抵债资产计价及损益处理

抵债资产计价及损益处理（精选3篇）

抵债资产计价及损益处理 第1篇

二、抵债资产计价及损益处理

从被单独作为一项资产确认至今，抵债资产计价经历了作价、以债权成本计价和以公允价值计价三次大的变化：最初，抵债资产通常采用作价计量，作价方式一般不外乎债权债务双方协商、社会中介机构评估、法院判决三种方式。实际工作中，通过上述三种方式产生的抵债资产价格一般都高于抵债资产的真实价值。原因在于，协商计价存在较大的道德风险，金融企业经办人员出于满足考核要求和规避个人经办责任目的，在定价谈判中往往妥协于借款人的要求，与其形成“双赢”的结果。而评估计价则受到评估机构自身利益的影响，评估费按评估价值的一定比例收取，在高估抵债资产价值可以迎合多方利益要求的情况下，评估价背离于实际价值也就不可避免。法院判决受地方保护的影响，也经常出现有利于借款人的高判。上述情况导致抵债资产作价背离于其市场价值，形成抵债资产价值虚涨，隐藏了资产损失。

2004年和2005年，财政部先后出台了《金融企业会计制度》和《银行抵债资产管理办法》，将抵债资产的入账价值确定为“金融企业取得抵债资产时，按实际抵债部分的贷款本金和已确认的利息作为抵债资产的入账价值”。这一规定实质上是按照非货币性资产交换准则，以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本。这一计价方式消除了因作价随意性带来的价值虚涨，但以换出债权的账面价值来计价，并没有真实地反映抵债资产的价值。而且以物抵债中的债权通常是货币性资产，非货币性资产交换准则并不适用于以物抵债。

在新《企业会计准则》中，以物抵债被认定为债务重组，《企业会计准则第12号——债务重组》第10条规定“以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账”，据此抵债资产在初始计量时需按照公允价值进行计量。

由于计价方式不同，金融企业在受偿抵债资产时损益确认差异很大。对于债权成本（本金加表内应收利息），在作价和公允价值计价模式下，金融企业将抵债资产入账价值与债权

成本的差额确认为当期损益：入账价值小于债权成本的，已抵消但未获实际抵偿的债权本金以计提减值准备作核销处理（多余减值准备做转回处理），未获实际抵偿的表内应收利息作冲销利息收入处理或以坏账准备核销；入账价值大于债权成本的作营业外收入处理。在以债权成本计价模式下，金融企业将抵债资产作为原债权的转换形式，抵债资产以抵偿的债权本金和表内利息的账面余额入账，不产生损益确认问题，金融企业在办理抵债资产入账的同时，一般将原计提的贷款损失准备等债权的减值准备转作抵债资产减值准备。

对于表外利息，在以公允价值计价之前，金融企业对受偿的表外利息不作收益确认，待处置变现实际收到现金时再确认。采取以公允价值计价后，按照债务重组准则，金融企业应将重组债权的账面余额（包括本金和表内表外利息）与受让的抵债资产的公允价值之间的差额确认损益，此时应将表外利息确认入账。

在公允价值计价模式下，收取过程中的税费是否记入抵债资产价值，在实际工作中存在不同观点及做法。一种认为，收取过程中的税费属于直接费用，构成了抵债资产的成本，理应比照一般资产的初始确认方法，将直接费用记入抵债资产入账价值；另一种观点认为，抵债资产以公允价值计价，在已有市价或评估价值之外再将税费记入其入账价值，则其价值已不公允，与公允价值计价相悖。

笔者认为，在公允价值计价模式下，收取过程中的税费不应记入抵债资产入账价值。一是抵债资产是在债务人发生财务困难的情况下，债权人被动地作出让步而接收的资产，并非其主观意愿持有的一项资产。抵债资产一般会在短期内处置，其成本费用不在待处理期间摊销，所以相关税费记入抵债资产价值予以资本化，没有实际意义；二是在财政部有关准则及会计科目和主要账务处理中，也提出抵债资产以公允价值入账，相关税费和债权账面价值与抵债资产公允价值轧抵后的差额记入当期损益。所以在公允价值计价模式下，收取过程中的税费不应记入抵债资产入账价值，而应直接确认为当期损益。

抵债资产计价及损益处理 第2篇

关键词：价值,资产,核算,差异

一、取得抵债资产时会计与税务处理差异

1、入账价值与计税基础差异

会计处理上, 《办法》规定, 银行取得抵债资产时, 按实际抵债部分的贷款本金和已确认的表内利息作为抵债资产入账价值。银行为取得抵债资产支付的抵债资产欠缴的税费、垫付的诉讼费用和取得抵债资产支付的相关税费计入抵债资产价值。银行在取得抵债资产过程中向债务人收取补价的, 按照实际抵债部分的贷款本金和表内利息减去收取的补价, 作为抵债资产入账价值;如法院判决、仲裁或协议规定银行须支付补价的, 则按照实际抵债部分的贷款本金、表内利息加上预计应支付的补价作为抵债资产入账价值。

由此看来, 《办法》是按照《企业会计准则第7号—非货币性资产交换》第三条的规定:“以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本。”来确认抵债资产入账价值, 以“实际抵债”作为入账价值确认和计量的出发点, 与用于抵债的物和权利等资产本身的价值 (价格) 无关。这一计价方式消除了抵债资产, 因作价随意性带来的价值虚涨, 但以换出债权的账面价值来计价, 并没有真实地反映抵债资产的价值。笔者认为:抵债资产抵偿的债权是贷款, 非货币性资产交换准则并不适用于抵债资产的会计核算。在企业会计准则中, 以物抵债被认定为债务重组, 《企业会计准则第12号—债务重组》第十条规定, 以非现金资产清偿债务的, 债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账, 发生的相关税费, 计入当期损益。发生债权转股权的, 应将因放弃债权而享有股份的公允价值确认为对债务人的投资。由于抵债资产持有期限的规定, 对这类股权投资, 银行作交易性金融资产进行核算, 为取得股权发生的相关税费, 计入当期损益。

税务处理上, 《企业所得税法实施条例》第五十八条规定, 通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产, 以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。第七十一条规定, 通过支付现金以外的方式取得的投资资产, 以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。《企业所得税法》第八条规定, 企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出, 包括成本、费用、税金、损失和其他支出, 准予在计算应纳税所得额时扣除。按会计准则核算, 相关税费计入当期损益, 与税法产生时间性差异;按《办法》核算, 为取得抵债资产支付的抵债资产欠缴的税费、垫付的诉讼费用计入账价值, 与税法产生永久性差异;向债务人收取的补价冲减入账价值, 与税法产生时间性差异。

2、表外利息收入确认与纳税义务发生时间差异

会计处理上, 《办法》规定, 抵债金额超过贷款本金和表内利息的部分, 在未实际收回现金时, 暂不确认为利息收入, 待抵债资产处置变现后, 再将实际可冲抵的表外利息确认为利息收入。《企业会计准则第12号—债务重组》规定, 银行取得的抵债资产时, 对抵债资产入账价值与抵债贷款的账面本息余额的差额部分进行相关损益的确认计量, 明确区分核算贷款转为抵债资产发生的损益和抵债资产处置损益, 遵循权责发生制的会计基础。

税务处理上, 《关于金融企业贷款利息收入确认问题的公告》 (国家税务总局2010年第23号) 规定, 金融企业按规定发放的贷款, 属于未逾期贷款 (含展期) , 应根据先收利息后收本金的原则, 按贷款合同确认的利率和结算利息的期限计算利息, 并于债务人应付利息的日期确认收入的实现;属于逾期贷款, 其逾期后发生的应收利息, 应于实际收到的日期, 或者虽未实际收到, 但会计上确认为利息收入的日期, 确认收入的实现。因此, 抵债资产入账后, 应根据“先收利息后收本金“的原则, 先确认贷款表内外利息收入, 再确认贷款本金, 这样一来, 贷款利息收入确认时间与纳税义务发生时间不一致, 产生时间性差异。

在利息收入营业税纳税申报上, 《营业税暂行条例》第十二条的规定, 营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。《营业税暂行条例实施细则》第二十四条的规定, 取得索取营业收入款项凭据的当天, 为书面合同确定的付款日期的当天;未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的, 为应税行为完成的当天。因此, 银行取得抵债资产时, 对贷款期限内 (含展期) 表外利息应申报交纳营业税。表外利息收入确认与营业税纳税义务发生时间不一致, 导致营业税计税依据的不同, 产生时间性差异。

3、抵债损益确认差异

会计处理上, 《办法》规定, 银行已计提的贷款损失准备, 在资产取得时, 不予冲减和转回, 而是在抵债资产处置时结转损益。《企业会计准则第12号—债务重组》规定, 银行取得的抵债资产时, 对抵债资产入账价值与抵债贷款的账面本息余额的差额部分进行相关损益的确认计量, 明确区分核算贷款转为抵债资产发生的损益和抵债资产处置损益, 遵循权责发生制的会计基础。以非现金资产清偿债务的, 债权人已对债权计提减值准备的, 应当先将该差额冲减减值准备, 减值准备不足以冲减的部分, 计入当期损益。具体会计处理上, 对重组债权 (实际抵债部分的贷款本金和表内外利息) 的账面余额与抵债资产之间的差额, 计入营业外支出或收入, 确认当期损益。已经计提了贷款损失准备的, 当重组债权的账面余额大于抵债资产的入账价值时, 应分别以下情况进行处理:对贷款分别提取了损失准备的, 只需将上述差额冲减已计提的损失准备, 损失准备不足以冲减的部分, 计入营业外支出, 确认当期损益。如果已计提的损失准备冲完后, 仍有余额, 应予转回并抵减当期贷款损失准备。如果银行对贷款不是分别提取损失准备, 而是采取一揽子提取损失准备的, 要把对应于该贷款的损失准备倒算出来, 再按上述处理。

税务处理上, 财政部、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》 (财税[2009]59号) 规定, 以非货币资产清偿债务, 应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务, 确认相关资产的所得或损失。债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额, 确认债务重组损失。因此, 银行在取得抵债资产时, 应分解为按公允价值和支付的相关税费作为抵债资产的计税基础, 再以与公允价值相当的金额偿还贷款本息两项经济业务进行所得税处理。发生债权转股权的, 应当分解为债务清偿和股权投资两项业务, 确认有关债务清偿所得或损失。在贷款损失准备的处理和抵债资产损益确认上, 会计准则与税法规定是一致的, 但《办法》与税法规定不一致, 两者产生时间性差异。

二、保管或持有抵债资产时会计与税务处理差异

1、资产减值准备处理差异

会计处理上, 《办法》规定, 银行应当在每季度末对抵债资产逐项进行检查, 对预计可收回金额低于其账面价值的, 应当计提减值准备。如已计提减值准备的抵债资产价值得以恢复, 应在已计提减值准备的范围内转回, 增加当期损益。税务处理上, 《企业所得税法实施条例》第五十六条规定, 企业持有各项资产期间资产增值或者减值, 除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外, 不得调整该资产的计税基础。未经核定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出不得税前扣除。因此, 税法遵循“真实发生原则”和“确定性原则”, 对于尚未发生的资产损失不得税前扣除, 保管过程中计提的资产减值准备, 导致抵债资产的账面价值与计税基础不一致, 产生时间性差异。

2、交易性金融资产的期末计量差异

会计处理上, 《企业会计准则第22号---金融工具确认和计量》规定, 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债公允价值变动形成的利得或损失, 应当计入当期损益。税务处理上, 《关于执行<</SPAN>企业会计准则>有关企业所得税政策问题的通知》 (财税[2007]80号) 规定, 企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等, 持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额。资产负债表日, 交易性金融资产按照公允价值计量, 公允价值与账面余额之间的差额计入当期损益, 这样一来, 导致抵债资产的账面价值与计税基础不一致, 产生时间性差异。

3、交易性金融资产股息、红利处理差异

会计处理上, 交易性金融资产持有期间, 对于被投资单位宣告发放现金股利, 计入当期损益, 对于收到被投资单位宣告发放的股票股利, 会计上不作账务处理。税务处理上, 《企业所得税法实施条例》第十七条规定, 股息、红利等权益性投资收益, 除国务院及财政、税务主管部门另有规定外, 按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。因此, 交易性金融资产持有期间, 银行取得的股息、红利若符合免税条件, 会产生永久性差异;对于收到被投资单位宣告发放的股票股利, 税法要求视同分配处理, 产生时间性差异。

抵债资产计价及损益处理 第3篇