存货跌价准备的分摊

存货跌价准备的分摊（精选9篇）

存货跌价准备的分摊 第1篇

关键词：企业集团,应收账款,减值准备,抵消分录

许多财会人员对企业集团内部交易形成的应收账款、存货等计提的减值准备, 在编制合并财务报表工作底稿时怎样编制其抵销分录感到为难。这个问题阻碍了企业集团合并财务报表编制工作, 最终影响了合并财务报表的信息质量。为此, 笔者在本文中通过实例, 分析了这两种内部资产减值准备抵销分录的编制过程。

一、内部应收款项计提坏账准备抵销分录的编制分析

在合并财务报表工作底稿中, 成员企业之间的债权债务项目必须抵销, 而在应收款项计提坏账准备的情况下, 由于坏账准备是应收账款的备抵项目, 因此随着内部应收账款的抵销, 与此相关联的坏账准备项目也必须抵销。现举例说明如下:

例1:红星企业集团母公司的坏账损失采用备抵法核算, 按年末应收账款余额的4%计提坏账准备, 2010年初母公司无“坏账准备”账户余额。2010年末母公司个别资产负债表中有280万元应收账款为应向M子公司收取的销货款, 2011年末母公司个别资产负债表中350万元应收账款全部为M子公司的应付账款, 2012年末母公司个别资产负债表中300万元应收账款全部为M子公司的应付账款。

要求:为红星企业集团母公司分别编制2010年、2011年、2012年度合并财务报表工作底稿中有关应收账款计提或冲回坏账准备的抵销分录 (内部债权债务的抵销分录略) 。

(1) 2010年度。依题可知, 红星企业集团的母公司在本年是首次对应收账款计提坏账准备, 当年计提坏账准备的金额=2 800 0004%-0=112 000 (元) 。站在母公司个别单位的角度, 2010年末母公司应编制如下会计分录:借:资产减值损失112 000;贷:坏账准备112 000。

母公司通过登记“坏账准备”等账户, 在2010年末编制的个别资产负债表中的“应收账款”项目的期末数中扣减了备抵项目“坏账准备”的金额112 000元, 并以净额列报。

然而从整个红星企业集团的角度来看, 以母公司牵头编制2010年度的合并财务报表工作底稿时, 为反映企业集团真实财务状况, 需将企业集团内部应收账款计提的坏账准备112 000元予以抵销, 编制抵销分录。那么, 如何编制分录呢?方法是将母公司2010年末编制计提坏账准备的会计分录予以反向, 且将“资产减值损失”账户与“坏账准备”账户分别转换成利润表中的“资产减值损失”项目和资产负债表中的“应收账款”项目, 因为“坏账准备”项目是“应收账款”项目的备抵项目。由此, 这笔抵销分录为:借:应收账款坏账准备112 000;贷:资产减值损失112 000。

(2) 2011年度。因本年末母公司应收M子公司账款的余额为350万元, 比上年末的应收余额280万元增加了70万元, 故母公司本年应当对应收账款补提坏账准备, 补提坏账准备的金额= (3 500 000-2 800 000) 4%=28 000 (元) , 或为3 500 0004%-112 000=28 000 (元) 。

由第 (1) 点分析可知, 站在母公司个别单位的角度, 2011年年末需编制补提坏账准备的会计分录, 但站在整个红星企业集团的角度, 以母公司牵头编制2011年度合并财务报表工作底稿时, 应编制如下抵销分录:借:应收账款坏账准备28 000;贷:资产减值损失28 000。

那么, 是否仅编制这一笔补提坏账准备的抵销分录就行呢?其实, 上年度合并财务报表工作底稿中编制的抵销坏账准备分录, 母公司并未据以登记“坏账准备”与“资产减值损失”账户, 它只是用来确定当年合并财务报表中“应收账款”与“资产减值损失”项目的合并数而已。因此, 在母公司连续编制合并财务报表的情况下, 上年已抵销计提的坏账准备, 在本年应继续抵销, 编制抵销分录。但上年在抵销时, 由于贷记 (即减少) 了“资产减值损失”项目数, 使得合并利润表中的“利润总额”项目数与“净利润”项目数增加, 最终使得合并所有者权益变动表中的“期末未分配利润”项目数增加。因此, 在不考虑所得税影响的情况下, 母公司编制抵销分录如下:借:应收账款坏账准备112 000;贷:未分配利润年初112 000。

这样又能使得本年合并所有者权益变动表中的“期初未分配利润”项目的合并数与上年度合并所有者权益变动表中的“期末未分配利润”项目的合并数相互钩稽。上述两笔抵销分录, 也可以合并成一笔编制。

(3) 2012年度。因本年末母公司应收M子公司账款的余额为300万元, 比上年末的余额350万元减少了50万元。故母公司本年应冲回应收账款原多提的坏账准备, 冲回坏账准备的金额= (3 000 000-3 500 000) 4%=-20 000 (元) , 或为3 000 0004%- (112 000+28 000) =-20 000 (元) 。

由第 (1) 点的分析可知, 站在母公司个别单位的角度, 2012年年末需编制冲回原多提坏账准备的会计分录如下:借:坏账准备20 000;贷:资产减值损失20 000。

但从整个红星企业集团的角度, 以母公司牵头编制2012年度合并财务报表工作底稿时, 应编制如下抵销分录:借:资产减值损失20 000;贷:应收账款坏账准备20 000。

由第 (2) 点的分析可知, 同时还应将前两年累计已计提的坏账准备140 000元 (112 000+28 000) 在本年予以继续抵销, 编制如下抵销分录:借:应收账款坏账准备140 000;贷:未分配利润年初140 000。

二、内部存货计提跌价准备抵销分录的编制分析

企业集团内有关成员企业之间发生内部存货交易后, 内部交易的买方期末按存货的可变现净值低于该存货的成本 (内部交易卖方的价格) 的差额计提存货跌价准备, 而在编制合并财务报表时, 必须是站在整个企业集团的角度, 反映整个企业集团的期末存货真正计提的跌价准备、确认减值损失。因此, 为了确保提供合并财务报表信息的真实、可靠, 我们有必要对内部交易的存货多计提的跌价准备作出抵销处理, 或对少计提的跌价准备作出补提调整。现举例分析说明如下:

例2:红星企业集团的母公司2011年10月20日将一批成本为60 000元的A库存商品以68 000元的价格销售给其某子公司, 该子公司到2011年末, 并未将该批A库存商品售出企业集团。当年末, 子公司的该批A库存商品的可变现净值为56 000元。

要求:为红星企业集团母公司编制2011年度合并财务报表工作底稿中有关内部交易存货计提跌价准备的抵销分录 (其他抵销分录略) 。

首先, 从买方子公司的角度来看:因当年末该批存货的可变现净值56 000元低于其账面 (历史) 成本68 000元, 故该子公司应在年末对该批内部交易存货计提跌价准备12 000元 (68 000-56 000) , 并编制计提存货跌价准备的会计分录如下:借:资产减值损失12 000;贷:存货跌价准备12 000。

同时该子公司通过登记“存货跌价准备”等账户, 在2011年末编制的个别资产负债表中“存货”项目的期末数中扣减了备抵项目“存货跌价准备”的金额12 000元, 以净额列报。

然而从整个红星企业集团的角度来看:因该批存货年末的真实成本为60 000元, 年末的可变现净值仍为56 000元, 低于其年末的真实成本, 故整个红星企业集团在当年末应反映该批存货真正计提的跌价准备为4 000元 (60 000-56 000) 。这样, 编制整个企业集团2011年度的合并财务报表工作底稿时, 就必须将该子公司当年内部多计提的存货跌价准备8 000元 (12 000-4 000) , 以报表上的项目反向予以抵销, 以反映整个红星企业集团真实的财务状况及经营成果信息。参照前述例1的第 (1) 点分析, 可编制抵销分录如下:借:存货存货跌价准备8 000;贷:资产减值损失8 000。

例3:承例2资料, 只是假设2011年末该批A库存商品的可变现净值为63 000元。要求同例2。

首先, 从买方子公司的角度来看:年末对该批内部交易存货应计提的跌价准备=68 000-63 000=5 000 (元) , 并编制计提的会计分录。然后, 从整个红星企业集团的角度来看:因该批存货年末可变现净值63 000元>其年末真实成本60 000元, 表明该批存货在企业集团未发生跌价损失, 故不用计提存货跌价准备, 因而须将该子公司当年内部计提的存货跌价准备5 000元以报表上的项目反向予以抵销, 编制抵销分录为:借:存货存货跌价准备5 000;贷:资产减值损失5 000。

例4:承例2资料, 只是假设2011年末该批A库存商品的可变现净值为70 000元。要求也同例2。

首先, 从买方子公司的角度来看:因该批存货年末可变现净值70 000元>其年末账面 (历史) 成本68 000元, 故该子公司内部交易的该批存货在当年未发生跌价损失, 因而不存在计提存货跌价准备的问题。然后, 从整个红星企业集团的角度来看:显然该批存货的年末可变现净值70 000元>其年末真实成本60 000元, 该批存货在企业集团未发生跌价损失, 故不存在存货跌价准备的抵销问题, 因而无须编制抵销分录。

例5:承例2资料, 假设2012年该子公司仍未将该批A库存商品售出企业集团, 年末其可变现净值变为53 000元。

要求:为红星企业集团母公司编制2012年度合并财务报表工作底稿中有关内部交易存货计提跌价准备的抵销分录 (其他抵销分录略) 。首先, 参照例1的第 (2) 点分析, 将上年 (2011年) 内部交易存货多计提的存货跌价准备8 000元, 以报表上的项目反向予以抵销, 编制抵销分录:借:存货存货跌价准备8 000;贷:未分配利润年初8 000。然后, 考虑本年 (2012年) 存货是否存在跌价准备的抵销问题。

从买方子公司的角度来看:年末对该批内部交易存货应补提的跌价准备= (68 000-53 000) -12 000 (“存货跌价准备”账户贷方余额) =3 000 (元) 。从整个红星企业集团的角度来看:该批内部交易存货在当年末应真正反映补提的跌价准备= (60 000-53 000) -4 000 (上年真正计提数) =3 000 (元) 。

可见, 该子公司当年应补提的内部存货跌价准备金额与企业集团应在合并财务报表中真正反映的补提数相同, 故不存在抵销存货跌价准备多提的问题, 也就无需编制抵销分录。

参考文献

计提存货跌价准备操纵利润 第2篇

由于大额计提存货跌价准备12.3亿元，万科企业股份有限公司（深圳交易所代码：000002，下称万科）2008年在营业收入增长的同时，净利润下降16.7%。

3月9日晚，万科公布2008年报，其营业收入为409.9亿元，同比上升15.4%，但净利润同比下降16.7%，为40.3亿元。基本每股收益0.37元，较2007年的0.45元下降18%。

万科在年报中解释，净利润下跌主要是由于大额计提存货跌价准备。该公司对福州、上海等九个城市可能存在风险的13个项目，共计提存货跌价准备12.3亿元。考虑递延所得税因素后，直接影响其税后净利润9.2亿元，对归属于母公司所有者的净利润的影响为8.9亿元。由于该公司2008年的净利润较2007年减少8.1亿元，因此，如不考虑存货跌价准备的影响，其2008年的净利润实际比2007年略有增长。

万科称，从2008年三季度起，该公司在行业内率先开始对存在风险的项目计提跌价准备。虽然声称计提是基于审慎的财务策略，但万科并不排除部分项目当初拿地成本偏高的因素。

万科在年报中称，2007年下半年土地价格达到了历史的顶峰，除非完全停止购地，否则企业购入的一定是高价土地。万科并指出，“从2004年开始，万科每年年底的土地储备量，都低于未来两年的开工量。对万科而言，完全停止购地，是一个非常极端的决定。”

在计提的13个项目中，计提金额高达1.52亿元的福州金域榕郡项目，其所在地块便为2007年9月万科以27.2亿元竞拍获得，楼面地价为每平方米7096元。

不过，在万科2008年全年新增的项目土地中，购地价合计136.1亿元，土地的平均成本仅2003元/平方米，已明显低于2007年地价水平。

值得注意的是，2007年高价获取的土地，有可能持续影响万科的收益水平。

根据年报，2008年万科房地产项目结算面积451.4万平方米，同比增长14.6%，结算收入404.9亿元，同比增长15.1%，但结算成本246.5亿元，比去年同期增长21.0%，结算毛利率为28.2%，比上年减少2.34个百分点。万科指出，由于2008年各主要市场的住房价格普遍下调，而2009年结算资源中相当部分来自2008年的销售，预计2009年住宅行业毛利率将可能出现较为明显的下滑。

万科在年报中出具的“致股东”书中坦言，“2007年高价获取的土地，至少数年之内，恐怕不要说超额收益，甚至连获得社会平均收益水平都变得艰难。”

“致股东”书还指出“中国住宅根本不应该是一个高收益行业”。同业“所能够期待的，只能是一个公平的收益水平”，这似意指房地产暴利时代的终结。

虽然收益下跌，但由于早在2007年10月就开始对房地产行业调整作出反应，采取降价等策略，万科得以继续扩大其市场规模。

根据年报，万科2008年实现销售面积557万平方米，销售金额478.7亿元，同比分别减少9.2%和8.6%，明显跑赢大市。国家统计局此前公布的2008年全国房地产市场运行数据显示，去年全年全国商品房销售面积6.2亿平方米，同比下降19.7%；销售额2.4万亿元，同比下降19.5%。

存货跌价准备的分摊 第3篇

关键词 企业集团 内部销售利润 存货跌价准备

一、存货跌价准备抵销的方法及其规律

（一）当年发生存货跌价准备，当年编制合并报表

1、销货方成本<购货方的成本<期末存货可变现净值

（1）处理原则。当销货方成本与购货方成本均大于期末存货可变现净值时，购货方无法进行计提存货跌价准备，仅需要将存货项目中包含的内部销售未实现利润予以抵销，通常不需要存货跌价准备的抵销处理。

（2）抵销分录

借：营业收入

贷：营业成本

贷：存货

2、销货方成本<期末存货可变现净值<购货方成本

（1）处理原则。当期末存货可变现净值大于销货方成本，小于购货方成本时，需将购货方所计提的存货跌价准备全额抵销。

（2）抵销分录

借：营业收入

贷：营业成本

贷：存货

借：存货跌价准备

贷：资产减值损失

3、期末存货可变现净值<销货方成本<购货方成本

（1）处理原则。当销售方成本与购货方成本均大于期末存货可变时，在编制合并报表时，需将存货跌价准备中相当于内部销售毛利的部分予以抵销，其余部门不予以抵销，进行保留。

（2）抵销分录

借：营业收入

贷：存货

借：存货跌价准备

贷：资产减值损失

（二）连续年度编制合并报表

1、销售方成本<购货方成本<期末存货可变现净值

（1）处理原则。当销货方成本与购货方成本均大于期末存货可变现净值时，基于上年末购货方尚未计提存货跌价准备，因此，本年编制合并报表时不需要考虑存货跌价准备的抵销问题，但必须考虑抵销存货项目中所包含的内部销售未实现的利润。

（2）抵销分录

借：未分配利润—年初

贷：存货

2、销售方成本<期末存货可变现净值<购货方成本

（1）处理原则。当期末存货可变现净值大于销货方成本，小于购货方成本时，需将上年计提的存货跌价准备全部予以抵销。由于本年未计提存货跌价准备，因此，不存在本年跌价准备的抵销问题。

（2）抵销分录

借：未分配利润—年初

贷：存货

借：存货跌价准备

贷：未分配利润—年初

3、期末存货可变现净值<销货方成本<购货方成本

（1）处理原则。当销售方成本与购货方成本均大于期末存货可变时，除抵销时，调整的对应科目不同之外，其余基本与上年相同。

（2）抵销分录

借：未分配利润—年初

贷：存货

借：存货跌价准备

贷：未分配利润—年初

二、存货跌价准备抵销的会计处理

（一）存货计提跌价准备的抵销处理

1、存货计提跌价准备的当期。在内部存货交易未实现销售损益的状况下，一旦发生内部存货交易行为，需对内部交易方计提的存货跌价准备应当进行抵销处理，其处理时必须遵循以下原则和规律：

（1）对于“合并数”栏的“存货”项目而言，其编制抵销分录的关键在于：以内部交易销售方的销售成本与可变现净值两者孰低为报告价值。

（2）当项目编制抵销分录时，对已计提的存货跌价准备的抵销以内部存货交易的未实现销售损益为最高限。

（3）通常情况下，当年内部存货交易抵销分录包括三种情况：

当可变现净值小于或等于内部交易卖方卖出存货成本时：

借记：“存货—存货跌价准备”（依据未实现利润数）项目

贷记：“资产减值损失”项目

当可变现净值大于内部交易卖方卖出存货成本、小于内部交易卖方卖出存货价格时：

借记：“存货—存货跌价准备”（依据未实现利润数减去可变现净值大于内部交易卖方卖出存货成本的差额）项目

贷记：“资产减值损失”项目

当可变现净值大于内部交易卖方卖出存货价格时，不编制抵销分录。

2、计提存货跌价准备的以后各期

在处理计提存货跌价准备的以后各期时，不仅需要对当期发生的内部存货交易进行相应的抵销和调整，而且更需要对内部交易存货计提的跌价准备期初数予以调整：

借记：“存货—存货跌价准备”项目

贷记：“未分配利润—年初”项目

（二）初次编制合并财务报表时的抵销处理

1、对内部购进存货计提的存货跌价准备予以抵销。一是当购买企业计提的存货跌价准备小于或等于存货中包含的未实现内部销售利润时，此部分存货不必计提存货跌价准备，应将购买企业对该存货计提的存货跌价准备全额抵销；二是当购买企业计提的存货跌价准备大于存货中包含的未实现内部销售利润时，此时，对内部购进存货计提存货跌价准备的抵销金额需以存货中包含的未实现内部销售利润金额为限。

2、对内部购进存货计提的存货跌价准备的所得税费用影响金额与递延所得税资产予以抵销。在抵销内部购进存货计提的存货跌价准备的所得税费用影响金额时，其抵销分录和个别企业的纳税调整分录恰恰相反，即：

借记：“所得税费用”项目

贷记：“递延所得税资产”项目

同时，基于计提的存货跌价准备中具有相当一部分计提存货跌价准备是从企业集团角度来说，此时，不需要抵销这一部分所得税影响金额。

（三）连续编制合并财务报表时的抵销处理

连续编制合并财务报表时，需以本期母公司和子公司个别会计报表为依据，此时针对于本期对内部购进存货在个别会计报表中补提的存货跌价准备的数额予以抵销：

借记：“存货跌价准备”项目

贷记：“资产减值损失”项目

三、会计处理案例分析

乙公司为甲公司的子公司，11年乙公司从甲公司购入一批商品，购入的价格为1000万元，该批存货在甲公司的成本为800万元，假设截至到07年12月31日，乙公司购入的该批存货全部未对外出售。

假设一：11年底该批存货的可变现净值为600万元，乙公司计提400万元的存货跌价准备，该批存货的未实现内部销售利润为200万元，所以应该抵销的存货跌价准备为200万元。

假设二：07年底该批存货的可变现净值为900万元，乙公司计提100万元的存货跌价准备，该批存货的未实现内部销售利润为200万元，所以应该抵销的存货跌价准备为100万元。

也就是如果内部计提的存货跌价准备小于未实现内部销售利润，抵销的存货跌价准备就是内部计提的数额；如果内部计提的存货跌价准备大于未实现的内部销售利润，抵销的存货跌价准备以内部未实现的销售利润的金额为限。

当企业集团产生内部销售亏损的条件下，即存货中包含有内部未实现亏损，并且购入方未提取跌价准备，其抵销方法同内部有销售利润的抵销方法；如果购入方提取了跌价准备，则未实现亏损与跌价准备均不应抵销，因此，可以分为两种情况进行说明。

第一种情况：

购买企业期末内部购进存货的可变现净值高于其取得成本，但是低于其销售企业的销售成本从购买企业个别会计报表来说虽然不需要计提存货跌价准备。

假设三：甲公司本期向乙公司销售商品4000元，其销售成本为4400元，乙公司购进的该商品当期全部未实现对外销售而形成期末存货。乙公司期末对存货进行检查时，其可变现净值为4300元，此时个别会计报表不需计提存货跌价准备，但在合并会计报表时需补提跌价准备100元（4400-4300）。

第二种情况：

购买企业期末内部购进存货的可变现净值低于其取得成本。从购买企业个别会计报表来说需计提跌价准备，从甲公司合并会计报表来说期末内部存货如果不发生销售转移也同样存在减值，此时存货价值中包含有内部未实现亏损不能抵销，跌价准备也不能抵销。

如果将假设三中可变现净值改为3800元，此时个别会计报表应该计提200元跌价准备，而对于甲公司则是发生了600元的减值，另外400元是应该通过确认销售亏损来体现的。

参考文献：

[1] 龙仲平. 试析内部交易对合并财务报表的影响及抵销处理.现代经济信息. 2011（04）.

[2] 王帅. 集团内部存货交易抵销解析.财会月刊.2010（28）.

[3] 刘曜. 合并财务报表抵销的原记录冲销法[J]. 财会月刊（综合版）.2006（22）.

存货跌价准备结转思考 第4篇

企业持有存货的最终目的是为了销售, 但也不排除其他的用途, 比如可以用于非货币性资产交易、债务重组、用于对外投资、在建工程、用作集体福利等。那么对于存货状态发生改变 (比如生产领用) 或存货退出企业 (比如销售、进行非货币性资产交换等) 应该对存货跌价准备如何进行处理。《企业会计准则2006》没有给出具体的答案。以往的注册会计师教材《会计》以及2007年《中级会计实务》 (财政部会计资格评价中心编) 做出如下介绍:企业计提了存货跌价准备, 如果其中有部分存货已经销售, 则企业在结转销售成本时, 应同时结转已计提的存货跌价准备;企业因债务重组、非货币性资产交换转出的存货, 应同时结转已计提的存货跌价准备, 按非货币性资产交换、债务重组的原则进行会计处理;应结转的存货跌价准备金额, 可按照以下公式进行计算:

因销售、债务重组、非货币性资

产交易应结转的存货跌价准备

那么以其他方式减少的存货是否应该结转存货跌价准备。有人认为不应该结转, 比如有的习题册通过相关的习题明确表示:因生产领用的存货不用结转存货跌价准备, 对此笔者认为不妥。《国际会计准则第2号存货》第34条规定:“当存货被销售的时候, 这些存货的账面价值应当在收入确认的当期被确认为费用”。第35条规定:“一些存货可能被分配到其他资产的账户中去, 比如作为自建不动产、厂房和设备的组成部分。以这种方式分配到其他资产中的存货, 在其他资产的使用寿命内被确认为费用”。第34条中的“账面价值”是用存货的“账面余额”减去“存货跌价准备”得来的, 那么对已经销售的存货结转存货转跌价准备的做法与国际会计准则的规定是相一致的。第35条中的“其他资产”不限于“不动产、厂房和设备”, 也可以是存货、无形资产等等;“在其他资产的使用寿命内被确认为费用”的意思是被减少的存货要记入到其他资产的账面价值中。到底是存货的“账面余额”还是存货的“账面价值”被计入到其他资产的账面价值中, 国际会计准则没有予以明确的规定。但根据对第34条的理解以及对历史成本的理解, 笔者认为存货数量减少的时候, 应把与之相对应的存货跌价准备结转出去, 将存货的历史成本结转到相关损益或资产的账面价值中去。根据会计的计量属性可知, “历史成本”是个相对的成本概念, 当前环境下某项资产的历史成本可能是过去环境下该资产的可变现净值, 而当前环境下某项资产若以可变现净值计量, 则与其相对应的可变现净值就是未来环境下该项资产的历史成本。即对于领用或退出之后剩余的存货, 在期末进行减值测试之前所对应的账面价值应是其历史成本, 现举例加以说明。

[例1]某企业期初结存甲材料200吨, 账面余额200万元, 期初“存货跌价准备”账户贷方余额为2.5万元;本期购入甲材料40吨, 实际成本为45万元;本期领用150吨用于生产乙产品;期末估计该种材料可变现净值为91万元。要求:做领用甲材料以及期末计提存货跌价准备的会计分录。

笔者认为领用甲材料生产乙产品, 应将甲材料的历史成本结转到乙产品的生产成本中去, 应结转的“存货跌价准备”出于简化核算可以如同前述公式那样仅限于先进先出法的假设。以先进先出法和全月一次加权平均法为例, 具体账务处理如下所示。

(1) 假定该企业采用先进先出法确定发出存货的实际成本

生产领用的甲材料的实际成本

其中, 冲减的账面余额

应冲减的减值准备=2.5200150=1.875 (万元) 。

会计处理分录

借:生产成本乙1481250

存货跌价准备甲18750

贷:原材料甲1500000

期末计提存货跌价准备前甲材料的账面余额

期末计提存货跌价准备前存货跌价准备的账面余额

期末应计提的存货跌价准备

处理分录如下:

借:资产减值损失33750

贷:存货跌价准备甲33750

(2) 假定该企业采用全月一次加权平均法确定发出存货的实际成本

生产领用的甲材料的实际成本

其中, 应冲减的账面余额应冲减的减值准备 (万元) 分录:

借:生产成本乙1512500

存货跌价准备甲18750

贷:原材料甲1531250

期末计提存货跌价准备前甲材料的账面余额

期末计提存货跌价准备前存货跌价准备的账面余额

期末应计提的存货跌价准备=91.875-91-0.625=0.25 (万元) 会计处理分录

借:资产减值损失2500

贷:存货跌价准备甲2500

个别认定法和移动加权平均法道理同此, 即分别计算账面余额和跌价准备, 最关键的是出于简化核算的目的, 存货跌价准备的计算应采用先进先出法。

如果此题把“生产领用”改为“在建工程领用”、“发放福利领用”等, 核算同此, 只不过需要将领用的甲材料的实际历史成本相应的结转到“在建工程”、“应付职工薪酬”等账户中去。至于乙在产品或乙产成品, 期末同样要以“成本与可变现净值孰低”的原则予以计量。

参考文献

[1]财政部会计资格评价中心:《中级会计实务》, 经济科学出版社2006年版。

存货跌价准备实务处理探讨 第5篇

存货存在以下情形之一时, 通常表明存货的可变现净值低于成本。企业得做提取存货跌价准备的处理。

(1) 存货的市价持续下跌, 并且在可预见的未来无回升的希望;

(2) 企业使用材料生产的产品成本大于产品的销售价格;

(3) 因产品更新换代, 原有库存材料已不适应新产品的需要, 而且原材料的市价又低于其账面成本;

(4) 因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化, 导致市场价格逐渐下跌;

(5) 其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。

当存货存在以下情形之一时, 通常表明存货的可变现净值为零, 企业应根据其账面成本全额提取存货跌价准备。

(1) 已霉烂变质的存货;

(2) 已过期且没有转让价值的存货;

(3) 生产中已不再需要, 并且没有转让价值和使用价值的存货;

(4) 其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。

对于产品生产周期不长的企业来说, 当某项存货积压在一年以上时, 就得关注其是否属于上述情形之一, 并进行处理。

存货跌价的提取通常应按照单个存货项目进行, 但对数量多、单价较低的存货也可以按类别进行提取。

在计提存货跌价准备时, 存货可变现净值的确认是较为关键的问题, 其确认的依据是否合理可靠, 关系到存货跌价准备提取的合理性和可靠性。

对于库存产品来说, 在资产负债表日, 其可变现净值的确定是以其估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。而估计售价的确定要分别产品存货是否为执行销售合同而持有进行确认, 对于以销定产的企业来说, 其产品基本上都属于为执行合同而持有的范围, 这类存货的估计售价就是以合同价格来进行确认的。

估计的销售费用可以按企业全年或半年平均的销售费用来进行确认, 如果企业按市场项目核算销售费用, 那么最好是以某市场全年或半年平均的销售费用摊销到该市场单件产品销售数量的金额来估计, 因为这样估计依据更加接近实际。

如果库存商品的数量超出合同范围, 或者说库存商品不是为执行销售合同持有, 那么其估计售价应该以其一般销售价格来进行确认, 一般销售价格可以以同类产品的市场售价来进行确认, 笔者认为, 市场售价应取一定时期 (全年或半年) 统计的平均数据, 不能取较高或较低的时点数, 这样可以避免人为操纵损益。

此外, 笔者个人认为, 在企业的产品是针对特定的客户需求开发并进行生产的情况下, 有时考虑到生产周期较长, 可能会超出合同范围进行生产备货, 这种情况下, 在市场上难以找到同类商品售价, 对于这类库存商品, 企业在估计其售价时, 还是应该考虑以合同价格进行估计。

库存材料可变现净值的确认也分别两种情况, 如果库存材料是可以用于出售的, 就以其市场售价来作为可变现净值的计算基础。在市场价格低于其库存成本的情况下, 就得提取存货跌价准备。

对于为生产而持有的库存材料 (包括半成品) , 其可变现净值的确认就相对复杂一些, 首先要看用其生产的产成品的可变现净值 (其确认见上述库存商品可变现净值的确认) , 在产成品的可变现净值高于其预计生产成本的情况下, 就不用再进行材料可变现净值的计算了。原因是, 为生产而持有的材料的价值就体现在用其生产的产成品的价值上, 即使从市场的情况来看, 材料的市场价格低于其库存成本, 只要其产成品没有跌价, 则意味着该材料实质上没有跌价。

在实务中通常会存在这样的情况, 那就是产品并不是由单一材料、单一生产工序构成的。对需要经过多个生产工序才能形成产品的, 应考虑所有工序的成本计算在内。当库存有多种材料, 每种材料都出现减值迹象, 并且材料数量与其产品数量并不完全一一对应时, 进行预计成本的计算就得分别考虑。比如生产一件A产品, 要耗用B材料2件, 耗用R材料1件, 但B材料库存为600件, R材料库存却为400件。在预计产品生产成本时, 可以先考虑以600件B材料来测算产品量, 即可生产300件A产品, 需耗用R材料300件, 在此基础上分别按B、R材料的账面成本来进行产品成本的计算。对于剩余的100件R材料, 可用于生产100件A产品, 但应增加200件B材料, 但此时B材料是为了计算的需要虚拟的数量, 其价值的确认应该以B材料的市场价为依据, 这样就排除了B材料的影响, 这样以100件R材料成本价加200件B材料市价, 再加上预计加工成产品尚需发生的成本, 来计算产品的成本。

对于提取的存货跌价准备, 应作为存货的备抵科目, 同时计入资产减值损失, 在利润表中体现为当期营业利润的减项列示。此外还应考虑所得税的处理, 存货跌价准备提取, 增加了资产减值损失, 抵减了企业当期的会计利润, 但作为税法来说, 只有当损失实际发生时才能从应纳税所得额中扣除, 因此形成了可抵减的时间性差异, 企业应确认为递延所得税资产, 做借记“递延所得税资产”, 贷记 “所得税费用”的处理。

2 存货跌价准备的结转及转回

在准则中提到, 发生销售的存货, 企业结转销售成本时, 对于已计提存货跌价准备的, 应当将该售出存货对应的存货跌价准备同时结转, 结转的存货跌价准备冲减当期的主营业务成本;并同时进行所得税的处理, 做借记“存货跌价准备”、 “主营业务成本”, 贷记“库存商品”;并同时借记“所得税费用”, 贷记“递延所得税资产”的处理。结转的递延所得税资产金额等于“结转的存货跌价准备乘企业所得税税率”。

而对于生产过程中耗用的材料和物料、以及处在生产过程中的在产品, 在发生领用消耗形成产品的情况下, 其存货跌价准备最好随着材料的领用消耗同时结转, 这样可以较好地体现存货跌价准备随存货流转过程的不同阶段的影响, 当然企业应该建立备查账簿来记录这些结转的过程。

已结转的存货跌价准备冲减当期生产成本。但此时不要进行所得税的处理, 因为结转的存货跌价准备只影响了存库商品的价值, 在未实现销售时不影响损益。当已计提存货跌价准备的材料形成的产品对外销售时, 在生产消耗环节已结转的存货跌价准备降低了存货成本, 也就等于减少主营业务成本, 增加了当期损益, 从税法的角度来讲, 随着存货的销售, 其资产减值损失也就形成了现实, 因此要进行所得税的处理。

存货跌价准备的转回, 是在资产负债表日以当日存货状况为基础, 重新确认存货的可变现净值, 来和存货账面余额比较, 当可变现净值高于账面余额时进行的处理, 转回的金额, 应该以将存货跌价准备余额冲减至零为限。同时应进行所得税的处理。

摘要：存货跌价准备的提取、结转及转回的处理, 在会计准则中已经进行了规定。但在实际的会计处理中, 对于提取处理过程中存货可变现净值的确认;实现销售的存货其存货跌价准备的结转;已领用存货跌价准备的处理, 在会计实务处理过程中存在问题。通过自身在企业实际处理存货跌价准备的经历, 结合会计准则的要求, 总结了存货跌价准备处理的一些经验。

关键词：存货跌价准备,提取,结转,转回,会计实务处理

参考文献

存货跌价准备的分摊 第6篇

本文对存货跌价准备以可变现净值为唯一衡量标准提出质疑, 并对存货跌价准备计提、转回的会计处理提出完善建议。

一、存货跌价准备的判定摒弃了公允价值计量属性

资产负债表日, 资产的公允价值应该能很好地体现市场对该资产价值的认可程度, 也是确定资产是否发生价值减损的一项重要依据。在《企业会计准则第8号资产减值》 (以下简称“资产减值准则”) 中对资产存在减值迹象的, 应当估计其可收回金额。可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。这说明资产减值准则是充分考虑了公允价值计量属性。若资产负债表日, 存货的公允价值 (应考虑处置费用, 下同) 超过其成本, 应该说该存货并没有发生价值减损, 没有必要计提存货跌价准备。而在存货准则规定中, 并没有考虑存货在资产负债表日的公允价值, 当存货的公允价值高于存货成本, 但存货的可变现净值又低于存货成本时, 这就给会计实务造成两难的操作矛盾。

如某火力发电企业, 当前煤炭价格迅猛上涨, 但上网电价却执行国家核定的统一定价, 造成严重经营亏损, 导致火力发电企业煤炭存货的公允价值居高不下, 但其可变现净值则大大低于存货成本。按照存货准则的规定, 形成煤炭存货在一购进即发生价值减损, 甚至可以说整个发电用煤炭市场都存在存货的减值迹象, 这明显与煤炭存货的公允价值是不相符合的。按照企业的经济趋利性, 资产负债表日存货需要计提存货跌价准备, 但若对外转售反倒不发生损失, 这说明存货跌价准备的会计处理没有考虑资产的公允价值, 会形成核算结果与存货的公允价值存在较大差异的明显不合理。

二、可变现净值定义存在的缺陷及完善

从可变现净值的定义可知, 存货的可变现净值是要以按照完工后的估计售价减去将要发生的成本、销售费用及相关的税费后的余额来计量, 其间涵盖了存货的全部采购、生产、销售过程, 以及众多非财务因素, 导致按照定义预测的结果很可能扭曲存货的价值。

首先, 按照估计售价来做可变现净值预测的基础, 会导致存货可变现净值包含了所有非财务因素, 并且存在同一种存货在各个企业的可变现净值的巨大差异。由于存货售价的影响因素众多, 包括企业技术研发、质量管理、经营策略、市场网络、售后服务等非财务因素, 在用售价来预测存货 (特别是原材料) 的可变现净值时, 得出的结论与该存货购入时的市场价格可能相差甚远, 而且包括的价值影响因素也大不相同, 很可能出现以下结果:同一种存货被出售到两个最终产品价格不同的企业后, 一企业会出现较大的存货跌价准备, 而另一企业则没有存货跌价损失。出现这种情况的原因并不是存货公允价值发生变化, 而是不同企业产品售价不同而折射到存货可变现净值上的结果。

其次, 可变现净值要求存货均按完工后的最终产品来预测, 包括所有的成本因素, 因此, 各企业的生产能力、成本控制等也被纳入存货跌价准备的范围内。当企业的生产能力、成本控制很好时, 存货就较少发生价值减损, 反之亦然。如两个火力发电企业, 一个是发电机组老旧、债务包袱重、人员冗余的老企业, 一个是新建的具有现代技术条件下的企业, 在购入同价格的市场煤炭、并执行相同上网电价的情况下, 老电厂的煤炭存货在期末很可能由于发电能力和经营历史包袱产生巨大的跌价准备, 而新电厂由于可实现盈利而不存在跌价准备。出现相当大的存货可变现净值差异, 其实质是两企业的生产成本和经营盈利能力的不同, 把存货生产中的所有成本因素都倒挤到存货的可变现净值中。从这种差异的实质分析, 与其说是存货发生跌价损失, 倒不如说是老电厂由于设备老化、人员冗余和债务包袱重而形成的潜在亏损, 按照会计准则的规定, 该企业计提固定资产减值准备更为妥当, 而不能把这种经营条件的劣势反映到存货的可变现净值中。

最后, 可变现净值的计算操作在实务中也存在尚待明确的地方:当一种原材料可生产多种产品时, 应当选择哪一种产品来作为可变现净值的测算对象, 在实务中存在很大的调节空间;当一种产品由多种材料生产而成时, 按照产品估计售价即使测算出该类存货需计提存货跌价准备, 但具体将总的存货跌价准备如何分配到每一种材料中去, 是按照各项材料的价值平均分摊还是按照材料的市场公允价值进行对比分析计提, 准则中没有明确的操作指南;准则中强调确定存货的可变现净值应当考虑持有存货的目的, 但对于企业用于修理用备品备件、包装物、低值易耗品等存货, 是否应纳入产品的估计售价中进行可变现净值测试, 准则中也未有明确规定。

针对存货跌价准备会计处理存在的不尽合理的地方, 建议可变现净值应该充分考虑存货的公允价值, 引入可收回金额的概念, 消除非财务因素的影响, 并对尚未明确的方面作出规定。可变现净值重新定义为:在日常活动中, 存货的售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额与该存货可收回金额的较高者。存货的可收回金额定义为:存货的公允价值减去处置费用后的净额。对于不构成产品实体的存货, 其持有的目的是修理、包装或管理, 在没有出现重大毁损的情况下, 一般不计提该类存货的跌价准备。

三、存货跌价准备的转回限制有悖于会计核算的基本假设

会计准则规定, 如果以前减记存货价值的影响因素已经消失, 则减记的金额应当予以恢复, 但如果在当期造成存货可变现净值高于成本的是其他影响因素, 而不是以前计提存货跌价准备的因素, 则减记的金额不能恢复。这种会计处理的规定, 实质上是强调存货跌价准备按照各种存货的每一类价值影响因素进行明细核算, 而不是按照存货的价值变化进行高度综合的价值反映。这与会计核算是采用货币计量来高度综合反映经济事项的价值量的基本假设是相悖的。在会计确认、计量和报告时, 会计核算只对核算对象经济价值进行统一的货币计量, 而对其经济价值的影响因素不再区分和分别核算, 实务中绝大部分企业并没有进行各种存货每一类减值因素的明细核算, 而且事实上存货发生减值, 也很难具体区分是哪一类减值因素所造成的, 并且如此进行明细核算也不符合会计信息质量的重要性原则。笔者认为, 只要存货可变现净值高于其账面价值, 不论其影响因素是否为以前减记存货价值的减值因素, 均应从货币计量的统一角度, 及时将减记的金额予以恢复, 并在财务报告中披露减记和恢复存货价值的相应因素。

摘要：存货跌价准备以可变现净值为衡量标准, 舍弃了存货的公允价值, 而可变现净值的定义也存在一定的缺陷。本文从完善存货跌价准备的会计处理以及可变现净值的定义方面作探讨和建议。

关键词：存货跌价准备,公允价值,可变现净值

参考文献

[1].财政部.企业会计准则2006.北京:经济科学出版社, 2006

存货跌价准备的分摊 第7篇

一、有色金属行业的相关情况

(一) 有色金属概述

有色金属是指铁、铬、锰三种金属以外所有的金属, 又分为有色重金属、有色轻金属、稀有金属、贵金属及半金属五类。全国有色金属矿山, 几乎没有单一金属矿体, 而是以一种或两种金属为主的多金属伴生体。有色冶炼产品是指以合适的冶炼方法处理有色金属物料而得到的各种纯有色金属或合金产品。

(二) 有色金属冶炼成本核算特点

1. 计价特点:

目前有色产品特别是有色重金属市场竞争非常激烈, 主产品铅、锌基本上没有利润空间。随着科学技术的发展和工艺的成熟, 有色冶炼企业综合回收工作比以前占有更重要的地位, 而有色企业要想在市场中占有一席之地, 必须加强对原料中有价元素的综合回收力度, 这既是企业效益的需要, 又是建设资源节约型、环境友好型社会的需要, 更是企业履行社会责任的需要。根据目前的市场情况, 铅物料中的计价元素一般包括铅、金、银, 而锌、锑、铋、铜、锡等元素一般不计价;锌物料中的计价元素一般包括锌、银, 而铅、金、硫、铟、铜、镉等元素一般不计价;铜物料中的计价元素一般包括铜、金、银, 而铅、铟等元素一般不计价。但同时, 不计价元素品位的高低、含量的多少, 也是价格谈判过程中的筹码, 会影响计价元素的价格。这就在客观上造成冶炼企业生产主要产品的原料及加上加工成本的半成品、产成品成本高于市场价, 需要计提存货跌价准备, 而综合回收产品的成本低于市场价。

2. 生产和市场特点:

不同有色冶炼企业对于同一种有色产品的冶炼方法往往不同。从原料投入到产品产出, 一般生产工序较多, 在生产过程中会存在较多的在产品和半成品。而大部分在产品和半成品在市场上没有公开、公正的市场价格信息, 企业的在产品和半成品需根据各企业采用的冶炼方法确定加工成产品的加工成本。

3. 成本分摊特点:

有色冶炼产品成本核算, 一般采用逐步结转的成本结转方法, 冶炼加工费通常在主产品中分摊, 在形成阳极泥之前, 银只有原料成本, 金有原料成本和进项税转出形成的成本, 之后才有加工成本。其他综合回收产品一般没有原料成本, 或只负担带走的主产品的原料成本, 一般不分摊加工费, 这也造成主产品的成本高, 综合回收产品的成本低。

4. 通过套期保值规避风险的特点:

由于国内有色产品冶炼能力大于原料供给能力, 造成原料供应紧张, 从国外进口原料, 从合同的谈判到签订, 从船期的确定到装船并运输, 从海关报关到批准等需要很长时间。经过采矿、选矿、粗炼、精炼等过程, 生产周期长, 价格波动大且没有规律, 为了规避市场风险, 通常要进行套期保值, 对存货跌价准备的计提也会产生影响。

二、存货跌价准备相关知识描述

(一) 资产的含义及特征

资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。其特征:一是预期会给企业带来经济利益;二是应为企业拥有或者控制的资源;三是由企业过去的交易或者事项形成的。

(二) 存货的含义及内容

存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。包括原材料、在产品、半成品、产成品、商品以及包装物、低值易耗品、委托代销商品等。

(三) 计提存货跌价准备应考虑的因素

存货跌价准备是指根据谨慎性原则, 在资产负债表日, 对由于遭受毁损、全部或部分陈旧过时或销售价格低于成本等原因而不能够收回部分的存货成本, 按照一定的方法计提存货跌价损失, 并计入当期损益, 以反映资产负债表日存货资产的实际价值。其实际是存货的可变现净值低于原成本, 而对降低部分所作的一种稳健处理。

根据《企业会计准则第1号存货》的规定, 企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备, 对于数量繁多、单价较低的存货, 可以按照存货类别计提存货跌价准备, 与在同一地区生产和销售的产品系列相关, 具有相同或类似最终用途或目的, 且难以与其他项目分开计量的存货, 可以合并计提存货跌价准备。目前, 国内有色行业的冶炼、加工企业, 大多采用按单个项目、单个计价元素计提存货跌价准备, 在最近几年有色产品价格波动很大的情况下, 不利于真实反映企业生产经营成果。因此, 如何选择存货跌价准备计提方法, 是有色行业必须正视的一个问题。

三、不同计提存货跌价准备方法的比较

(一) 不同计提存货跌价准备方法的特点

1. 按照单个存货项目计提存货跌价准备。在这种方式下, 企业应当按每个存货项目的成本与其可变现净值逐一比较, 按较低者进行计量, 并按成本高于可变现净值的差额计提存货跌价准备。

2. 对于数量繁多、单价较低的存货, 可以按照存货类别计提存货跌价准备。即将存货划分成不同的类别, 按每个类别存货的成本总额与可变现净值总额进行比较, 每个存货类别均取较低者确定期末存货价值, 并且按成本高于可变现净值的差额计提存货跌价准备。

3. 与在同一地区生产和销售的产品系列相关, 具有相同或类似最终用途或目的, 且难以与其他项目分开计量的存货, 由于其所处的经济、法律、市场环境相同, 具有相同的风险和报酬, 可以对该存货合并计提存货跌价准备。

(二) 企业存货计提存货跌价准备方法的比较

企业持有存货的目的主要是以备出售, 或是在生产过程或提供劳务过程中耗用。对于生产产品耗用的存货, 要经过一定的生产周期才能成为产品。在存货跌价准备计提方法中, 采用按单个存货项目计提存货跌价准备, 要以确凿证据为基础计算确定每个存货项目的可变现净值, 即在日常活动中, 存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额, 这些资料的取得需要企业的基础资料齐全, 产品市场化程度较高, 市场上有大量透明和公开、公正的信息。采用按存货类别计提存货跌价准备, 只适合于部分数量繁多、单价较低的辅助材料。对于难以与其他项目分开计量、具有相同风险的存货, 对该存货合并计提存货跌价准备。根据以上原则计提存货跌价准备, 能客观反映企业的生产经营成果, 也更有利于会计反映经济业务的本来面貌。

四、企业存货跌价准备计提方法应用现状分析

会计计量基础主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值五种。为了准确反映存货资产的价值, 在资产负债表日, 存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。谨慎性原则要求企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎, 不应高估资产或收益、低估负债或费用, 也不允许企业设置秘密准备。如果企业故意低估资产或者收益、高估负债或者费用, 将不符合会计信息的可靠性和相关性要求, 降低会计信息质量, 扭曲企业实际的财务状况和经营成果, 从而对使用者的决策产生误导, 这是不符合会计准则要求的。

新准则的颁布实施, 使企业更加稳健地确认收益和计量资产, 有助于客观地反映企业的财务状况和经营成果, 但由于实施情况的多样性和复杂性, 不同方法的选择, 可能成为企业操纵利润的工具。在三种方法中, 按照单个存货项目计提存货跌价准备的金额最大, 而采用存货类别或合并计提, 存在相互抵消现象, 存货跌价准备的金额小于按单个项目计提。根据会计准则的规定, 在以后期间的资产负债表日, 企业应当重新确定存货的可变现净值, 以前减记存货价值的影响因素已经消失的, 减记的金额应当予以恢复, 并在原已计提的存货跌价准备金额内转回, 转回的金额计入当期损益。在有色产品价格波动较大的情况下, 存货市场价格的涨跌对当期利润的影响也较大, 不利于对企业的经营业绩进行评价。

如何合理选择存货跌价准备计提方法, 这是当前企业在存货管理方面面临的普遍问题, 选择是否科学合理, 对企业当期利润影响较大。同时, 现行计提存货跌价准备政策能否结合不同行业做出一些改变, 使企业能够选择更切合自身情况的政策, 这同样是值得重视的问题。

五、改进建议

目前有色行业按单个存货项目计提存货跌价准备, 在市场价格波动较大的情况下, 对当期利润的影响也较大, 现对采用套期保值规避存货跌价损失和联产品计提存货跌价准备对利润的影响进行分析。

(一) 采用套期保值规避存货跌价损失

套期保值, 是指以规避现货价格风险为目的的期货交易行为。在有色产品价格波动很大的情况下, 企业通过套期保值有效规避风险、参与资源配置、实现成本战略、提升核心竞争力。

例如:某企业于7月31日在电锌现货价格为1.57万元/吨时从某矿山企业购买锌精矿 (生产电锌的原料) 含锌量5250吨 (锌的回收率为95.24%, 可产出电锌5000吨) , 价格1.137万元/吨, 电锌的加工成本为0.37万元/吨。为了防止电锌产品价格下跌带来的损失, 该企业于同一天在期货市场卖出三个月期的电锌5000吨, 价格为1.58万元/吨。10月31日, 该企业在现货市场卖出电锌5000吨, 价格1.32万元/吨, 同时, 在期货市场以1.325万元/吨的价格买入电锌5000吨平仓。

假设不考虑税费影响, 10月31日, 现货市场出现亏损1, 275万元 ( (1.32-1.575) *5, 000) , 而期货市场出现盈利1, 275万元 ( (1.58-1.325) *5, 000) , 则将7月31日购买原料时的加工费空间1, 905.75万元 (5, 000*1.575-5, 250*1.137) , 即:加工利润55.75万元锁定了, 规避了电锌现货市场价格下跌带来的风险。

存货跌价准备的测算:假设8月31日电锌现货价格1.455万元/吨, 期货价格1.46万元/吨;9月30日电锌现货价格1.27万元/吨, 期货价格1.275万元/吨;在不考虑套期保值的情况下:8月31日存货可变现净值5, 425万元 ( (1.455-0.37) *5, 000) , 成本5, 969.25万元 (1.137*5, 250) , 需要计提存货跌价准备544.25万元 (5, 969.25-5, 425) 。9月30日存货可变现净值4, 500万元 ( (1.27-0.37) *5, 000) , 成本5, 969.25万元 (1.137*5, 250) , 需要补提存货跌价准备925万元 (5, 969.25-4, 500-544.25) 。10月31日卖出电锌, 收入6, 600万元 (1.32*5, 000) , 成本7, 819.25万元 (1.137*5, 250+0.37*5, 000) , 存货跌价准备转回1, 469.25万元, 当月利润250万元, 本项业务亏损1, 219.25万元。

该业务属于对存货价格风险的套期保值, 确认为公允价值套期进行会计处理。在考虑套期保值的情况下:

8月31日存货可变现净值5, 425万元 ( (1.455-0.37) *5, 000) , 成本5, 969.25万元 (1.137*5, 250) , 需要计提存货跌价准备544.25万元 (5, 969.25-5, 425) 。同时, 计算持仓浮动盈利600万元 ( (1.58-1.46) *5, 000) 计入当期损益。

9月30日存货可变现净值4, 500万元 ( (1.27-0.37) *5, 000) , 成本5, 969.25万元 (1.137*5, 250) , 需要补提存货跌价准备925万元 (5, 969.25-4, 500-544.25) 。同时, 计算持仓浮动盈利1, 525万元 ( (1.58-1.275) *5, 000) , 当期体现浮动盈利925万元。

10月31日卖出电锌, 收入6, 600万元 (1.32*5, 000) , 成本:7, 819.25万元 (1.137*5, 250+0.37*5, 000) , 存货跌价准备转回1, 469.25万元, 同时, 在期货市场以1.325万元/吨的价格买入电锌5000吨平仓, 期货市场盈利1, 275万元, 冲回账面浮动盈利1, 525万元, 当月期货亏损250万元, 当月此项业务利润0万元, 本项业务累计盈利55.75万元, 达到了7月31日购买锌精矿盈利的目的。

(二) 联产品计提存货跌价准备

联产品是指用同一种原料, 经过同一个生产过程, 生产出两种或两种以上的不同性质和用途的产品。由于计提存货跌价准备方法的不同, 对当期利润产生较大的影响:

例如:某冶炼厂11月份处理铅精矿18000吨, 铅精矿含铅10500吨, 结存成本1.26万元/吨, 含金54千克, 结存成本27万元/千克, 含银21吨, 结存成本460万元/吨。当月生产粗铅10600吨, 粗铅含铅10185吨, 含金53千克, 含银20.65吨。粗铅的加工成本为0.14万元/吨, 金、银不分摊加工成本。11月30日电铅价格1.32万元/吨, 黄金价格35万元/千克, 白银价格580万元/吨, 粗铅到电铅的加工成本0.07万元/吨, 回收率98.7%;粗铅含金、银到黄金、白银的加工费分别为0.3万元/千克, 10万元/吨, 回收率分别为96.6%、95.5%。假设不考虑销售费用及其他税费的影响。

1. 按单个存货项目计提存货跌价准备

粗铅含铅的可变现净值12, 565.74万元 (10, 185*98.7%* (1.32-0.07) ) ;粗铅含铅成本14, 655.90万元 (10, 500*1.26+10, 185*0.14) , 粗铅含铅的可变现净值低于成本2, 090.16万元, 需要计提存货跌价准备2, 090.16万元。

粗铅含金的可变现净值1, 776.57万元 (53*96.6%* (35-0.3) ) ;粗铅含金成本1, 458万元 (54*27) , 粗铅含金的成本低于可变现净值318.57万元, 不需要计提存货跌价准备。

粗铅含银的可变现净值11, 240.83万元 (20.65*95.5%* (580-10) ) ;粗铅含银成本9, 660万元 (21*460) , 粗铅含银的成本低于可变现净值1, 580.83万元, 不需要计提存货跌价准备。

2. 按合并存货项目计提存货跌价准备

粗铅含铅、金、银的可变现净值25, 583.14万元 (12, 565.74+1, 776.57+11, 240.83) ;成本25, 773.90万元 (14, 655.90+1, 458+9, 660) , 可变现净值低于成本190.76万元, 需要计提存货跌价准备190.76万元。

可见, 按单个存货项目, 需要计提存货跌价准备2, 090.16万元, 而按合并存货项目计提, 则只需计提190.76万元, 相差1, 899.40万元。

存货跌价准备转销会计处理例解 第8篇

[例]A公司是经营铜材的销售公司, 28年12月31日账面结存铜材2000吨, 单位成本3.2万元, 其中1000吨已有销售合同, 销售单价是2.7万元, 另有1000吨没有销售合同。28年末铜材的可参考市场价格是2.5万元。 (为方便计算, 本文中所述价格均是不含税价格, 并假设其他相关税费的影响金额为0。)

28年末公司按情况分别计提坏账准备如表1。

28年末, A公司按表1计提存货跌价准备, 账务处理如下:

借:资产减值损失1200

贷:存货跌价准备1200

29年2月, 其中900吨的销售合同执行, 销售单价按合同中的约定每吨2.7万元;另有100吨的销售合同因为某种原因没有执行, 该部分存货在29年4月按市场价销售给另外的客户, 29年3月末, 铜材的市场购买价格已回升到3.1万元。没有销售合同部分的铜材在29年5月进行了销售, 其中4月末的市场销售价格为3.5万元。至5月末A公司将28年结存的存货全部销售完毕, 销售业绩如表2所示。

A公司在29年进行销售时, 直接做如下会计分录:

借:银行存款6240

贷:主营业务收入6240

同时, A公司会计认为, 根据会计准则中规定, “对已售存货计提了存货跌价准备的, 还应结转已计提的存货跌价准备, 冲减当期主营业务成本或其他业务成本”。因此在对已计提存货跌价准备的存货进行销售并结转主营成本时, 账务处理如下:

借:主营业务成本5200

贷:存货跌价准备-1200

库存商品6400

依上述处理后, A公司当年账面反映的毛利率达到16.67%。财务账面反映的毛利失真, 没有参考价值, 因为总共销售2000吨, 每个批次的实际毛利率应分别如表3所示。

实际上年初的存货销售后, 平均毛利润为亏损160万元 (6240-6400) , 毛利率应为-2.56%。

对于该案例, 笔者认为, 主要是因为对准则中关于存货跌价准备转销会计处理的理解不当造成。因为准则中除了规定“已计提的存货跌价准备要结转主营业务成本”外, 还规定“在每一个资产负债表日都应当重新确定存货的可变现净值。”因此原则上, 在每个资产负债表日, 都应当根据可变现净值恢复的情况及时调整存货的跌价准备。现分情况讨论如下:

(1) 以销售合同价为基础计提跌价准备的存货, 期后按合同价实现销售一次结转跌价准备。期末销售合同90%得到执行的, 则在确认销售收入时, 根据准则规定, 对已计提存货跌价准备的, 应结转已计提的存货跌价准备, 以冲减当期主营业务成本。如上例, 只要原销售合同执行, 不论29年2月的市价如何, 该笔业务的可变现净值就只能参照销售合同价。因此, 在期后销售合同部分执行时, 应相应做结转存货跌价准备的会计处理:

借:银行存款2430

贷:主营业务收入2430

借:主营业务成本2430

贷:存价跌价准备 (50090%) -450

库存商品2880

对毛利的影响:当期按合同价执行, 主营业务收入是2430万元, 由于主营业务成本是按存货净值结转, 因此对当期实际结转成本金额是2430万元, 即主营业务利润为0。究其原因, 是由于上期末已以销售合同价为基础计提了跌价准备, 本期销售按合同价执行, 因此单从账面看毛利为0。

(2) 按市价为基础计提跌价准备的存货, 期后实现销售会计。据准则规定, 在每一个资产负债表日, 应当重新确定存货的可变现净值, 那么, 在资产负债日, 根据实际市场价格, 重新确定可变现净值, 并计算存货跌价准备。如上例, 29年3月的市价是3.1万元, 4月的市价是3.5万元, 而账面单位成本3.2万元。显然, 至4月末, 原库存商品的可变现净值已全部恢复, 因此在4月末应全额冲减已计提的存货跌价准备, 此时先作为存货跌价准备的转回, 同时作出如下处理:

借:存货跌价准备700

贷:资产减值损失700

实务中也可以分别在29年3月存货跌价准备转回600万元, 4月转回100万元。5月按3.5万元/吨销售该批存货时, 由于未计提跌价准备, 则应直接结转销售收入和成本。

借:银行存款3500

贷:主营业务收入3500

借:主营业务成本3200

贷:原材料3200

对毛利的影响:由于结转主营成本时, 原计提的跌价准备已全部转回, 因为, 该笔业务处理后, 反映的毛利和业务利润保持一致。该笔销售业务的毛利率为8.57%。

(3) 销售合同未全面执行, 少部分合同期后按市价执行。28年末按销售合同价格为依据计提减值准备的部分存货, 期末销售合同未能执行, 期后按市价销售。对该部分, 由于上年末是按销售合同为基础计提的存货跌价准备, 期后情况发生相应的变化, 具体实现销售时市价有所上升, 笔者认为, 该部分销售合同在确定不执行时, 在每一个资产负债表日, 均应该按“资产负债表日的可变现净值”为基础, 作相应的存货跌价准备的调整, 本例中, 应在3月份价值部分转回时, 做相应的分录处理:

借:存货跌价准备[ (3.1-2.7) 100]40

贷:资产减值损失40

29年4月销售时, 由于只剩10万元的存货跌价准备, 此时在商品销售时, 应进行存货跌价准备的转销, 即应将剩余的10万元的存货跌价准备转入主营业务成本, 分录如下:

借:银行存款310

贷:主营业务收入310

借:主营业务成本310

贷:库存商品320

存货跌价准备-10

对毛利的影响:由于实现销售时的价格和存货可变现净值一致, 同时是按存货净值结转主营业务成本, 因此该笔业务处理后毛利为0。

将两种不同的处理方式后的结果综合起来列表比较, 如表4。

从表中可以看出, 两种处理方式虽然对营业利润总体上没有影响, 但对毛利润的影响相对较大。后一种处理可以更清晰地反映营业利润的来源, 同时也能相对更准确、直观地反映企业的财务经营状况。笔者认为, 实务中应在每个资产负债表日, 及时跟踪可变现净值的变化, 对其进行分析, 以有效地进行存货跌价准备的冲回和转销。

参考文献

存货跌价准备的分摊 第9篇

一、现行入库时与轮换时的会计处理

入库时,财政核定储备粮入库结算价格后,企业按照核定的入库结算价格计算其成本,借记“储备粮油”科目,按实际的采购价格贷记“银行存款”或“应付账款”科目,差额部分计入当期损益,借记“储备粮结算价差支出”科目(该核算财政核定的结算价高于实际采购价而发生的价差支出)。

轮换时,(销售和购进两部分)在其物价平稳和物价上涨时的会计处理也不同。在物价平稳时,由于粮食是不断陈化的,因此其销售价格就会低于结算价格,但在账务处理中却要按结算价格贷记“主营业务收入”科目,按实际销售价格借记“银行存款”或“应收账款”科目,差额部分计入当期损益,借记“储备粮结算价差支出”科目。因此在物价平稳时,轮换的价差是销售和购进两个价差之和。在物价上涨时,虽然粮食也同样不断陈化,但是由于物价的上涨,导致销售价高于结算价,采购价格也同样高出了结算价。账务处理按结算价格贷记“主营业务收入”科目,按实际销售价借记“银行存款”或“应收账款”科目,差额部分计入当期损益,红字借记“储备粮结算价差支出”科目。因此,当物价上涨时,其轮换的价差就为采购价差与销售价差之间的差额。采购时的成本结算同入库时的账务处理一致。

上述账务处理从1993年一直沿用到现在。由于粮食在国民经济中的重要地位以及经营上有不同于其他商品的特殊性,其会计核算与通用财会有所不同,从而导致非粮油储备行业的会计人员很难理解,因为储备粮油的成本价格和其销售收入没有真正地反映其价格,不符合企业会计准则所要求的会计信息应当清晰明了,便于会计信息使用者的理解使用。

二、改进会计处理方式的建议

《企业会计准则第1号存货》规定,存货应当按照成本与可变现净值孰低计量,计提存货跌价准备并计入当期损益。因此作为全国财会重要组成部分的粮食财会也应与全国财会改革同步进行,执行全国统一的企业会计准则。虽然储备粮油不提取资产减值准备,但“存货跌价准备”科目引入储备粮油的账务处理中,就可以解决其不能真实反映采购价格与销售价格的问题。可以将财政核定储备粮入库的结算价格作为可变现净值,用实际的采购价与财政核定的结算价格之间的差额计提存货跌价准备。

入库时,企业按照实际发生的采购价格分别借记“储备粮油”科目和贷记“银行存款”或“应收账款”科目,以财政核定储备粮食入库结算价格作为其可变现净值。库存成本与采购价格之间的差额,借记“储备粮结算价差支出”科目,贷记“存货跌价准备储备粮油”科目,作为“储备粮油”的抵减科目。“储备粮油”科目的净值反映的就是财政核定的入库结算价格,因此“存货跌价准备”科目的引入,不仅保持了储备粮油原有的风格,而且符合企业会计准则相关规定,会计账务处理更易理解。

轮换销售时,同样出现价格平稳与上涨两种情况。在物价平稳时,按销售价格借记“银行存款”或“应收账款”科目,贷记“主营业务收入”科目,按账面成本结转成本时,借记“主营业务成本”科目,贷记“储备粮油”科目,按售价与结算价格之间的差额补提存货跌价准备。借记“储备粮油结算价差支出”科目,贷记“存货跌价准备”科目。将原来计提和现在计提的存货跌价准备一同结转,借记“存货跌价准备”科目,贷记“主营业务成本”科目,在物价上涨时,销售价格会高于结算价,按销售价与结算价之间的差额作为存货跌价准备的转回。借记“存货跌价准备”科目,贷记“储备粮油结算价差收入”科目。按销售价格借记“银行存款”或“应收账款”科目,贷记“主营业务收入”科目。按账面成本结转成本时,借记“主营业务成本”科目,贷记“储备粮油”科目。把原先计提和现在冲回的存货跌价准备间的差额结转。借记或贷记“存货跌价准备”科目,贷记或借记“主营业务成本”科目。采购时的成本结算同入库时的账务处理一致。