非货币性交易准则

非货币性交易准则（精选8篇）

非货币性交易准则 第1篇

非货币性交易准则与美国对应准则的比较

1999年6月28日财政部发布了《企业会计准则――非货币性交易》(以下简称“非货币性交易准则”)。该准则对非货币性交易中资产的计量标准、损益的确认条件、资产减值损失的认定，以及信息披露作出系统规定。

概括地说，在非货币性交易准则中，非货币性交易是指交易双方以非货币资产进行的交换。非货币性交易最大的特点是以货易货，不收付款项。所以，非货币性交易会计核算的主要问题是以什么价格作为换入资产的入帐价格，以及是否确认交易损益。总体来说，对非货币性交易会计核算的规定，有以下几个主要特点：

第一，将非货币性资产划分为待售资产和非待售资产，在此基础上，将非货币性交易划分为同类非货币性资产交换和不同类非货币性资产交换。

第二，为便于具体操作，该准则对非货币性资产公允价值的确定，借鉴了国际会计准则，对其分别作了具体规定。

第三，谨慎原则在非货币性交易会计中得到了充分体现。

非货币性交易准则的核心是：资产的计量和损益的确认，而两者又是相互影响的。为了正确进行会计确认，必须确定判断标准。该准则将盈利过程是否完成作为判断标准。

本文主要拟就有关这方面的问题，把我国的非货币性交易准则与美国的会计原则意见书第29号――非货币性交易的会计(APB29)作一比较。

(一)非货币性交易的含义不同。

非货币性交易准则中对非货币性交易定义为：交易双方以非货币性资产进行的交换，这种交易不涉及或只涉及少量的货币性资产(即补价)。

在APB29中，非货币性交易包括：

(1)与所有者的非互惠转移，如将可流通的权益证券之类的非货币性资产作为股利分配给股东;

(2)与其他企业的非互惠转移，如将非货币性资产捐赠给慈善组织;

(3)非货币性交换，即企业与其他企业之间进行的非货币性资产或劳务的交换。

(二)非货币性资产的分类。

非货币性交易准则将非货币性资产分为待售资产和非待售资产。待售资产指企业为出售而持有的非货币性资产，包括商品、短期股票投资以及不准备持有至到期的债券投资等;非待售资产指待售资产以外的非货币性资产，包括库存材料、固定资产、无形资产和长期股权投资等。

在APB29中，将非货币性资产分为生产性资产、类似生产性资产和非生产性资产。生产性资产指企业持有的或在生产商品、提供劳务中使用的资产，也包括采用权益法核算的长期投资;类似生产性资产指发挥相同功能或者用于相同业务方面的同类型生产性资产;非生产性资产是指生产性资产以外的非货币性资产。

待售资产与非待售资产的划分和生产性资产与非生产性资产的划分，都是为了区分非货币性交易属于同类还是不同类。但待售资产与非待售资产的划分是考虑了我国的实情，因我国一些企业进行非货币性交易往往是出于操纵利润的目的;准则扩大了非货币性资产的范围，规定不仅包括采用权益法核算的长期股权投资，也包括采用成本法核算的长期股权投资，实质上也就缩小了不同类非货币性资产之间的交换，减少了对交换损益的确认，避免了以此操纵利润。

(三)非货币性交易中计量标准的确定。

非货币性交易准则规定：同类非货币性资产的交换，应以换出资产的帐面价值作为换入资产的入帐价值。如果换出资产的公允价值低于其帐面价值，应以换出资产的公允值作为换入资产的入帐价值;换出资产的公允价值与其帐面价值的差额，确认为当期损失。不同类非货币性资产的交换，应以换入资产公允价值作为其入帐价值;换入资产的公允价值与换出资产帐面价值的差额计入当期损益。如果换入资产的公允价值无法确定，应以换出资产公允价值作为换入资产的入帐价值，换出资产公允价值与换出资产帐面价值的差额计入当期损益。如果两者的公允价值都无法确定，应以换出资产帐面价值作为换入资产入帐价值，不确认损益。实质上非货币性交易是建立在历史成本和公允价值的计量基础上，尽可能不确认交换损益。

APB29规定：对非货币性交易的会计处理应建立在所涉及资产或劳务的公允价值的基础上。如果收到资产的公允价值比放弃资产的公允价值更为明确，则应以它作为计量标准。如果无法确定公允价值而交换从实质上来说又不是盈利过程的终止，那么，非货币性交易的会计处理不应建立在转移资产公允价值的基础上。

(四)非货币性交易中的货币性补价。

在非货币性交易中，经常会发生交换的非货币性资产不等值的情况，这样就会发生货币性补价的支付和收取。

非货币性交易准则对于支付货币性补价，区分为同类非货币性资产交换与不同类非货币性资产交换两种情况。

在同类非货币资产交换中，支付补价的，应以换出资产帐面价值与补价之和作为换入资产入帐价值。如果换出资产的公允价值低于其帐面价值，应以换出资产公允价值与补价之和作为换入资产入帐价值;换出资产的公允价值与帐面价值之间的差额，确认为当期损失。收到补价的，应以补价占换出资产以允价值的`比例为基础，确认收益;以换出资产的帐面价值扣除补价，作为换入资产入帐价值。如果换出资产的公允价值低于其帐面价值，应以换出资产公允价值减去补价作业换入资产入帐价值;换出资产公允价值与其帐面价值之间的差额，确认为当期损失。

不同类非货币资产交换时，支付补价的，应以换入资产公允价值作为其入帐价值，换入资产公允价值减去补价后，与换出资产帐面价值之间的差额计入当期损益;收到补价的，应以换入资产公允价值作为其入帐价值，换入资产的公允价值加上补价后，与换出资产帐面价值之间的差额计入当期损益。

美国财务会计准则委员会的现行准则规定：非货币性交易中涉及的货币性补价不低于交换资产公允价值25%，该交易应作为货币性交易进行处理;货币性补价低于25%，则该交易应作为非货币性交易进行处理。货币性补价的收入方以收到的货币性金额大于所让渡资产的帐面价值一定比例的部分为限，实现交换上的利得。支付货币性补价的企业不应确认交易上的利得，而应按所支付的货币性补价加上让渡的非货币性资产的帐面价值来确认收到的资产。

对于非货币性交易中的货币性补价，中国和美国均以25%作为区分货币性交易与非货币性交易的标准，而且两国都是按收到的货币性补价的一定比例确认利得。

(五)损益的确认。

非货币性交易准则规定：同类非货币性资产相交换，不确认交换损益，仅确认交换资产的减值，因为此时盈利过程没有完成;不同类非货币性资产相交换，不仅确认交换资产的减值，还确认交换损益，因此此时盈利过程已经完成。非货币性交易中，不同类非货币性资产之间的交换毕竟是少数，这与我国制定该准则的初衷――限制企业通过非货币性交易

来操纵利润是一致的。

美国由于他们对非货币性资产的分类不同于我国，使得不同类交易的范围大于我国，因而也就增加了交易损益确认的机会。

非货币性交易会计准则的发布和实施，对于规范我国企业非货币性交易的会计核算和相关信息的披露，具有重要意义：

第一，非货币性交易会计准则的发布和实施，有助于规范企业非货币性交易的会计核算和相关信息披露。从20世纪80年代兴起的边境易货贸易，到目前包括上市公司在内有大量资产置换、资产重组业务，对会计实务提出了新的要求，迫切需要对这类非货币性交易业务的会计核算和相关信息披露作出规范。该准则的发布和实施，恰好适应会计实务的这一需要。

第二，非货币性交易会计准则的发布和实施，从某种程度上避免了企业利用非货币性交易操纵利润。该准则规定，同类非货币性资产交换，不确认交换损益;不同类非货币性资产交换，以换入资产的公允价值作为其入帐价值，确认交换损益。由于不同类非货币性资产交换的范围比较小，这在一定程度上避免了企业利用非货币性交易来操纵利润。

非货币性交易会计准则的发布和实施，虽如以上所述，可以在一定程度上避免企业利用非货币性交易操纵利润，但那些避开该准则，通过资产重组、债务重组来操纵利润的现象依然存在，还有待于我们进一步规范。

非货币性交易准则 第2篇

一、关于基本概念

(一)预付帐款是不是非货币性资产?根据准则指南关于定义的说明，非货币性资产的“最基本特征是，其在将来为企业带来的经济利益，即货币金额是不固定的或不可确定的”。对照定义，预付帐款首先必须能为企业带来经济利益，其次这种利益表现为货币在金额上是不固定的。那么，预付帐款能不能为企业带来经济利益?所谓经济利益，对企业来说可以是收益，也即在耗费成本基础上的增值额。之所以能产生经济利益，原因之一在于该要素的稀有性;其二是它的有用性，即可以提供经济利益。预付帐款从根本上说属于往来款的性质，它在未来能国企业带来是的等价交换产生的其他资产，并不会直接产生收益。另外，预付帐款也不具备产生经济利益的本质原因。所以，笔者认为不应将预付帐款划为非货币性资产。

(二)待售资产与非待售资产的区别。准则将待售资产定义为“为出售而持有的非货性资产”;非待售资产“是指待售资产以外的非货币性资产”。准则指南指出，“二者区分的主要依据是企业持有资产的目的不同”。笔者认为，以企业持有非货币性资产的目的作为区分标准似是而非乎有些主观，比如，非货币性资产中的半成品，企业既可以自用，也可以销售，实际工作中怎样判断?准则应该对该类介于销售和自用的资产予以进一步说明。

二、关于损益的确认

准则依据稳健的会计原则，将非货币性交易划分为同类和非同类交易，同类交易中以低价确认资产，尽量不确认收益;非同类交易按照换出资产的公允市价与帐面价值间差额确认损益。这样处理对于限制非货币性交易的发生、防止人为地虚增资产与收益有一定的作用，但其中有些问题：其一同类交易与非同类交易间区分标准容易被人为操纵，使得利润不实失去可比性;其二，如果同类交易不确认收益，那企业应不应该为此交纳所得税?准则中对于税的问题一采取满足纳税的要求，比如增值税，无论企业非货币性交易属于哪种类型，涉及的增值税都需按照交易的公允价值计缴，增值税是对“销售货物或者提供加工、修理修配劳务，以及进中货物”等行为片收的税金，对非货币性交易征收增值税显然是将其视为销售活动，既然如此，就应按昭交易的公允价值与交换资产的帐面价值差额视同为销售利润征收所得税，那么，准则实际上把交换损益看作“永久性差异”。诚然，会计与税法间允许存在这类差异，然而，笔者倾向于尽量减少该种差异，因为这显然会使实际工作变得复杂化。因此，笔者认为对于所有非货币性交易都可视同销售确认损益，在住处披露中把这部分损益予以单独列示。这样做的好处在于能够使实际操作工作变得简洁，同时损益的计算也有一个统一标准，增强可比性。

三、关于资产价值确认

准则关于资产诗人划分两种标准，如果为同类非货币性交易，当没有补价时，以换出方资产的帐面价值作为换入资产的入帐价值，当换出资产的公允价低于帐面价时，以公允价为入路价值;有补价时，支付补价方以换出资产的.公允价低于帐面价时，以公允价加上补价作为入帐价值，收到补价方的换入资产帐面价值=换出资产帐面价值-补价/换出资产公允价值x换出资产的帐面价值。如果为不同类非货币性交易，以换入资产的公允价值入帐。这样，不同的交换方式有不同的诗人标准，即使同一种资产也会因为交换方式不同而有几种价格。如：甲公司用帐价值为10000元、市价为15000元的固定资产交换乙公司市价为15000元的A种原材料，固定资产和原材料为同类非货币性资产交换，甲公司A材料入贱价为10000元。与此同时，甲公司还以市价为15000元的待售产品同丙公司交换市价为15000元的同样A材料，这时，A材料入账价值为15000元。显然，一种存货出现几种计价基础，使得存货价值失真。笔者以为既然非货币性交易是以公允价值为基础进行的，那么不妨以换入资产的公允价值作为入帐价值。这样不但统一了计价基础，简化了核算，同时也并不会虚增资产。既然非货币性交易有其存在的客观要求，而且已经得到法规认可(出台了交易规则而不是取缔)，那么，为什么不可以视同购销活动以市价确认其价值呢?

四、关于换入资产的附加成本

如换入固定资产安装成本、原材料入库前挑选整理费用等费用准则没有具体加以明确，但准则列举了交易评估费和运杂费应该按其性质计入成本或当期费用。据此，笔者认为这类附加费应直接认入换入资产的成本，这时，换入资产入帐价值应该等于换入资产的公允价值(换出资产的帐面价值)加上附加费用。

浅谈非货币性交易准则的变化 第3篇

一、准则名称由“非货币性交易”改为“非货币性资产交换”, 准确界定了新准则的核算范围

美国财务会计准则委员会于1973年5月发布的APB意见书第29号《非货币性交易》中将交换定义为:“交换 (或交换交易) 是指一个主体与另一个主体之间的互惠转让, 通过转让, 主体以让渡其他资产或劳务或者承担其他义务而取得资产或劳务, 或者偿还一项负债。”该定义明确了交换的性质为互惠转让, 交换的对象可以是资产、劳务或负债。

而在我国旧准则中将“非货币性交易”定义为“指交易双方以非货币性资产进行的交换。这种交换不涉及或只涉及少量的货币性资产 (即补价) ”, 从该定义可以看出我国非货币性交易准则没有包括非货币性负债交换、劳务交换和非互惠转让, 非货币性交易对象主要是非货币性资产。笔者认为, 我国准则对非货币性交易的定义是不严格的, 不完整的。因此在新准则中将“非货币性交易”改为“非货币性资产交换”, 将非互惠转让和涉及非货币性负债和劳务的非货币性交易排除在准则之外, 这样使新准则名称与内容形成一致, 准确界定了新准则的核算范围。

二、新准则引入“商业实质”概念, 并根据非货币性资产交换是否具有商业实质规定了采用不同的会计核算方法

1.“商业实质”概念的引入

新准则从国际会计准则中引入了“商业实质”的概念, 与国际会计准则一脉相承, 体现了与国际会计准则的趋同。

“商业实质”在改进后的《国际会计准则第16号不动产、厂房和车床》中被定义为, 如果一项资产交换交易符合以下标准, 则可认为具有“商业实质”:

(1) 收到资产的现金流量的指标 (风险、时间和金额) 与换出资产的现金流量指标不同;

(2) 由于交换交易的发生, 主体经营中受该项交易影响的主体特定价值部分发生了改变; (“主体特定价值”指主体预期从资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的、或预期在清算负债时发生的未来现金流量的现值。

(3) 1与2之间的差额主要与被交换资产的公允价值相关。

我国新准则第四条规定“满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质: (一) 换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同; (二) 换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同, 且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的”。

通过以上国际会计准则与我国新准则关于“商业实质”概念的比较, 不难发现我国新准则关于“商业实质”概念与国际会计准则规定是一致的。

2. 新准则根据“非货币性资产交换是否具有商业实质”规定采取不同核算办法, 体现了实质重于形式的会计信息质量要求

“商业实质”概念的引入将非货币性资产交换的会计核算区分为“具有商业实质”和“不具有商业实质”两类来分别进行核算。非货币性资产交换若“具有商业实质”则换入资产以换出资产的公允价值为计价基础, 若“不具有商业实质”则换入资产以换出资产的账面价值为计价基础。笔者认为, 新准则的这些规定体现了实质重于形式的会计信息质量要求。非货币性资产交换如“具有商业实质”则类似于货币性资产交易中的资产销售 (或转让) 业务, 共同之处都是转移了一项资产的所有权, 所转移资产按账面价值结转成本, 同时按售价 (或转让价, 在非货币性资产交换中按公允价值) 作为新购入 (或换入) 资产的入账价值的计价基础;不同之处是货币性资产交易中取得的是货币性资产, 在非货币性资产交换中取得的是非货币性资产。在非货币性资产交换中, 换入资产一般按换出资产的公允价值作为入账基础, 而公允价值与账面价值的差额“自然”就产生了损益。

“不具有商业实质的非货币性资产交换”, 由于其盈利过程没有实现, 获利过程是不完整的, 故以换出资产的账面价值作为换入资产入账价值的计价基础。

二、新准则重新启用了“公允价值”计量属性

1.公允价值计量属性的定义与计量

公允价值是指在公平交易中, 熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。公允价值的计量有三种情况, 可根据下表来确定:

2.公允价值计量属性在新旧非货币性交易准则中的运用

不管是FAS153还是改进后的《国际会计准则第16号不动产、厂房和车床》, 都规定非货币性交易应以公允价值为基础。公允价值计量属性在我国新旧非货币性交易准则中的运用如下表所示:

2006年新准则重新启用了公允价值计量属性。首先在《企业会计准则基本准则》第42条明确规定“公允价值”为会计五种计量属性之一, 为其在会计具体准则中“名正言顺”的使用提供了法律依据。公允价值计量属性在我国会计准则中从“使用限制使用重新使用”的历程, 反映了我国会计界对公允价值计量属性的认识发展过程, 我们不能因为害怕企业利用公允价值计量属性操纵利润就忽略了提供会计信息更相关的优势, 因噎废食, 弃而不用或限制使用, 与国际会计准则相偏离。公允价值计量属性的重新使用也反映了我国会计界勇于面对问题, 而不是回避问题的会计准则改革态度, 在国际会计准则趋同的潮流中, 也显示出我国是一个负责任的大国态度。

(3) 新旧准则在使用公允价值计量属性方面的变化

一是新准则为从制度上限制公司利用关联方关系进行非货币性资产交换来操纵利润的现象, 在对公允价值计量属性的重新使用中做了一些限制性规定。

新准则在第五条规定“关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质”, 这项规定表明:非货币性资产交换的企业各方存在关联方关系, 则以换出资产的账面价值作为换入资产入账价值的基础, 不产生非货币性资产交换损益。而在旧准则中没有类似规定。

二是新准则对公允价值计量属性的重新使用更加体现出会计信息的可比性质量要求, 避免了旧准则计量属性不协调现象。

旧准则第七条规定:“在非货币性交易中, 如果同时换入多项资产, 应按换入各项资产的公允价值与换入资产公允价值总额的比例, 对换出资产的账面价值总额与应支付的相关税费进行分配, 以确定各项换入资产的入账价值”。笔者认为这种“以换出资产账面价值为换入资产入账价值基础的规定”与“以换入各项资产的公允价值比例来分配确认换入各项资产入账价值的分配基础”的规定出现了“先以账面价值入账, 再以公允价值分配”前后计量属性不一致现象, 也影响到会计信息的客观性与相关性。

根据新准则第三条和第九条规定可知, 非货币性资产交换同时换入多项资产的, 非货币性资产交换的会计处理有三种情况, 如表1所示。

通过以上比较可知, 新准则对公允价值计量属性的重新使用更加体现出会计信息的可比性质量要求, 避免了旧准则计量属性不协调现象。

四、非货币性资产交换损益产生的原因、类型、确认方式及对利润影响的变化

新旧准则非货币性资产交换损益产生的原因、类型、确认方式及对利润影响的差异比较如表2所示, 见下页。

笔者认为, 新旧准则非货币性资产交换损益产生的原因、类型、确认方式及对利润的影响不同, 一方面是由于随着经济发展和企业非货币性资产交换业务在企业经济业务中比例的扩大, 从会计信息的重要性要求出发, 对非货币性资产交换损益要加以分析类型, 并分别确认, 不再笼统地“以收到补价来确认损益, 并计入营业外收入或营业外支出”;另一方面是由于我国会计理论从“以利润表观为核心地位的财务报表观”向“以资产负债表为核心地位的财务报表观”的转型。旧准则财务报表在确认、计量、结构方面是以利润表观为核心地位, 非货币性资产交换一般以换出资产的账面价值作为换入资产入账价值的基础, 不反映换出资产的增值收益或减值损失, 只体现了“物物交换”, 根据会计平衡等式, 资产总额不变, 收益不变;只有在收到补价情况下, 将换出资产的一部分“视同销售”, 按“换出资产公允价值扣除换出资产账面价值与应交的税金及教育费附加 (相当于销售利润) ”占换出资产公允价值的比例 (相当于销售利润率) 乘以补价 (结果相当于利润) 确认为非货币性资产交换收益, 其结果会使利润增加。新准则财务报表是以资产负债表观为核心地位, 更加着眼于企业长远可持续发展, 限制企业短期行为, 将公允价值与账面价值之间差额产生的潜在损失或收益反映出来, 突破了传统的谨慎性要求。新准则中收到补价只是作为换入资产的另一种形态, 一方面增加银行存款等账户, 同时在换入资产的入账价值中扣除收到的补价部分, 按照会计平衡公式可知, 这样只引起资产内部一增一减, 资产总额不变, 因此收到补价时不再确认非货币性资产交换损益;支付补价也是作为换出资产的另一种形态, 在换入资产的入账价值中加上收到的补价部分, 也不影响非货币性资产交换损益。新准则的目的在于提升企业资产负债信息质量, 企业资产、负债的变化影响所有者权益的变化, 最终影响企业价值发生变化, 导致股东财富增减, 这些突破了传统的单纯的利润考核概念。

五、几点建议

1.将新准则第二条中“货币性资产”概念中的“现金”改为“库存现金”较为妥当。因为此处的“现金”即为出纳保管的现金, 在新会计准则会计科目表中, 已将“现金”改为“库存现金”, 因此将“现金”改为“库存现金”以保证在新会计准则中概念的一致性;另外与《企业会计准则第31号现金流量表》中的“现金”加以区别, 现金流量表中的“现金”是指现金和现金等价物。

2.随着我国经济发展和经济管理的需要, 在适当的时候, 可研究制定非货币性负债交换及非货币性劳务交换准则, 完善非货币性交易准则体系。

3.进一步研究判断非货币性资产交换“是否具有商业实质”和确认、计量公允价值的方法, 加强可操作性。

总之, 新准则的变化反映了我国财务报表观已由“利润表收益观”向“资产负债表收益观”为核心的转型, 提高了会计信息的相关性, 更符合财务会计报告的目标, 与国际会计准则的达到了“实质性”趋同。但是在执行新准则时, 还需要广大会计人员不断学习, 提高执业判断能力, 同时也需要国家有关部门完善会计监管体系, 以确保企业提供更加相关、客观的会计信息。

参考文献

[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则 (2006) [M].北京:中国财政经济出版社, 2006.

[2]中华人民共和国财政部.企业会计准则——应用指南 (2006) [M].北京:中国财政经济出版社, 2006.

[3]中华人民共和国财政部.企业会计制度 (2001) [M].北京:经济科学出版社, 2001.

非货币性交易准则 第4篇

关键词:非货币性资产交换;现行准则;旧准则;公允价值 ; 商业实质

非货币性资产交换, 是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换, 该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产( 即补价)【1】 。认定涉及少量货币性资产的交换作为非货币性资产交换,通常以补价占整个交换金额的比例低于25%作为参考。这种交易是企业之间的一种非经常性的特殊交易行为,在实务中,交易双方通过非货币性资产交换一方面可以满足各自生产经营的需要,同时可在一定程度上减少货币性资产的流出。如果一家企业需要另一家企业生产的产品作为原材料,而另一家企业需要上述企业持有的一项非专利技术,这两家企业之间就有可能进行非货币性资产交换。

一、现行会计准则与旧准则的主要差异

现行准则:《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》规定,非货币性资产交换同时满足以下两个条件的,应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本,公允价值与换出资产的账面价值之间的差额计入当期损益:(1)该项交还具有商业实质;(2)换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。对于不能同时满足上述两个条件的非货币性资产交换,则要以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的入账价值,不确认交换损益。

旧准则:以换出资产的账面价值计价,且不涉及补价的非货币性交易不确认损益。涉及补价的非货币性交易中,收到补价的一方应确认损益,且损益仅以收到的补价所含的损益为限。

通过对比我们可以看出,在职业判断方面,旧准则取消公允价值的应用,不需职业判断;现行准则一定程度上使用公允价值概念,需要职业判断,在交换是否具有商业实质方面,也存在职业判断的应用。在披露的信息质量特征方面,旧准则不能真实反映交易本质,信息可靠性强,但真实性和相关性弱;现行准则很好的体现了交换的实质,真实性和相关性强。

二、现行准则与旧准则在会计处理上的差异

(一)不涉及补价的情况

现行准则:1、若采用公允價值计价,换入资产的入账金额等于换出资产的公允价值加上相关的税费,但如果有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产的更可靠时,采用换入资产的公允价值加上应支付的税费作为换入资产的入账价值。换出资产的公允价值与换出资产的账面价值之间的差额计入当期损益。2、若以账面价值计价,换入资产的入账价值等于换出资产的账面价值加上应支付的相关税费,交易不涉及损益。

旧准则:换入资产的入账价值等于换出资产的账面价值加上应支付的相关税费【2】,交易不涉及损益。同现行准则中以账面价值计价的情况。

(二)涉及补价的情况

1、支付补价的一方

现行准则:(1)在公允价值计量的情况下,以换出资产的公允价值, 加上补价和应支付的相关税费, 作为换入资产的入账价值。但如果有确凿证据表明换入资产的公允价值更为可靠,应以换入资产的公允价值加上应支付的相关税费作为换入资产的入账价值。换出资产公允价值与其账面价值的差额计入当期损益。(2)在账面价值计量的情况下,以换出资产的账面价值,加上补价和应支付的相关税费,作为换入资产的入账价值,不涉及损益。

旧准则:与现行准则以账面价值计价结果一样。

2、收到补价的一方

现行准则:(1)按照公允价值计量的情况下,以换出资产的公允价值,减去补价和应支付的相关税费,作为换入资产的入账价值。但如果有确凿证据表明换入资产的公允价值更为可靠,应以换入资产的公允价值加上应支付的相关税费作为换入资产的入账价值。换出资产公允价值与其账面价值的差额计入当期损益。(2)按照账面价值计量的情况下,以换出资产的账面价值,减去补价和应支付的相关税费,作为换入资产的入账价值,不涉及损益。

旧准则:以换出资产的账面价值,减去补价所含账面价值加上应支付的相关税费,作为换入资产的入账价值;并计算补价所含损益计入当期损益。

由于非货币性资产交换涉及补价且收到补价的一方的按照旧准则的会计处理与按照现行准则账面价值计量的情况明显不同,下面以这种情况为例,比较现行准则与旧准则在会计处理上的差异。

例:A公司以一台设备换入B公司的一辆小轿车,设备原值200万元,已提折旧120万元,公允价值90万元,小轿车原值90万元,已提折旧6万元,公允价值80万元,B公司另向A公司支付10万元补价。在该项交易中A公司发生资产清理费4万元,B公司发生清理费2万元。假设该交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量【3】。

作为收到补价的A公司,收到的补价占整个资产交换金额的比例为11.11% (10 /90= 11. 11% ),该比例小于25%,所以该项交易属于非货币性交易。

按照旧准则,A公司应确认的交易收益=10-10/90ⅹ(200-120)=1.11万元,换入小轿车的入账价值=200-120-10+4+1.11=75.11万元。

按照现行准则,换入小轿车的入账价值=90-10+4=84万元,确认的收益=90-80=10万元。

通过上例可看出,现行准则承认了公允价值,这样期末资产负债表中的固定资产项目金额会比应用旧准则时多8.89万元,利润表中营业外收入项目金额会比应用旧准则时增加8.89万元。因此,换出资产的公允价值如果被高估,会导致资产和利润虚增。

三、会计实务中相关问题的思考

(一)公允价值的界定问题

公允价值是指在公平交易情况下,熟悉情况的双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。在资产和负债不存在活跃市场且不能参照类似资产或负债的市场价格确认公允价值时,应当采用估值技术获得公允价值,这要依靠会计人员的职业判断。因此公允价值的这种确定方法,很有可能使其难达“公允”,让企图舞弊者将该准则当作操纵利润的工具,借以实现用会计“制造”利润的目的。

(二)商业实质的判断问题

换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同或者换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同,且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的,这两个条件是判断交换具有商业实质的标准。虽然准则中有具体规定,但这依然依赖会计人员的专业判断,容易给企图舞弊者以可乘之机,应当在实施过程中进一步规范判断标准。

(三)25%的判断标准问题

非货币性资产交换应用指南中规定,认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换,通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考。那么如果一个企业进行资产交换的目的是为了获得换入资产的使用价值,但支付的补价恰好等于整个交换金额的25%,那么按照准则规定是不能作为非货币性资产交换处理的,但这不符合会计上的实质重于形式原则,谁能说明25%和24.999%有多大差别呢。况且公允价值的弹性【4】,可能使此比例计算存在非唯一性,进而影响非货币性资产交换的认定。

正如前面所说的,非货币性资产交换的认定、商业实质的判断、公允价值的判断都在很大程度上依赖会计师的专业判断,因此要求会计执业者必须准确把握规定的判断标准及确认方法。非货币性资产交换商业实质的判定,交换的非货币性资产公允价值的计量,都存在较大的变数,因此也应进一步完善、规范对应的判断标准及确认方法,尽可能地堵住舞弊渠道,提高会计信息质量。

参考文献:

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[2] 王炜 新旧非货币资产交换准则的变化及其账务处理,经济研究 2008.1

[3] 甘国华浅析同类非货币资产交换中涉及补价时的会计处理,财会园地

[4] 梁秀丽非货币性资产交换的会计处理及相关问题的研究,中小企业管理与科技

非货币性交易准则 第5篇

进入90年代以来，随着我国证券市场的发展，包括资产置换、股权交换在内的非货币性交易越来越多。这些业务一方面为企业开发生产经营、加快资金周转提供了新的途径，但同时也产生了诸如一些企业利用非货币性交易来操作利润等问题。为适应企业经营方式的变化和证券市场的发展，规范非货币性交易的会计核算和相关信息的披露，财政部颁发了非货币性交易会计准则，201月1日起捃执行。笔者试图对这一准则谈一些自己的认识和建议。

一、非货币性交易的范围

本准则将非货币交易定义为：交易双方以非货币性资产进行的交换，这种交换不涉及或只涉及少量的货币性资产(即补价)。按照《美国会计原则委员会意见书第29号――非货币性交易会计》的定义，非货币性交易是指不涉及或涉及很少货币性资产或负债的交换和非互惠转让。其中，交换，是指一个企业或另一个企业之间的互惠转让，通过转让，企业以让渡其他资产或劳务或者承担其他义务而取得资产或劳务，或者偿还一项负债。非互惠转让，是指资产或劳务的单方向转让，包括从企业内部转出(如转给业主实物)和众企业外部转入(如接受捐赠实物)。

可以看出，与美国相比，我国非货币性交易涉及的范围有以下不同：

(1)不涉及非互惠转让。这是因为在我国企业中，尤其是上市公司中，主要以非货币性资产的互惠转让为主。非互惠转让业务性质相对特殊，与非货币性资产交换的核算原则差别很大。这类业务有的`已在有关制度中得到明确，其他准则也将对其作出系统规定，因此将其排除在外。

(2)不涉及非货币性负债，如企业向将来提供资产、劳务的企业预收租金。因为这种情况比较少，其会计核算问题并不突出，可以待将来条件成熟时再作规定。

(3)不涉及劳务，即资产和劳务、劳务和劳务之间的交换。笔者认为，劳务虽非企业持有的现实的现实的、有形的资产，然而在企业间的交易活动亦以一定的价格进行转让，在这一点上与具有实物形态的商品、设备没有什么区别。因此，在交换已经实现的前提下，应将劳务视为具有交换价值的非货币性资产。在现实的企业间交易活动中，存在着许多以劳务换取对方非货币性资产的交易行为。例如：我国的建筑公司在为国外商家提供建筑劳务时，所获取的报酬往往就是非货币形式的实物资产，如钢材、木材等建筑材料，如果将劳务排除在非货币性资产之外，将使这类经济业务的会计处理无从遵循。笔者建议，应对该准则适用范围的界定和非货币性交易的定义予以调整，同时对正文中的规定予以适当的增加。

此外，该准则与APB的准则一样，明确交非货币性资产强制转换为货币性资产的情况排除在外。但对非货币性资产之间的非自愿转换没有涉及。如非货币性资产全部或部分地遭受到破坏、盗窃、没收或征用而收到的非货币补偿。这一点也应给予补充说明。

二、非货币

非货币性交易若干问题的思考 第6篇

2001年我国新颁布的《企业会计准则——非货币性交易》（以下简称“非货币性交易准则”），对原准则作了较大修改，并且在新的《企业会计制度》中也规定了相应的账务处理方法。它们对规范企业间非货币性交易的会计核算和相关信息的披露起到了重要作用，但在具体实施过程中并没有达到预期效果。笔者拟就

此谈以下几点想法。

一、公允价值在我国的应用问题

非货币性交易准则缩小了公允价值的使用范围或尽量避免使用公允价值的概念，而将换出资产的账面价值作为换入资产的入账价值，这种规定有利于减少企业利用非货币性交易操纵利润的可能，有利于规范我国企业间的非货币性交易行为，但却没有反映出非货币性交易的实质。非货币性交易主要是通过资产的交换，换出自己认为价值不大或作用不大的资产，而换入相对有价值或有用的资产。实际上交换双方主要关注的是资产的未来使用价值，而资产未来使用价值主要通过市场交换的公允价值来体现，而不是换出资产的账面价值和换人资产的原账面价值。

公允价值在美国等西方国家使用得较为普遍，这主要因为国外存在完善的资本市场和活跃的商品交易市场，其市场价值能相对客观地反映商品真实价值信息。相对而言，我国缺乏相应的公允价值计量的条件，而且对本身愿意并善于做各种会计调整的某些国内企业来说，公允价值就成为其调节利润的一种手段或方式，我国正是出于这种考虑才限制公允价值的使用范围。实际上，公允价值是会计计量属性的一个发展方向，也是会计国际化的需要。但是我们在谈论会计国际化问题时，必须考虑我国的具体国情，否则只能适得其反。过去非货币性交易等准则的制定主要考虑与国际惯例接轨问题，从形式上看，与国际接轨了，但并没能正确引导企业行为和促进企业发展，相反衍生了各种问题。但我们也不能因此而否定公允价值计量方法，随着我国市场经济的发展和完善，在条件成熟时，我国完全可以恢复采用公允价值计量方法。

二、非货币性交易准则及相关制度存在的问题

企业会计制度和企业会计具体准则应当是同一层面的规范，会计准则主要规定确认、计量的基本原则，会计制度更倾向于具体的阐述和操作层面上的指导，二者的口径应当是一致的。但是，实际上目前《企业会计制度》关于非货币性交易的规定与非货币性交易等准则的有关规定不相一致，存在以下几个问题。

1．非货币性交易与货币性交易区别不清。《企业会计制度》第一百一十六条规定，在资产交换中，如果换入的资产中涉及应收款项的，应当分情况处理，并列示了两种情况的处理方法。非货币性交易准则规定，非货币性交易是指交易双方以非货币性资产进行的交换。这里涉及两个概念，货币性资产和非货币性资产。货币性资产是指持有的现金及将以固定或可确定金额的货币收取的资产；非货币性资产是指货币性资产以外的资产。按照该规定，应收账款是一种未来经济利益流入额固定或可以确定的货币收取的资产，属于货币性资产。将其包含在非货币性交易当中，容易混淆概念，使会计人员难以区分交易的性质和进行相应的会计处理。笔者认为应该将该类交易归为货币性交易，单独进行规范。好范文版权所有

2．固定资产投资与相应非货币性交易会计处理存在矛盾。《企业会计准则——投资》（以下简称“投资准则”）规定，投资是指企业为了通过分配来增加财富，或为谋求其他利益而将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产。因此以让渡固定资产而获得长期投资属于投资范畴，应按照投资准则规定进行账务处理，即固定资产的转出不通过“固定资产清理”科目，而直接将该固定资产的账面价值从贷方转出。但是按照非货币性交易准则的规定，固定资产和长期投资均属于非货币性资产，二者之间的交换属于非货币性交易，应归于非货币性交易范畴，相应的会计处理则应通过“固定资产清理”科目核算。这就产生了会计账务处理的矛盾。笔者认为，非货币性交易准则中没有解释换入的长期投资是换入固定资产的企业所拥有的对其他企业的投资，还是该投资是换入固定资产的企业由于接受该项固定资产而作为交换给予换出固定资产企业的对自身的投资。

另外，投资准则认为以让渡固定资产而获得的短期投资不属于投资，而应当按照非货币性交易准则的规定进行账务处理。实际上，投资分为短期投资和长期投资，企业在投资初期可能无法确定某项投资用短期投资或长期投资。主观意愿的区分可能会使会计人员在进行账务处理时，难以分清该项交易究竟属于投资还是非货币性交易，从而引起会计处理的不同，甚至可能引起会计信息质量问题。因此笔者建议；对非货币性交易准则进行改进，规定换人投资仅仅是指换人固定资产的企业拥有的对其他企业的投资，同时对投资准则中关于让渡固定资产进行投资成扩大范围。包括短期投资在内。

3．非货币性交易涉及应收账放的会计处理不符合会计核算的基本原则。《企业会计制度》第一百一十六条第一款规定，以一项资产换入的应收款项，或多项资产换人的应收款项，应当按照换出资产的账面价值作为换入应收款项的入账价值。笔者认为该款规定不符合会计核算的基本原则，举例如下：

A企业以应收账款400万

元（已计提坏帐准备50万元）和账面价值为350万元的无形资产与B企业的被收账款550万元（已计提坏帐准备50万元）交换。因为A企业换出资产的账面价值为700万元，大于换入应收账款的原账面价值，因此以换出资产的账面价值作为换入资产的账面价值。A企业会计分录如下：借：应收账款（换入）7000000元，坏账准备500000元；贷：应收账款（换出）4000000元，无形资产3500000元。

由上述会计分录可以看出A企业换入应收账款的入账价值为700万元，而实际上该应收帐款在B企业账面余额为550万元，而账面价值仅为500万元；因此，A企业换入应收账款入账价值明显高于该应收账款的实际价值，并且这部分高出的价值根本不能收到；因而这种会计处理不符合稳健性原则，也不符合实质重于形式原则。笔者认为如果换出资产的账面价值大于换入应收款项的原账面价值，应该将换出资产账面价值与换入应收款项原账面价值之间的差额作为坏账损失，计入当期损益。好范文版权所有

4．负债和劳务交换纳入非货和性交易范围问题。目前，我国非货币性交易准则规定的交易范围仅限于非货币性资产之间的交换，没有包括负债和劳务交换。而国际会计界对此则有不同认识，美国学者认为企业与其他企业之间进行的非货币性资产或劳务的交换属于非货币性交易。加拿大将非货币性交易定义为“用非货币性资产、负债或劳务交换其他的非货币性资产、负债或劳务，不涉及或涉及很小的补价”。通过比较；我们可以看出，我国的非货币性交易的范围相对较小白笔者认为。随着经济的日益发展，企业间互相交换债务和劳务的行为将越来越多，必须对这种不涉及或只涉及少量补价的交易行为进行规范，将非货币性负债和劳务交换纳入非货币性交易的范畴。

非货币性交易会计处理的探讨 第7篇

非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及现金或只涉及少量的货币性资产(即补价)。其中货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券。非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。非货币性资产有别于货币性资产的最基本特征是其在将来为企业带来的经济利益，即货币金额是不固定的或不可确定的。

判断非货币性资产交换的参考原则为：补价占整个交易金额的比例低于25%，其中：收到补价的企业：收到的补价占换出资产公允价值(或占换入资产公允价值和收到补价之和)的比例低于25%(不含25%)。或者，支付补价的企业：支付的补价占换入资产公允价值(或占换出资产公允价值和支付补价之和)的比例低于25%(不含25%)，如果符合上述条件，应判断为非货币性资产交换，相关会计处理应遵循该项新准则的有关规定。www.11665.CoM

二、商业实质的判断

商业实质的判断对于企业判断交换是否为非货币性资产交换，以及非货币性资产交换入账价值的确认和损益的确认方法起着至关重要的作用。商业实质的判断遵循了实质重于形式的原则，换入资产与换出企业其他现有资产相结合能够产生更大的效用，从而导致换入企业受该换入资产影响产生的现金流量与换出资产明显不同，则表明该资产交换具有商业实质。

根据《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》第四条规定，满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：1、换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。2、换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。

在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，企业应关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。

三、换入资产或换出资产公允价值的可靠计量

1、换出或换入资产存在活跃市场的，表明该资产的公允价值能够可靠计量。

对于存在活跃市场的交易性证券、存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以资产的.市场价格为基础确定其公允价值。

2、换出或换入资产本身不存在活跃市场但类似资产存在活跃市场的，表明该资产的公允价值能够可靠计量。对于类似资产存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以调整后的类似资产市场价格为基础确定其公允价值。

3、对于不存在同类或类似资产可比市场交易的长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当参照《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》等，采用估值技术确定其公允价值。采用估值技术确定的公允价值估计数的变动区间很小，或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定的，视为公允价值能够可靠计量。

四、对我国非货币性交易会计处理完善的思考

我国目前的市场环境随着经济的改革和发展已经更加的活跃，会计政策的选择随着经济环境的改变也会有所不同。而且，在实施公允价值的过程中，活跃的市场是一个前提条件。但是我国的相应的法律政策和监督机制并没有完全建立，所以这并不意味着我国在非货币性交易方面已经完善了，公允价值充分实施的大环境并没有根本实现。从发展的角度看，非货币性交易会计在我国会计领域的发展与推广势在必行，为了有力真实反映企业资产状况和财务状况，我们必须不断关注这方面的改革和完善，以求更好的为我们国家的经济服务。

(一)对非货币性交易准则层次上的完善可以说是完善“非货币性交易”准则的关键，要明确非货币性交易的基础，改进增值税的处理，明确补价原因是处理补价的关键，增加非货币性交易的披露内容，划清与债务重组的界限。由专家组成监督机构对准则实施中出现的不足和效率问题进行监督，对可能出现的问题予以指出，最大程度上抑制损失。

(二)对满足我们自身特点的会计制度而与国际上不完全相同的要积极予以对外公开，加大宣传力度。我国还是发展中国国家，考虑国情和实际就非常重要。比如说，从理论上讲，非货币性交易换入的资产的入账价值应该是该项资产的公允价值，但鉴于我国的商品市场存在很大程度的不完善，资产的公允价值在实际操作中很难把握。为避免某些公司利用非货币性交易谋取利益，我国新准则规定对于换入的资产入账价值应再加上支付的补价和相关税费。这可以看出我国会计政策制定上充分考虑到我国的实际国情，在非货币性交易上决不能生硬的运用理论，避免政策上出现漏洞，给国家造成损失。

(三)建立相关的监督机制。会计监管部门应加大对企业会计选择权的监管力度，准则制定部门应谨慎赋予企业会计选择权，提高上市公司信息披露的透明度。会计监管部门应改革资源配置方式，同时加大监管力度，强制上市公司披露会计选择对利润的影响程度。

(四)进行会计制度的创新。在非货币性交易的会计处理上，公允价值理解可以说是至关重要的，合理确认资产的公允价值，解决资产减值事务中的确认与计量问题。我国目前公允价值发展还是比较科学的，因为公允价值特别是非金融资产的公允价值评估本身在技术操作上就有很大的主观性，考虑到我国现实的经济发展状况，要充分保证会计信息的可靠性而做出的正确选择。虽然新准则在闲置利润操作方面作了进一步的限制，但是这并不能完全杜绝粉饰报表利润操作的行为发生。随着证券市场、金融系统、产权结构、公司治理结构及会计职业队伍的壮大，应在适时进行会计制度的创新，可以说在这方面还需要我国会计人员进一步探索和研究。

参考文献：

[1]刘建勇，王莉霞。非货币性自称交换中商业实质判断标准的具体化。中国管理信息化，(1)：40-41.

[2]刘泉军，张政伟。新会计准则引发的思考[j].会计研究，(3)。

[3]贾博颖，付玉来。非货币性交易会计处理的最新进展及启示[j].会计研究，(8)。

[4]谢维佳。非货币性资产交换准则比较研究[d].中国优秀硕士学位论文全文数据库，.

非货币性交易准则 第8篇

(一) 非货币性资产

非货币性资产, 指货币性资产以外的资产, 包括存货、固定资产、无形资产、股权投资以及不准备持有至到期的债券投资等。

非货币性资产有别于货币性资产的最基本特征是:其在将来为企业带来的经济利益, 即货币金额是不固定的或不可确定的。一般来说, 资产负债表所列示的项目中属于非货币性资产的项目有:股权投资、预付账款、存货 (在途物资、原材料、包装物、低值易耗品、库存商品、委托加工物资、委托代销商品、分期收款发出商品, 生产成本) 、不准备持有至到期的债券投资、固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等。

(二) 非货币资产交换的认定

非货币性资产交换一般不涉及货币性资产, 或只实际少量货币性资产即补价。非货币性资产交换准则规定, 认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换, 通常以补价占整个资产交换的比例是否低于25%作为参考比例。

二、现行非货币交易准则存在的问题

我国现行的非货币性交易准则和其他相关的会计准则还不够完善, 如未对关联方之间的非货币交易作出明确规定, 公允价值的确认标准不够明确, 并未对企业有意规避非货币性交易准则的行为作出限制性的规定等, 从而给企业有意避开准则、操纵利润留下了许多的空间。另外, 公司的内部治理结构也需要完善, 这对防范关联企业之间利用非货币交易操纵利润有重要的作用;同时, 公司外部的监管力度仍需要加强, 应充分发挥资产评估中介机构、政府机关和注册会计师的监督作用。

三、规范非货币交易的相关措施

(一) 健全公司内部治理机构

一个完善而健全的公司治理机构, 对于防范关联方企业之间利用非货币性交易操纵利润有着极其重要的作用, 上市公司应进一步建立健全独立董事制度, 确保独立董事超然独立的地位, 并且应规定对于重要的非货币性交易需要经过独立董事的表决通过方可实施, 如果独立董事提出自己的反对意见之后, 上市公司不予采纳, 那么独立董事可以向证监会报告, 从而可在一定程度上避免公司利用非货币性交易进行利润操纵。

(二) 加强公司外部监管的力度

1、加强对资产评估中介机构的整顿。

现实的非货币性交易往往以资产评估价值作为公允价值, 而有些公司为达到利润操纵和粉饰业绩的目的, 常常通过资产评估中介机构的评估使不公允的资产评估价值成为非货币性交易的基础。鉴于此, 我们建议, 应在法律上进一步明确资产评估机构虚假评估所需承担的法律责任, 对于伙同上市公司利用非货币性交易操纵利润而出具虚假评估报告的资产评估机构和注册资产评估师, 应给予严厉的民事、刑事和行政处罚。

2、加强政府机关的监管力度。

政府要加强对关联方特别是上市公司与其关联方之间发生的非货币性交易的监管力度, 对于利用非货币性交易操纵利润的上市公司, 不仅要公开谴责, 而且要通过立法规定对此予以处罚。特别是对于一些ST公司所发生的非货币性交易进行严格的审查, 在ST公司的财务报告经会计师事务所审计确认之后, 如果其当期发生了足以影响其经营业绩的非货币性交易, 应考虑对此类ST公司的非货币性交易事项由证监会派员或委托中介机构进行专项审计, 以提高其财务报告的可信性和可靠性。

3、充分发挥注册会计师外部审计的作用。

对于上市公司的股东来说, 注册会计师的外部审计为上市公司公布的财务报告提供了一个可以信任的安全边际。要充分发挥注册会计师外部审计的作用, 以对关联方企业特别是上市公司与其关联方之间的非货币性交易进行有效控制, 可以在上市公司财务报告披露的相关规定里要求注册会计师对于上市公司与其关联方之间发生的非货币性交易作专项的审计说明, 以引起注册会计师的充分关注和重视。

(三) 非货币性交易准则自身的健全和完善

1、对关联方之间的非货币性交易作出明确规定。

在我国的非货币性交易准则中, 并未对关联方之间的非货币性交易作出明确, 而纵观国际上相应的准则, 大多对此作出了单独规定, 如美国的会计原则意见书第29号非货币性交易就明确规定了关联方之间的非货币性交易不适用第29号文。鉴于我国目前关联方之间非货币性交易混乱的现状, 为了进一步完善我国的证券市场, 规范关联方之间的非货币性交易, 更好地防范上市公司与其关联方之间利用非货币性交易操纵利润的行为, 我们认为, 可以借鉴国际上相应的准则, 在我国的非货币性交易准则中加入这一部分内容, 并可以结合关联方交易准则的进一步完善, 要求上市公司对与其关联方之间发生的非货币性交易作更详细而具体的披露, 如可以要求其在财务报告的附注中披露整个交易中换入、换出资产的具体名称, 而不仅仅是披露换入、换出资产的类别等。

2、对于公允价值的确认标准作进一步的明确。

我国现行非货币性交易准则规定, 公允价值是指在公平交易中, 熟悉情况的交易双方, 自愿进行资产交换和债务清偿的金额。对于公允价值是交易双方自己谈妥还是请资产评估中介机构来评估, 准则并未对公允价值的确认规定一个很明确的标准, 这给准则的执行造成了混乱, 也为有些企业操纵利润提供了空间。因此, 确定非货币性交易中的公允价值是十分必要的。考虑到非货币性交易中换入、换出资产金额的大小和性质的重要程度, 非货币性资产的公允价值如果完全由交易双方自行确认肯定是不可行的, 而统一规定非货币资产的公允价值必须由资产评估中介机构评估也是没有必要的。所以我们建议, 是否可以在准则中加入类似这样的规定, 如果交易的双方交换的非货币性资产的账面价值达到某一绝对金额, 譬如说换入或换出资产的账面价值在1000万元以上, 或者当换入或换出资产的账面价值达到公司净资产或总资产的一定比率, 譬如说换入或换出资产的账面价值占公司净资产的比率达到了1%, 就必须聘请资产评估中介机构进行评估, 以资产评估机构作出的评估价值作为公允价值;还有就是如果换入或换出资产的性质很重要, 如因为换入或换出了某一项或几项非货币性资产, 从而对公司的生产经营能力产生了重大影响, 在这种情况下, 虽然其绝对额或相对额可能都达不到上述要求, 但也应聘请资产评估机构对其公允价值进行评估, 以评估价值作为交易的基础。而对于金额和性质都不重要的非货币性交易, 可以由交易双方自行确定换入、换出资产的价值, 也可以请资产评估机构进行评估, 以体现准则的灵活性。

3、对于有意规避非货币性交易准则的行为作出限制性的规定。

我国现行的非货币性交易准则, 并未对企业有意规避非货币性交易准则的行为作出限制性的规定, 从而给企业有意避开准则、操纵利润留下了许多的空间。如有的企业有意提高补价的比例, 从而使非货币性交易变成了货币性交易, 有的企业将一笔非货币性交易分拆成两笔货币性交易, 或将一笔非货币性交易分拆成一比货币性交易和一笔非货币性交易等等。而准则对于这样有意回避非货币性交易准则的限制性规定尚为空白, 所以, 我们建议, 可以在我国的非货币性交易准则中加入这样的规定, 如针对企业将一笔非货币性交易分拆成两笔货币性交易进行处理的情况, 就可以在准则中规定, 企业不得有意进行这样的操作, 如果企业存在那样的操作, 就必须对相关的账务处理进行追溯调整。

总之非货币交易作为上市公司的一种重要的交易手段, 不但能够满足双方的经营需要, 而且能够减少货币性资产的流出, 交易双方之间是一种互惠性转让, 非货币交易准则的制定对于规范我国企业非货币性交易的会计核算和相关信息的披露以及在一定程度上杜绝企业利用非货币性交易操纵利润等违反财经纪律的行为都有重要意义, 但是非货币交易准则也存在一些缺陷, 在不断的完善中, 相信我国的会计领域一定会更加规范。

参考文献

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