论。新准则最大的变化就是编制合并报表理论的转变, 由侧重母公司理论向侧重实体理论转变, 这与国际会计准则及美英等发达国家的做法趋同。

2012年, 中国证监会在《上市公司执行企业会计准则监管问题解答》 (2012第1期) (以下简称《问题解答》) 中, 对涉及B O T业务的合并报表编制等问题进行了阐述:“上市公司合并报表范围内的企业 (项目公司) 自政府承接B O T项目, 并发包给合并范围内的其他企业 (承包方) , 由承包方提供实质性建造服务的, 从合并报表作为一个报告主体来看, 建造服务的最终提供对象为合并范围以外的政府部门, 有关收入、损益随着建造服务的提供应为已实现, 上市公司的合并财务报表中, 应按照相关规定体现出建造合同的收入与成本。”

2014年, 我国财政部修订了《企业会计准则第33号一合并财务报表》 (以下简称新合并准则) , 要求于2014年7月1日起执行。新合并准则强调合并报表编制的“一体性”视角。即合并财务报表反映的是企业集团整体的财务状况、经营成果及现金流量, 是多个法人企业组成的一个会计主体的综合财务情况。在编制合并财务报表时, 应当将母公司和所有子公司作为一个整体来看待, 视为一个会计主体。新合并准则进一步确立了实体理论在我国合并报表实践中的主导地位。

三、总结

综上所述, B O T项目内部关联交易合并报表处理应按实体理论, 将合并范围内企业作为一个整体来看待, 不进行抵销直接合并, 这一处理方式能更客观真实地反映集团公司财务报表, 也能改善集团公司利润等财务数据指标。

摘要：合并报表编制方法取决于合并报表的理论基础, 不同的合并理论选择, 会使得合并报表的结果产生差异。本文从合并报表理论入手, 通过解读《企业会计准则解释第2号》和应用情况, 基于合并报表实体理论分析得出BOT项目内部关联交易合并报表处理应将合并范围内企业作为一个整体来看待, 不进行抵销直接合并, 这一处理方式更客观真实反映集团公司的财务报表数据指标。

关键词：BOT,内部关联,合并报表

参考文献

[1]高巍.企业合并报表理论探究[J].知识经济, 2013 (20) .

[2]贺玲.母公司理论和实体理论在购买日合并报表编制中的差异分析[J].现代经济信息, 2014 (5) .

[3]李峰.合并报表理念的选择[J].企业家天地, 2013 (1) .

常州产权交易所内部管理考核办法 第5篇

（2008年3月31日）

第一条 为加强舟山市产权交易所有限责任公司内部管理，防范经营风险，提高人员素质，特制定本办法。

第二条 本考核办法的适用范围是在舟山市产权交易所有限责任公司工作的所有在职工作人员。

第三条 考核以个人为单位，按月、季、年进行考核。

第四条 产权交易应遵循公开、公平、公正的原则，严格执行国家的政策文件规定，严格按程序规范操作。

对在产权交易过程中违规操作的，一经发现，扣除直接责任人当月收入10%；造成不良影响的，扣除直接责任人当月收入20%；造成重大损失，响恶劣的，扣除直接责任人年终奖金的50%，直至除名。

第五条 加强财务管理，防范财务风险，严格执行财务审批制度。对在财务运作过程中违反规定的，一经发现，扣除直接责任人当月奖金；造成一般损失的，扣除直接责任人当季奖金；严重违反财经纪律，影响恶劣的，扣除直接责任人年终奖金，直至除名。

第六条 加强廉政建设，认真执行廉政建设方面的各种规定。对在各种业务活动中有不廉政行为的，一经发现，扣除当事人当季奖金；情节恶劣，影响极坏的，扣除当事人全年奖金。

第七条 严肃劳动纪律，提高人员素质，树立良好单位形象。严格执行请销假制度。事假必须有书面请假条。一般工作人员请事假，一天以内由部门经理批准，超过一天的由主管领导批准；病假 1

必须有医院证明。公休假必须有书面请假条，并报经主管领导同意。凡不按规定请销假的，一律按旷工处理。

旷工一天，扣奖金100元；旷工超过三天（含三天，下同），扣除当月奖金；每季度累计旷工超过五天，扣除当季奖金；全年累计旷工超过十五天，扣除年终奖50%；全年累计旷工超过二十天，扣除年终奖。

严格执行考勤制度。迟到或早退一次，扣奖金50元；每月累计迟到或早退超过五次，扣除当月奖金；每季累计迟到或早退超过十次，扣除当季奖金；全年累计迟到或早退超过二十次，扣除年终奖50%；全年累计迟到或早退超过三十次，扣除年终奖。

严肃办公纪律。上班时间不准玩电脑游戏，看与业务无关的报刊杂志。违反规定发现一次扣50元；每月累计超过五次，扣除当月奖金；每季累计超过十次，扣除当季度奖金；每年累计超过二十次，扣除年终奖50%；每年累计超过三十次，扣除年终奖。

第八条 对在工作中表现突出，成绩优异的个人，总经理将酌情奖励。

第九条 本办法由总经理负责解释。

固定资产内部交易的所得税会计处理 第6篇

关键词：合并报表；固定资产；内部交易；资产减值；递延所得税资产

中图分类号：F230 文献标识码：A 文章编号：1006-8937（2016）29-0121-02

内部交易形成的固定资产从三个方面影响所得税，一是要抵消原价中所包含的内部利润，产生所得税问题；二是要抵消累计折旧中的内部利润，产生所得税问题，三是计提固定资产减值准备，产生所得税问题。由于固定资产的使用时间比较长，其价值是在持续变动着的，这就决定了合并财务报表中内部资产交易固定资产的抵消或者调整是长期的和复杂的。

1 合并报表层面内部资产交易未实现损益所得税会 计处理的特点

1.1 固定资产内部交易的抵消具有长期性和复杂性

集团内部资产交易产生的未实现损益将直接导致合并报表与个别报表资产账面价值之间的差异，而且这种差异是动态的，会随着资产的后续使用而减少。

以固定资产为例，固定资产在集团内部的交易会增加出售方个别财务报表上的损益，同时增加购入方个别财务报表上资产的价值，并且这部分内部未实现损益将在整个交易标的的存续期间对集团合并报表产生影响，必须编制抵销分录在固定资产整个使用期间进行消除。

1.2 个别财务报表与合并财务报表中内部交易形成的固 定资产的计税基础具有同一性

由于内部交易未实现损益的影响，固定资产在个别报表和合并财务报表中的账面价值是不同的，但是其计税基础则是相同的，都是个别财务报表上的计税基础。会计报告主体与纳税主体并没有分离。这就要求分别从合并财务报表角度和个别财务报表角度对内部交易资产的账面价值与计税基础进行比较分析，以确定递延所得税资产的抵消或者调整。

2 合并首期对固定资产交易对所得税费用的影响 调整

不论是合并首期还是后续各期，在编制合并财务报表时，都应首先将内部固定资产交易价值虚增部分予以抵销。然后再从合并报表角度确定账面价值与计税基础的差异，接着再从个别报表角度确定账面价值与计税基础的差异，从而确定递延所得税资产的调整或者抵消数。

2.1 举例说明

2011年1月1日，甲公司将生产成本为100万元的自制产品以150万元的价格销售给自己的子公司乙。乙公司将该产品作为管理用固定资产使用，预计使用年限为5年，采用直线法计提折旧，假设无净残值。假设经测试，该固定资产在2011年12月31日和2012年l2月31日的可收回金额分别为100万元和60万元，以后年度没有发生减值事项，计提减值准备后固定资产的使用年限保持不变。

2.2 分 析

2011年，该项固定资产包含的内部收益为50万元。

从个别报表角度看，该固定资产原值150万元，乙公司2011年度对该固定资产累计计提折旧为30万元，固定资产账面价值为120万元，高于其可回收金额100万元，计提20万元的减值准备；计税基础为100万元，形成可抵扣暂时性差异20万元，计提5万元的递延所得税资产。

从合并财务报表角度看，该固定资产原值100万元，2011年度应计提的折旧为20万元，应冲减个别报表折旧费用10万元；合并资产账面价值为80万元，小于其可收回金额，不需要计提减值准备，应冲减个别报表20万元的减值准备；计税基础为120万，形成可抵扣暂时性差异40万元，应确认递延所得税资产10万元。由于乙公司已确认递延所得税资产5万元，应当调增个别财务报表5万元递延所得税资产。

借：营业收入 150

贷：营业成本 100

贷：固定资产——原价 50

借：固定资产——累计折旧 10

贷：管理费用 10

借：固定资产——减值准备 20

贷：资产减值损失 20

借：递延所得税资产 5

贷：所得税费用 5

3 连续合并对固定资产交易对所得税费用的影响 调整

3.1 2012年度

乙公司计提折旧25万元（100/4）；固定资产账面价值为75万元（100～25），高于其可回收金额60万元，个别财务报表计提15万元的减值准备，已经有20万元的减值准备，转回5万元减值准备；计税基础为90万元，账面价值降为60万元，形成可抵扣暂时性差异30万元，确认7.5万元递延所得税资产，已经有5万元，再计提2.5万元。

从合并财务报表角度来看，计提折旧为20万元（100/5），调减个别报表5万元；固定资产账面价值为60万元（100～40），等于其可收回金额60万元，不需要计提减值准备，冲减个别报表转回的5万元减值准备；计税基础90万元，形成可抵扣暂时性差异30万元，计提递延所得税资产7.5万元，应冲减2.5万元，同时冲减个别财务报表调减的2.5万元，二者相抵，不用编制抵消分录。

借：年初未分配利润 50

贷：固定资产——原价 50

借：固定资产——累计折旧 10

贷：年初未分配利润 10

借：固定资产——减值准备 20

贷：年初未分配利润 20

借：递延所得税资产 5

贷：期初未分配利润 5

借：固定资产——累计折旧 5

贷：管理费用 5

借：资产减值损失 5

贷：固定资产——减值准备 .5

3.2 2013年度

从个别报表层面，乙公司计提折旧为20万元（60/3），固定资产账面价值为40万元，计税基础为60万元，计提5万元的递延所得税资产，已经计提了7.5万元递延所得税资产，转回2.5万元。

从合并财务报表层面来看，应计提的折旧为20万元，不需要调整；固定资产的账面价值为40万元，计税基础为60万，应计提5万元的递延所得税资产（因合并财务报表递延所得税资产不可递延，自然不存在原计提数，只能与个别财务报表的计提数比较），同时冲减个别报表转回的2.5万元，合计为7.5万元。

借：年初未分配利润 50

贷：固定资产——原价 50

借：固定资产——累计折旧 15（10+5）

贷：年初未分配利润 15

借：固定资产——减值准备 15（20-5）

贷：年初未分配利润 15

借：递延所得税资产 7.5（10-2.5）

贷：期初未分配利润 7.5

借：递延所得税资产 7.5（10-2.5）

贷：期初未分配利润 所得税费用

3.3 2014年度

从个别报表层面，乙公司计提折旧为20万元（60/3），固定资产账面价值为20万元，计税基础为30万元，递延所得税资产2.5万元，已经有5万元，转回2.5万元的递延所得税资产。

从合并财务报表层面来看，应计提的折旧为20万元，不需要调整；固定资产的账面价值为20万元，计税基础为30万，应计提2.5万元的递延所得税资产，同时冲减个别财务报表转回的2.5万元，合计为5万元。

借：年初未分配利润 50

贷：固定资产——原价 50

借：固定资产——累计折旧 15

贷：年初未分配利润 15

借：固定资产——减值准备 20

贷：年初未分配利润 20

借：递延所得税资产 7.5

贷：期初未分配利润 7.5

借：递延所得税资产 5

贷：所得税费用 5

3.4 2015年度

从个别报表层面，乙公司计提折旧为20万元（60/3），固定资产账面价值为0万元，计税基础为0万元，应计提递延所得税资产0万元，已经有递延所得税资产2.5万元，予以转回。

从合并财务报表层面来看，应计提的折旧为20万元，不需要调整；固定资产的账面价值为0万元，计税基础为0万元，应计提递延所得税资产0万元，同时冲减个别财务报表转回的2.5万元递延所得税资产。

借：年初未分配利润 50

贷：固定资产——原价 50

借：固定资产——累计折旧 15

贷：年初未分配利润 15

借：固定资产——减值准备 20

贷：年初未分配利润 20

借：递延所得税资产 5

贷：期初未分配利润 5

借：递延所得税资产 2.5

贷：所得税费用 2.5

参考文献：

[1] 何力军，戴德明，唐妤.合并报表集团内部资产交易未实现损益抵销与 所得税处理[J].财务与会计，2013，（03）.

[2] 刘颖.董莉平.企业集团未实现内部交易损益和递延所得税在合并财 务报表中的抵销处理分析——固定资产和无形资产抵销[J].商业经 济，2015，（11）.

浅析内部交易审计 第7篇

一、内部交易产生的原因

内部交易是指由母公司与其所有子公司组成的企业集团范围内, 母公司与子公司、子公司相互之间发生的交易。从某种角度来看, 内部交易是一种“有实无名”的交易, 即确实存在这种经济活动, 对内部交易的双方来说是交易, 但对于集团整体来说, 只是资产存放地点的变化或者劳务承担的部门不同而已。

企业出于发展需要, 会不断进行横向和纵向业务扩张, 以获得规模效应和原材料价格优势, 扩大市场份额, 减少市场波动风险, 提升集团的整体抗风险能力;出于专业化经营的需要, 企业会按照不同的业务板块, 设立不同的子公司或分公司进行经营, 通过分工明确以提升集团整体的经济效益。因此, 内部交易是企业扩张和管理过程中出现的必然结果。通过资源在集团内部不同实体之间的流动, 以达到资源配置最大化、效益最大化的目的。

二、内部交易类型

内部交易事项按不同的标准有不同的分类方法, 主要包括以下三种。

(一) 按内部交易销售方向

内部交易可分为顺销 (母公司对子公司的销售) 、平销 (子公司之间的销售) 和逆销 (子公司对母公司的销售) 。

(二) 按内部交易事项是否涉及损益

内部交易可分为不涉及损益的内部交易 (集团内部债权债务、无息贷款业务等) 和涉及损益的内部交易 (内部买卖存货、固定资产等) 。涉及损益的内部交易可进一步划分为涉及已实现内部损益的交易事项和涉及未实现内部损益的交易事项。

(三) 按内部交易事项的具体内容

内部交易可分为内部存货交易、内部债权债务交易、内部固定资产交易、内部无形资产交易、内部劳务交易、内部存贷款交易等。

在编制集团合并财务报表时, 应从集团整体的角度进行考虑, 将内部交易事项视为同一会计主体的内部业务处理, 在母公司及子公司个别会计报表的基础上予以抵销, 以消除它们对个别会计报表的影响, 保证以个别会计报表为基础编制的合并会计报表能够正确反映企业集团的财务状况和经营成果。

三、内部交易审计

理论上来说, 作为集团内部企业, 在发生内部交易时双方确认的记账金额应该一致, 内部交易形成的存货、固定资产等当年未实现利润也应当进行抵销并在以后年度逐年调整, 但是在实务操作中, 内部交易对账及后续跟踪情况复杂。一是因为大型企业集团专业化经营, 内部原材料采购、承接工程等交易事项多, 内部交易资料收集费时费力, 造成内部未实现利润无法进行有效的抵销处理;二是由于交易双方对交易形成款项存在理解差异等原因, 导致归集科目不同, 造成内部债权债务不一致。内部交易审计是一个耗时耗力的工作, 审计的难点在于内部交易形成的未实现利润的确认及内部交易对账差异的处理。

(一) 内部交易基础资料的获取

内部交易审计关键是基础资料的收集, 通常的资料来源是由母公司提供合并财务报表内部交易底稿及各所属单位上报的内部交易报表。由于数据来源单一, 从而难以对数据的真实完整性进行核实。获取各二级企业年度会计报表附注中的关联交易信息是一个有效的数据来源。在核对内部交易底稿、内部交易报表和会计报表附注中的关联交易信息时, 如果出现数据不一致的情况, 一般应以经审计的附注信息为准, 对底稿数据进行调整, 重新计算应抵销金额。

(二) 内部交易对账差异的处理

内部交易的核对是编制合并财务报表的关键, 集团内部单位往来和交易账目核对不符, 如何进行抵销一直是困扰集团财务管理的难题。从集团角度来看, 集团范围内企业执行相同的会计准则, 再加上已审会计报表出具时间的延后性, 有些内部交易对账差异形成原因存在不合理性。因此, 对内部交易对账差异审计应重点关注差异处理的合规性和合理性, 并对重大差异形成原因进行重点分析, 确认所属单位是否存在开具发票不确认收入、收到发票不确认成本、不按工程进度预提收入和成本等会计信息问题, 是否有利用内部交易粉饰财务报表的情形。

(三) 内部交易形成的内部未实现利润

内部交易形成的资产如果在当期全部对外销售或完全没有对外销售的情况下, 内部交易抵销相对简单;如果部分实现销售或者形成固定资产等需要在以后年度按照收益期进行摊销的长期资产, 抵销金额的计算就相对复杂。内部交易形成存货的, 内部未实现利润通常会在下一个会计期间实现;内部交易形成固定资产或其他长期资产的, 内部未实现利润由于涉及多个年度的损益类科目, 如从第一个年度开始进行抵销处理, 在资产使用寿命期间都需要做相同的处理, 工作量大。根据经验, 如果从多个会计年度和重要性考虑, 内部交易形成的资产金额不大且相对均衡的情况下, 内部未实现利润抵销对集团合并报表利润的影响一般不大。但如果集团范围内存在专门的施工企业, 则应从施工企业入手, 对内部交易形成资产的项目进行统计, 选择重点项目核对内部交易基础资料, 复核抵销工作的合理性, 确保内部未实现利润抵销对集团合并报表利润的影响处于可容忍范围之内。

内部关联交易 第8篇

关键词：关联交易,涉税风险,问题,对策

一,集团企业关联交易涉税风险的背景分析

从2008年开始,伴随着新税法的颁发,该税法特别纳税调整章节从实体法角度对关联交易的税收处理以及其他反避税措施做出规定,可谓反避税的全面立法,与以前针对关联交易调整的相关文件相比,其层次显然有所提高,这从侧面反映出国家相关部门对该问题的重视,因此作为企业,应结合自身实际情况依据本法相关规定及时寻求解决途径,以规避涉税风险。规避税务机关事后调整可谓规避关联交易涉税风险的关键途径,而一切税收筹划方案必须建立在合法性原则的基础之上,即其必须遵循相关的政策法规。根据新企业所得税法及其实施条例,对于关联交易调整可资参考的相关政策可概括如下:

(一)新税法第四十一条规定,企业与其关联方之间的业务往来,不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的,税务机关按照合理方法调整。企业与其关联方共同开发、受让无形资产,或者共同提供、接受劳务发生的成本,在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。

实施细则第一百一十二条规定,企业可以按照企业所得税法第四十一条第二款的规定,按照独立交易原则与其关联方分摊共同发生的成本,达成成本分摊协议。

企业与其关联方分摊成本时,应当按照成本与预期收益相配比的原则进行分摊,并在税务机关规定的期限内,按照税务机关的要求报送有关资料。

企业与其关联方分摊成本时违反本条第一款、第二款规定的,其自行分摊的成本不得在计算应纳税所得额时扣除。

(二)新税法第四十二条规定,企业可以向税务机关提出与其关联方之间业务往来的定价原则和计算方法,税务机关与企业协商、确认后,达成预约定价安排。

实施条例第一百一十三条规定,企业所得税法第四十二条所称预约定价安排,是指企业就其未来年度关联交易的定价原则和计算方法,向税务机关提出申请,与税务机关按照独立交易原则协商、确认后达成的协议。

毋庸多言,规避关联交易涉税风险的最佳途径无疑为尽量减少关联方交易行为,但现实情况在于出于种种需要关联方转让定价在所难免,而随着税收法律法规对关联方认定条件的逐渐明确在规避被认定为关联交易方面,可谓困难重重,因此,我们只可另辟他径。

二,集团企业预约定价安排规避事后纳税调整

如上所述,新税法正式将预约定价安排以实体法律的形式予以明确,即企业可以向税务机关提出与其关联方之间业务往来的定价原则和计算方法,税务机关与企业协商、确认后,达成预约定价安排。我认为,预约定价机制的建立,最明显的好处在于,税务机关对关联企业的转让定价由事后审计改变为事前审计,有利于保护纳税人的合法经营及税务机关的依法征税。

对于预约定价机制,其实早在2004年国税发[2004]118号文件即《国家税务总局关于印发<关联企业间业务往来预约定价实施规则(试行)>的通知》已对其实施步骤有所规定,但鉴于各种原因,该机制并未得以有效利用,而如今随着新企业所得税法的实施,该机制必将在日后规范关联交易方面发挥重要作用,据悉财政部、国家税务局正就该问题制定更具可行性的操作方案,我们企业可预先对此有所认识并有所准备,以便有效执行与操作。

(二)充分利用共同成本分摊规定合理分摊关联方成本。尤其对于集团化管理的集团公司而言,关联公司办公地点、甚至车间均在一处,成本费用根本无法直接分开的情况实属多见,而在进行各自成本核算之时,并无统一、合理的分摊标准,具有甚为明显的主观随意性,由此导致相关公司的收入、成本严重不相配比,可却无合理的解决途径,若税务机关关注此事,其涉税风险可想而知。而眼下新税法提出共同成本分摊概念,我认为无疑可为解决该问题的有效途径之一。

不难理解,成本分摊从税收角度而言可谓一项对企业相当优惠的制度,举例来说,当某一企业向其关联方支付成本分摊费用时将被视为承担其应分摊的费用而非向他方支付特许权使用费或服务费,因此,既然不再被认定为支付特许权使用费,关联方企业便无需就此项费用开具发票并计提营业税金及附加及作为收入计算企业所得税。而且,共同成本分摊的筹划点还可利用于集团公司的管理费分摊。根据实施条例第49条规定,企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费,以及非银行企业内营业机构之间支付的利息,不得扣除,而原税法规定,纳税人按规定支付给总机构的与本企业生产、经营有关的管理费,须提供总机构出具的管理费汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件,经主管税务机关审核后,准予扣除。

受上述变化影响,集团公司下属企业以管理费名义向集团公司支付的费用,除非取得特别批件,否则将不得税前扣除。因此,我们可否考虑将管理费变通为开发某产品或提供劳务的共同成本,由集团公司以成本分摊的方式向相关所属公司收取,当然如此变通必须建立在两公司之间确有共同开发项目的基础之上。

三,实证分析

结合上述理论探讨,以下即以某两关联企业之间的关联交易为例对上述筹划思路做实证分析。

(一)关联交易及涉税风险描述。假设甲、乙两公司同为某集团公司的控股子公司,人员、管理、生产均在一处,两公司之问存在相互原材料及产品购销业务,即关联交易,而且存在关联方之间通常会存在的有关问题,即:1.相互间销售产品的毛利率明显偏低,接近于零;2.相互在人员、资产、费用等方面存在划分不清的问题。例如在折旧费用方面,因所有设备均用于生产同一产品,折旧费用划分不清,在进行产品成本核算之时,两公司依据资产的账面归属分摊折旧费用,如此处理显然欠妥,而对于其他诸如人工费用、水电费及物料消耗等制造费用亦无合理分摊标准,存在类似的主观随意性。

四,筹划建议

不难理解,既然案例所述两公司生产同一产品,则将其合并似乎可为解决该问题的最佳途径,但本文主要针对如何利用新企业所得税法的相关规定对关联交易进行筹划分析,故假设因行业限制、优惠政策监管期等种种原因,该两公司短期内不可合并,而该类现象在现实经济生活中也实属多见。

1. 关于关联交易价格问题的解决。

在关联交易无可避免而且难以按独立交易价格作为转让定价的情况下,而实际情况多为如此,依据上述新企业所得税法的相关规定,解决关联交易价格问题的关键即在于同主管税务机关达成预约定价安排,根据相关规定,准备相关资料就关联交易定价原则和计算方法与税务机关主管税务机关沟通,若其对定价安排给予认可,则可避免纳税调整的风险;若未获认可,则公司应按相对合理的水平提高产品销售毛利率,而由此可能产生的毛利额可通过下述折旧分摊的途径予以平衡。

2. 共同成本分摊问题。

由于两公司办公地点、车间均在一处,成本费用根本无法直接分开,因此,我认为该两公司之间的成本分摊应遵循上述新企业所得税法及其实施细则对关联方共同成本分摊原则的相关规定。首先,从形式来看,两公司应就共同成本按照独立交易原则形成成本分摊协议。其次,如上所述,新企业所得税法强调成本分摊需遵循成本与预期收益配比之原则,因此,除可明确区分的费用、成本之外,对于共同成本应依据相应产品的销售收入确定分摊比例按月进行分摊,年底统一调整,即:除因受行业限制或优惠政策监管期影响而不得分摊的有关费用,例如享受国产设备投资抵免税收政策但尚在监管期内的相关设备的折旧费用之外,包括人员工资、房屋折旧、水电费及取暖费、以及其他包括低值易耗、机物料消耗、维修费等在内的费用,应依据上述分摊原则,即按预计实现产品销售收入的比例进行分摊,使两公司之间的交易趋于合理。此外,上文提到,共同成本分摊的筹划点还可用于总公司的管理费收取,此有赖于集团总公司层面的统筹安排,即需要总公司向国税总局统一申请,以获得相关批件,方可保证日后集团所属企业向集团公司支付的管理费性质的费用可于其税前列支。

五,结论

集团内部存货交易抵销解析 第9篇

一、不考虑存货跌价准备的存货交易的抵销

在不考虑存货跌价准备的情况下, 集团内部存货交易的抵销相对简单, 有两种处理思路:

思路一:首先, 假定内部购进的存货当期全部未实现对集团外销售, 抵销分录为:借:营业收入 (内部销售价格) ;贷:营业成本 (集团内销货方成本) , 存货 (未实现内部销售利润) 。此处假设内部销售价格高于集团内原销货方成本。然后, 按比例将当期对集团外销售部分的存货对应的未实现内部销售利润转入“营业成本”, 抵销分录为:借:存货 (对外销售部分对应的未实现内部销售利润) ;贷:营业成本。该笔分录的编制原理是, 当存货实现销售时, 在确认存货销售收入的同时需要结转其销售成本, 正式的会计分录为:借:主营业务成本;贷:库存商品。由于抵销分录抵销的是报表项目, 故将上述会计分录中的会计科目替换成对应的报表项目:借:营业成本;贷:存货。可见, 对于已向集团外部销售出去的存货, 其所包涵的未实现内部销售利润已结转至报表中的“营业成本”项目中, 导致“营业成本”虚增或虚减, 所以在编制抵销分录时应反向冲回。上述第一、二笔抵销分录合并后为:借:营业收入 (内部销售价格) ;贷:营业成本 (倒挤) , 存货 (期末结存存货中包含的未实现内部销售利润) 。

思路二:首先, 假定内部购进的存货当期全部实现对集团外销售, 抵销分录为:借:营业收入 (内部销售价格) ;贷:营业成本 (内部销售价格) 。然后, 按比例将当期未对集团外销售部分的存货对应的未实现内部销售利润转入“存货”, 抵销分录为:借:营业成本;贷:存货 (未对外销售部分对应的未实现内部销售利润) 。上述两笔抵销分录合并后为:借:营业收入 (内部销售价格) ;贷:营业成本 (倒挤) , 存货 (期末结存存货中包含的未实现内部销售利润) 。

二、连续抵销问题

若从集团内部购进的存货当期全部或部分未实现对集团外销售, 所形成的集团内部购货方期末存货又成为下期的期初存货, 从而产生连续抵销问题。在连续编制抵销分录时, 若采用上述第一种处理思路, 首先可假定本期期初结存的存货当期全部未对外销售, 则上年中影响了年末未分配利润的营业收入和营业成本继续影响本年的年初未分配利润, 所以只需将上述最后一笔分录中的“营业收入”和“营业成本”一并记入“未分配利润年初”即可:借:未分配利润年初 (未实现内部销售利润) ;贷:存货。同时, 对于期初结存的前期从集团内部购入的存货, 若在本期实现对集团外部的销售, 其抵销分录同思路一中的第二笔抵销分录。

三、所得税的影响

若考虑所得税的影响, 思路如下:首先, 确认期初存货中未实现内部销售利润产生的递延所得税资产, 抵销分录为:借:递延所得税资产;贷:未分配利润年初。此处仍假设内部销售价格高于集团内原销货方成本。若内部销售价格低于集团内原销货方成本, 则该笔抵销分录为:借:未分配利润年初;贷:递延所得税负债 (此种情况本文暂不讨论) 。然后, 确认递延所得税资产期初期末余额的差额。递延所得税资产的期末余额为期末存货中未实现内部销售利润产生的递延所得税资产。若本期递延所得税资产期末余额大于期初余额, 则抵销分录为:借:所得税费用;贷:递延所得税资产。若本期递延所得税资产期末余额小于期初余额, 则作相反抵销分录。

四、存货跌价准备的抵销

在集团内部存货交易的抵销处理中, 最为复杂的就是存在存货跌价准备的情况。本文前面已经介绍了在不考虑存货跌价准备的情况下的处理, 接下来再单独对存货跌价准备进行抵销即可。

对于存货跌价准备的抵销, 一方面要抵销存货跌价准备的期初数, 抵销分录为:借:存货存货跌价准备;贷:未分配利润年初。另一方面要抵销存货跌价准备期初数与期末数的差额, 即抵销存货跌价准备的本期计提数, 但存货跌价准备的抵销数必须以存货中未实现内部销售利润为限。

具体处理如下:若个别报表存货跌价准备的计提数 (bc) 小于存货中未实现内部销售利润 (b-a) , 见图1, 表明存货的可变现净值c高于存货最初的成本a, 从集团角度看不必计提存货跌价准备, 因此在编制抵销分录时, 只需直接抵销个别报表存货跌价准备计提数即可, 即抵销金额为b-c。

a集团报表中存货成本 (即存货最初成本) ;b个别报表中存货成本;c存货可变现净值。

若个别报表存货跌价准备的计提数 (b-c) 大于存货中未实现内部销售利润 (b-a) , 见图2, 表明存货的可变现净值已低于存货最初的成本, 即c

现就以上分析举例说明如下:

例:2008年1月1日, P公司以银行存款购入S公司80%的股份, 能够对S公司实施控制。2008年S公司从P公司购进A商品400件, 购买价格为每件2万元。P公司A商品每件成本为1.5万元。2008年S公司对外销售A商品300件, 每件销售价格为2.2万元;年末结存A商品100件。2008年12月31日, A商品每件可变现净值为1.8万元;S公司对A商品计提存货跌价准备20万元。

2009年S公司对外销售A商品20件, 每件销售价格为1.8万元。2009年12月31日, S公司年末存货中包括从P公司购进的A商品80件, A商品每件可变现净值为1.4万元。A商品存货跌价准备的期末余额为48万元。假定P公司和S公司适用的所得税税率均为25%。

要求:编制2008年和2009年与存货有关的抵销分录 (编制抵销分录时应考虑递延所得税的影响) 。

(1) 2008年抵销分录:

(1) 抵销本期未实现的收入、成本和利润。借:营业收入800 (4002) ;贷:营业成本750 (800-50) , 存货50[ (2-1.5) 100]。

(2) 因抵销存货中未实现内部销售利润而确认的递延所得税资产。借:递延所得税资产12.5 (5025%) ;贷:所得税费用12.5。

(3) 抵销计提的存货跌价准备。借:存货存货跌价准备20;贷:资产减值损失20。

(4) 抵销与计提存货跌价准备有关的递延所得税资产。借:所得税费用5 (2025%) ;贷:递延所得税资产5。

(2) 2009年抵销分录:

(1) 抵销期初存货中未实现内部销售利润及递延所得税资产。借:未分配利润年初50;贷:存货50。借:递延所得税资产12.5;贷:未分配利润年初12.5。同时, 抵销本期对外销售的该批内部购进的存货中未实现内部销售利润及递延所得税资产。借:存货10[ (2-1.5) 20];贷:营业成本10。借:所得税费用2.5 (1025%) ;贷:递延所得税资产2.5。

(2) 抵销期初存货跌价准备及递延所得税资产。借:存货存货跌价准备20;贷:未分配利润年初20。借:未分配利润年初5;贷:递延所得税资产5。

(3) 抵销本期销售商品结转的存货跌价准备及递延所得税资产。借:营业成本4[20 (20÷100) ];贷:存货存货跌价准备4。借:递延所得税资产1 (425%) ;贷:所得税费用1。

(4) 调整本期存货跌价准备和递延所得税资产的抵销数。2009年12月31日结存的存货中未实现内部销售利润为40万元, 存货跌价准备的期末余额为48万元[ (2-1.4) 80], 而期末存货跌价准备可抵销的限额为40万元[ (2-1.5) 80件], 因此本期应抵销的存货跌价准备为24万元[40- (20-4) ]。或者简单理解为, 从个别报表的角度本期计提的存货跌价准备为32万元[ (1.8-1.4) 80], 而从集团的角度本期计提的存货跌价准备为8万元[ (1.5-1.4) 80], 差额24万元 (32-8) 应予以抵销。借:存货存货跌价准备24;贷:资产减值损失24。同时, 借:所得税费用6 (2425%) ;贷:递延所得税资产6。

摘要：集团内部存货交易的抵销, 在存在存货跌价准备的情况下相对复杂。首先可在完全不考虑存货跌价准备的情况下对内部存货交易进行抵销, 然后再单独对存货跌价准备进行抵销。一方面抵销存货跌价准备的期初数, 另一方面抵销其本期计提数, 但存货跌价准备的抵销数必须以存货中未实现内部销售利润为限。

关键词：存货跌价准备,递延所得税,合并财务报表

参考文献

[1].财政部.企业会计准则2006.北京:经济科学出版社, 2006

[2].财政部.企业会计准则——应用指南2006.北京:中国财政经济出版社, 2006

内部关联交易 第10篇

一、企业内部控制目标解析

(一) 以COSO为代表的内部控制目标以COSO为代表的内部

控制的目标经历了约30年的演变, 其最原始的目标是防止虚假报告, 保证财务数据的准确性和财务报告的可靠性, 目标初衷是为企业体系以外的人提供一个统一的财务信息平台, 通过财务报告为不同层面的投资者和相关利益人提供企业的经营结果信息, 以保证信息的公允性。随着企业的演进和对内部管理需求的延伸, 内部控制的外延与内涵也不断扩大, 逐渐承载了促进企业经营的效率与效果、维护企业资产安全、保障企业经营合规等责任。内部控制的形式也从简单的会计控制、不兼容岗位的分离与牵制演变为建立在文化、道德、治理结构等软环境, 以流程为基础、规范企业整体内部运行的政策和流程体系。整个体系的目标可以分为三个层面:一是保障经营的效率和效果。二是保障财务报告的准确可靠。三是保障经营合规。合规目标强调企业必须遵守社会基本规范, 该目标与企业生存密切相关, 是属于内部控制最低层次、最基本的目标。为达成这三个层面的目标, 内部控制在企业运营过程当中应该发挥的相应作用包括明确道德规范、明晰权责权限、规范业务流程、信息沟通顺畅、监督企业运营、防范企业风险、保障经营记录准确等。

(二) COSO最新报告《企业风险管理整体框架》目标

COSO的最新报告《企业风险管理整体框架》于2004年提出, 该报告在基本肯定了前述三个内部控制目标的前提下, 增加了“战略目标”, 提出企业应当把实现战略目标作为实施内部控制的首要任务, 并在此基础上自上而下设定经营目标、报告目标和合法目标等具体目标。COSO新报告提出这一目标, 意味着内部控制不仅仅应用于实现企业其他三类目标的过程中, 也应用于企业的战略制定阶段。我国《内部控制基本规范》也继承了这一精神。战略目标与其他三个目标之间是什么关系呢?这要从企业的控制层级说起。通常, 企业内部存在三个层级的控制:

一是处于最高层级的控制是战略控制, 这是与公司治理层相关的控制, 战略控制着眼于战略定位控制, 其目的是制定公司战略, 并监督战略的实施。

二是处于中间层次的控制是管理控制, 这是与企业经理层或中间管理层相关的控制, 管理控制主要着眼于战略的实施, 其目的是促进公司战略目标的实现

三是处于最低层次的控制是作业控制, 这是与操作管理层或员工相关的控制, 它主要关注具体业务和事项, 其目的是实现经营目标、报告目标和合法目标等目标。其中, 处于中间层次的管理控制连接战略控制和作业控制, 起着桥梁的作用。可见, 内部控制最终的目的和最根本的目标是战略目标, 而经营目标、报告目标和合法目标都属于企业的具体目标, 是战略目标的逐层分解和细化, 是战略目标不同角度的体现, 这四个目标构成了一个完整的内部控制目标体系。

二、企业内部控制基本假设研究

(一) 研究回顾与评述主要有以下四种:

一是罗伯特西蒙斯对内部控制假设的论述。罗伯特西蒙斯是最早对企业内部控制假设进行研究的学者, 他提出了如下7项假设条件:第一, 人不可避免具有道德缺陷, 为了确保资产安全及信息可靠, 使用内部控制加以约束十分必要。第二, 有效的内部控制能对潜在的舞弊者形成威慑力, 从而降低舞弊行为。第三, 对异常情况, 独立的个人能够识别并予以报告。第四, 数人共谋舞弊可能性较低, 因为风险较高。第五, 组织中个人的权限由正式的任命和说明决定。第六, 业绩目标和可靠信息不存在固有矛盾, 可以同时实现。第七, 记录和文件是正式交易的凭证。

从假设2可以看出, 西蒙斯将内部控制假设与目标进行了重叠, 两者概念有所混淆。另外, 西蒙斯所提出的内部控制是指传统的内部控制, 此时的内部控制深受审计的影响, 通常被认为是公司管理控制的一些基本要求, 所以由此提出的内部控制假设条件过于狭窄。再者, 假设1应当作为内部控制的固有局限, 而非假设条件, 显然西蒙斯混淆了固有局限和假设这两个概念。

二是卡迈尔对内部控制假设的论述。迈尔把正式组织的内部控制假设概况为8项:第一, 人类固有的精神、道德和身体缺陷。第二, 有效的内部控制能够阻止个人舞弊。第三, 当个人处于独立状态, 即使没有行使不相容职责, 当不合规行为引起他的注意时, 他应该能够确认和报告。第四, 对于不合规行为的拒绝一般被认为是对这种行为的阻止, 所以在这种情况下, 合谋的可能性很低。第五, 组织设计是信息加工系统唯一的权力决定因素。第六, 组织设计中没有规定的行为会给信息加工带来紊乱因素。第七, 记录系统能为行为提供恰当的证据。第八, 信息加工系统的三个目标 (效率性、可靠性和资产安全性) 之间没有固有的矛盾。与西蒙斯的假设相比, 卡迈尔增加了一项内容, 但其实与西蒙斯提出的假设很类似, 同样也没有克服其不足之处。

三是潘飞、陈冬华对内部控制假设的论述。在《会计理念》一书中, 潘飞、陈冬华认为, 企业内部控制建立需要依赖如下假设:第一, 管理当局有责任建立和维持内部控制系统。第二, 内部控制能够为企业会计的公允表达提供合理的保证。第三, 内部控制存在着固有限制。第四, 内部控制受制于成本效益原则。第五, 内部控制只为常规业务设计。第六, 内部控制受主观因素影响。第七, 内部控制具有环境适应性。其不足之处在于假设3和假设6之间有重复, 同样的也混淆了固有局限和假设这两个概念。

四是潘琰、郑仙萍对内部控制假设的论述。潘琰等在《论内部控制理论之构建:关于内部控制基本假设的探讨》一文中提出了控制实体假设、可控性假设、复杂人性假设和不串通假设这四个内部控制基本假设。其不足之处在于对内部控制保证程度的理解不够准确, 没有针对内部控制固有局限而提出相关假设。

(二) 内部控制基本假设内容理论上讲, 内部控制假设可以

有很多, 但从理论研究和理论体系建设的角度讲, 只需要把与内部控制设计和运行直接相关的、对整个内部控制理论建设有影响的假设列入即可, 同时还要注意内部控制假设应从属于内部控制理论体系, 各假设之间不应相互矛盾, 应相互独立。基于这些特征, 本文提出了以下五大基本假设。

一是内部控制主体假设。控制主体假设是指内部控制活动应该限制在经济活动和管理行为相对独立的主体之内。主体假设有三层意义:主体假设明确了内部控制行为的立场, 决定了内部控制主体在进行控制活动时要严格区分不同组织之间的内部控制界限;主体假设表明内部控制是基于组织整体而设计和执行的, 不是基于组织中的个人而设计和执行的;主体假设明确了控制责任主体和控制对象。

二是系统可控性假设。内部控制是一个人为设置的控制系统, 施控主体主要指组织的管理当局, 受控客体是组织内部的各个构成元素及其彼此间的耦合关系;输入变量或者控制手段包括各种控制活动、信息与沟通和监控。内部控制要充分发挥作用, 其系统必须是可控的, 只有系统可控, 企业才能实现内部控制目标。这一基本假设确立了内部控制存在的意义。

三是复杂人性假设。“复杂人”假设最早是由爱德加薛恩在《组织心理学》一书中提出, “复杂人”假设其实是对“经济人”、“社会人”、“自我实现人”这三种人性假设的一个归纳。根据“复杂人”假设, 人性是多元化的, 应针对不同的人、不同的环境和不同的问题而采取不同的管理方法和手段。基于该项假设, 本文提出了复杂人性假设, 认为人具有道德和经济两个双重人格, 道德人格使人能够克制自己的私欲, 纠正自身行为偏差, 道德人格解释了内部控制有效性的原因;经济人格使人倾向于机会主义和具有一切从自身利益出发的动机, 因而舞弊、违规等行为会出现, 经济人格解释了内部控制必要性的原因。根据该项假设, 内部控制不仅应当包括规章制度、工作程序、严格的监督、绩效考核等强制约束性控制活动, 还应包括激发人的主动性、创造性的激励机制和企业文化等这些非强制性的软控制。

四是合理保证假设。在管理上, 内部控制系统的基本使命是为其所设定的目标的实现提供合理的保证。内部控制, 无论设计和执行多么理想, 也只能就企业目标的实现向经理层和董事会提供合理的保证。合理保证是由内部控制的局限性决定的, 同时也受到与控制相关的成本和收益的考虑。合理保证假设有以下几层含义:合理保证在控制风险方面是有积极作用的;内部控制不能被期望可以消除所以现存和潜在的企业缺陷, 内部控制有其自身的局限性, 并不是万灵药;合理的保证并不意味内部控制系统会经常失效。许多个别的以及共同的因素都用于为合理的保证这个概念提供支持。内部控制满足多重目标的累积作用以及控制的多重目的性减少了企业无法实现自身目标的危险。而且, 日常的经营行为和不同层次的人员的职责分工都有助于实现企业的目标。合理保证假设增加了对内部控制目标的正确理解, 是内部控制程序和控制方法设计的理论基础。

五是合伙舞弊概率低于个人舞弊概率假设。该假设是指合伙进行舞弊的可能性要低于单独一个人舞弊的可能性。之所以称之为假设, 是在于它并不是完全的客观事实, 因为现实中合伙舞弊时有发生。但该假设也并非无据可依, 因为由于合伙舞弊而导致控制失效的案例毕竟占少数, 控制失效的大部分案例还是个人舞弊。该假设为岗位分工和不相容岗位的分离提供了合理的基础。

三、内部控制目标与基本假设之间的关系

(一) 两者的区别除了前文介绍的两者内容上的不同外, 在产

生过程上, 两者也是有着明显的先后顺序的。内部控制是经济发展的产物, 尤其是在公司制企业中, 由于两权分离和股权高度分散, 企业作为自负盈亏的经济实体, 必须进行自我约束, 这样, 传统的内部控制产生了。内部控制系统与任何一个人造系统一样, 其首要环节就是设定目标。内部控制目标并非臆断, 而是来源于客观的社会环境, 集中反映了企业的主观要求。企业建立内部控制最原始的目标是防止虚假报告, 保证财务数据的准确性和财务报告的可靠性, 目标初衷是为企业体系以外的人提供一个统一的财务信息平台, 以保证信息的公允性, 但此时的保证程度尚不明确。当企业内部控制目标的雏形形成以后, 再根据其目标的要求, 对内部控制系统发挥作用所需要的环境进行总结, 选择性地提炼出了内部控制基本假设。可以说, 内部控制理论构建的起点是目标, 而目标决定了内部控制假设的内容。之后, 依据基本假设中的复杂人性假设, 控制活动由“硬”向“软”发展, 人性化的内部控制系统的设计和实施开始被学者和企业重视, 目的是最大限度地实现目标。而根据合理保证假设, 本文又对内部控制目标的实现程度有了较为准确的认识, 因此对内部控制目标进行了修正, 将实现目标的保证程度改为合理保证。可见, 先有内部控制目标, 后有内部控制假设, 内部控制假设从属于内部控制目标, 但是反过来, 假设又对目标进行了一定的补充与完善, 为支持内部控制目标的实现提供了理论基础。

(二) 两者的联系及对内部控制理论的共同影响内部控制离

不开环境的影响, 从客观上来看, 环境对内部控制理论与方法的影响表现在对内部控制基本假设上;从主观上看, 环境对内部控制的影响表现在内部控制目标上。内部控制目标和基本假设分别是环境对内部控制所提出的主观要求与客观要求, 如果没有内部控制目标, 内部控制系统就失去了发展的动力, 造成系统盲目运行或无法运行, 内部控制假设也就失去意义;而如果没有内部控制假设, 内部控制就失去了其存在的基础。内部控制目标与假设之间是相互作用和相互影响的, 它们共同构成了内部控制理论体系的基础, 它们都是市场经济条件下内部控制理论与实践的总结和概况。

参考文献

企业合并基础性内部交易抵销处理 第11篇

一、购买日抵销分录

[例1]假设P公司能够控制S公司, S公司为股份有限公司。208年12月31日, P公司个别资产负债表中对S公司的长期股权投资的金额为3000万元, 拥有S公司100%的股份。P公司在个别资产负债表中采用成本法核算该项长期股权投资。P公司208年度净利润假设为0万元。208年1月1日, P公司用银行存款3000万元购得S公司100%的股份 (假定P公司与S公司的企业合并不属于同一控制下的企业合并) 。P公司备查簿中记录的S公司在208年1月1日可辨认净资产的账面价值和公允价值相同。208年1月1日, S公司股东权益总额为2800万元, 其中股本为2000万元, 资本公积为800万元, 盈余公积为0元, 未分配利润为0元。

准则规定, 非同一控制下企业合并中形成母子公司关系的, 购买方应于购买日编制合并资产负债表。购买日合并工作底稿中编制的抵销分录为:借记“实收资本 (或股本) ”、“资本公积”、“盈余公积”、“未分配利润”项目, 贷记“长期股权投资”项目。当母公司对子公司的长期股权投资初始投资成本与应享有子公司所有者权益的份额不一致形成借方差额时, 其差额作为商誉处理, 应按其差额, 借记“商誉”项目。相关抵销分录为:

二、调整分录

合并报表准则规定, 合并财务报表应当以母公司和其子公司的财务报表为基础, 根据其他有关资料, 按照权益法调整对子公司的长期股权投资后, 由母公司编制。在合并工作底稿中应编制的调整分录有: (1) 对于应享有子公司当期实现净利润的份额, 借记“长期股权投资”项目, 贷记“投资收益”项目;按照应承担子公司当期发生的亏损份额, 借记“投资收益”项目, 贷记“长期股权投资”项目。 (2) 对于当期收到子公司分派的现金股利或利润, 借记“投资收益”项目, 贷记“长期股权投资”项目。成本法下子公司宣告分配现金股利时, 母公司的会计处理为借记“应收股利”、贷记“投资收益”, 权益法下的会计处理为借记“应收股利”、贷记“长期股权投资”, 故按权益法进行调整的分录为借记“投资收益”项目、贷记“长期股权投资”项目。 (3) 对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动, 母公司按照应享有或应承担的份额, 借记或贷记“长期股权投资”项目, 贷记或借记“资本公积”项目。

[例2]沿例1, 208年, S公司实现净利润1000万元, 假设不考虑盈余公积, 并同时假设其针对208年度实现净利润1000万元向P公司分派现金股利600万元, 未分配利润为400万元。S公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为70万元。208年12月31日, S公司股东权益总额为3270万元, 其中股本为2000万元, 资本公积为870万元, 盈余公积为0万元, 未分配利润为400万元。假定S公司的会计政策和会计期间与P公司一致, 不考虑P公司和S公司及合并资产、负债的所得税影响。208年12月31日, P公司对S公司的长期股权投资的账面余额为3000万元 (假定未发生减值) 。

根据合并报表准则的规定, 在合并工作底稿中将对S公司的长期股权投资由成本法调整为权益法。有关调整分录为:

(1) 确认P公司在208年S公司实现净利润1000万元中所享有的份额1000万元 (1000100%) :

(2) 确认P公司收到S公司208年分派的现金股利, 同时抵销原按成本法确认的投资收益600万元 (600100%) :

(3) 确认P公司在208年S公司除净损益以外所有者权益的其他变动中所享有的份额70万元 (资本公积的增加额70万元100%) :

三、资产负债表日抵销分录

主骨架抵销分录为:借记“股本年初、本年”、“资本公积年初、本年”、“盈余公积年初、本年”、“未分配利润年末”、“商誉”, 贷记“长期股权投资”。附骨架抵销分录为:借记“投资收益”、“未分配利润年初”, 贷记“提取盈余公积”、“对所有者 (或股东) 的分配”、“未分配利润年末”。现结合前例, 对主骨架和附骨架抵销分录的编制过程和原理加以阐述。

首先, 重新编制购买日抵销分录。

由于在合并工作底稿中编制的调整分录和抵销分录, 借记或贷记的均为财务报表项目, 不是具体的会计科目;而本期末编制合并财务报表是以本期末母公司和子公司当期的个别财务报表为基础编制的, 因此, 208年12月31日必须将购买日208年1月1日编制的抵销分录再予以重新编制。

其次, 将前述三笔调整分录予以抵销。

将调整分录 (1) 予以抵销:在子公司为全资子公司的情况下, 编制合并利润表时应将子公司当期实现的净利润视为母公司当期净利润。S公司208年实现净利润1000万元可视为P公司当年净利润, 应纳入企业集团合并净利润, 子公司当期实现的净利润被计算了一次。母公司对某一子公司在合并工作底稿中按权益法调整的投资收益, 实际上就是该子公司当期实现的净利润, 子公司当期实现的净利润又被计算了一次。至此, 子公司当期实现的净利润被计算了两次。因此, 编制合并财务报表时, 必须将母公司对子公司的长期股权投资在合并工作底稿中按权益法调整的内部投资收益1 000万元与母公司对子公司的长期股权投资予以抵销。

将调整分录 (2) 予以抵销:208年度, P公司收到S公司针对208年实现净利润分派的现金股利时, 在其个别报表中确认了投资收益600万元;经过调整分录 (2) 调整后, 抵销了原按成本法确认的投资收益600万元, 并同时冲减了母公司资产负债表中“长期股权投资”项目600万元。S公司针对208年实现净利润向P公司分派现金股利时, 在子公司所有者权益变动表中“对所有者 (或股东) 的分配”项目增加了600万元, 进而使子公司所有者权益减少了600万元。但是, 从企业集团整体来看, 子公司向母公司分配利润与母公司对子公司进行的长期股权投资一样, 均属于内部交易, 只不过方向正好相反。子公司向母公司分配利润, 实际上相当于子公司将资金上缴给上级单位, 并不引起整个企业集团的资产和所有者权益减少。因此, 应将子公司本期对所有者 (或股东) 的分配与母公司对子公司的长期股权投资予以抵销。

将调整分录 (3) 予以抵销:抵销原理同抵销调整分录 (1) 。

最后, 以208年12月31日重新编制的购买日抵销分录为基础, 将四个抵销分录合并, 形成一笔复合抵销分录:

由于该笔复合抵销分录过于庞杂, 在实务中可将子公司未分配利润的年初金额和本年增减变动金额的抵销单独处理, 将上述复合抵销分录拆分成以下两笔抵销分录:

主骨架抵销分录 (4) :长期股权投资与子公司所有者权益相抵销

这里的商誉200万元 (长期股权投资的初始投资成本3000万元-购买日208年1月1日按照持股比例100%计算确定的应享有被购买方S公司可辨认净资产公允价值2 800万元份额2 800万元100%) 是指在合并资产负债表中应予列示的商誉, 并不在购买方P公司的账簿及其个别资产负债表中确认。购买方P公司的账簿及其个别财务报表中的“长期股权投资”科目和项目中均包含该项200万元商誉。

附骨架抵销分录 (5) :内部投资收益和子公司利润分配项目的抵销

附骨架抵销分录 (5) 是对主骨架抵销分录 (4) 中的子公司“未分配利润年末”项目的附加补充说明, 通过对影响子公司年末未分配利润的相关因素的抵销, 达到了对子公司年末未分配利润抵销的效果。

参考文献

[1]财政部:《企业会计准则2006》, 经济科学出版社2006年版。