资产组减值的会计核算

资产组减值的会计核算（精选9篇）

资产组减值的会计核算 第1篇

一、资产组减值的一般会计核算

CAS8第十五条规定：“资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。”资产减值会计的核心问题是可收回金额的计量，重点和难点是如何合理确定计算资产可收回金额的有关基础数据和参数，如公允价值、现金流量及折现率等。

CAS8第十九条规定：资产组的账面价值包括可直接归属于资产组与可以合理和一致地分摊至资产组的资产账面价值，通常不应当包括已确认负债的账面价值，但如不考虑该负债金额就无法确定资产组可收回金额的除外。资产组的可收回金额应当按照该资产组的公允价值减去处置费用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。

以各资产组为基础进行资产减值的会计处理时，应按比例确认各项资产的损失金额。抵减后的各资产的账面价值不得低于以下3者之中最高者：可确定的销售净价、可确定的使用价值和零。因此而导致的未能分摊的减值损失金额，应当按照相关资产组或者资产组组合中其他各项资产的账面价值所占比重进行再次分摊。举例如下：

例1:W公司有一条生产线，生产某种电器产品，该生产线由A、B、C三部机器组成，初始成本分别为60万元、90万元和150万元。使用年限为10年，预计净残值为零，整条生产线已使用5年，用平均年限法计提折旧。A、B、C三部机器均无法单独产生现金流入，但整条生产线构成一完整的产销单位，属于一个资产组。2007年该生产线生产的电器产品有替代产品上市，2007年底，导致公司电器产品的销路锐减3O%，因此，在2007年l2月末对该生产线进行减值测试。经估计，A机器的公允价值减去处置费用后的净额为20万元，B机器和C机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。同时，通过估计整条生产线未来5年的现金流量及其恰当的折现率后.得到该生产线预计未来现金流量的现值为9O万元。由于公司无法合理估计生产线的公允价值减去处置费用后的净额.公司以该生产线预计未来现金流量的现值为其可收回金额。即资产组可收回金额=90(万元)。

分析：生产线的账面价值(150万元)高于其可收回金额(90万元)。因此，该生产线发生了减值，公司应当确认减值损失6O万元，并将该减值损失分摊到构成生产线的资产组的3部机器中，由于A机器的公允价值减去处置费用后的净额为20万元，因此A机器分摊减值损失后的账面价值不应低于20万元。该生产线减值损失分摊如表1。

其中，减值损失分摊比例=某机器账面价值÷资产组(整条生产线)价值100%

按照分摊比例，机器A应当分摊减值损失12万元 (600 00020%) ，但由于机器A的公允价值减去处置费用后的净额为20万元，因此机器A最多只能确认减值损失10万元 (300 000-200 000) ，未能分摊的减值损失2万元 (120 000-100 000) ，应当在机器B和机器C之间进行二次分摊。(具体分摊见表1)

根据上述计算和分摊结果，构成生产线的机器A、机器B和机器C应当分别确认减值损失100 000元、187 500元和312 500元，其账务处理如下：

二、需要分摊总部资产情况下资产组减值的会计核算

CAS8引入了“总部资产”概念。总部资产是企业集团或事业部的办公楼、电子数据处理设备等资产。由于总部资产其本身并不直接产生独立的现金流量，即总部资产的显著特征是难以脱离其他资产和资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值难以完全归属于某一资产组。因此对总部资产存在减值迹象，进行减值处理时，要计算总部资产所归属的资产组或资产组组合的可收回金额，然后与相应的资产账面价值相比较，判断是否需要确认减值损失。会计核算可将总部资产的账面价值按照合理和一致的基础分摊至与该总部资产相关的各资产组，以各资产组为基础进行资产减值的会计处理。

例2:DL集团公司拥有甲、乙、丙3家子公司。由于甲、乙、丙3家子公司均能产生独立于其他子公司的现金流入，所以DL公司将这3家子公司确定为3个资产组。2007年12月31日，企业经营所处的技术环境发生了重大不利变化，出现资产减值迹象，需要进行减值测试。假设总部资产的账面价值为150万元，减值测试时，甲、乙、丙3个资产组的账面价值分别为100万元、150万元和200万元。甲公司资产的使用寿命为10年，乙、丙公司和总部资产的使用寿命为20年。该公司计算得出甲公司资产的可收回金额为130万元，乙公司资产的可收回金额为180万元，丙公司资产的可收回金额为220万元。该集团公司2007年12月31日进行如下计算和处理：

分析：由于各资产组的使用寿命不同，不能直接按其账面价值分配总部资产，而应根据各资产组使用寿命对各资产组的账面价值进行调整，设甲公司资产组的权数为1，乙、丙公司资产组的权数则为2，按各资产组调整后的加权账面价值来分配总部资产。(具体分摊见表2)

根据上述计算和分摊结果，甲公司可收回金额为130万元，没有发生减值;DL集团公司总部和乙、丙2家子公司应当分别确认减值损失221 600元、190 900元和400 000元，其账务处理如下：

检验：DL集团公司年末计提固定资产减值准备前资产账面价值600万元，减去2007年末计提的固定资产减值准备81.25万元，等于518.75万元，正好与此时总部和各子公司固定资产账面价值518.75万元(390.91+127.84)相符。

单位：万元

三、有商誉时资产组减值的会计核算

鉴于商誉不能独立于其他资产现金流入，这就要求企业在合并日起应当将合并所形成的商誉按照合理的方法分摊至相关的资产组，难以分摊至相关资产组的，应当将其分摊至相关的资产组组合。在将商誉的账面价值分摊至相关的资产组或者资产组组合时，应当按照各资产组或者资产组组合的公允价值占相关资产组或资产组组合公允价值总额的比例进行分摊。公允价值难以可靠计量的，可代之以账面价值。商誉至少应当在每年年度终了，结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。

在对包含商誉的相关资产组或资产组组合进行减值测试时，资产组或资产组组合的可收回金额低于其账面价值的，应当确认相应的减值损失。这里的“账面价值”包括分摊的总部资产和商誉。损失的金额应先抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值，然后再根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。

例3：假设例2中，DL集团公司的丙公司是2006年吸收合并的子公司。2007年末账面价值200万元(含合并时确认的归属DL集团公司80%股权份额的商誉20万元，不含少数股东权益商誉5万元)其他条件不变。

分析：DL集团公司总部资产分摊到丙公司的金额75万和丙公司的资产减值额55万元不变。但因丙公司账面价值中含商誉20万元，则丙公司的资产减值额55万元应先冲减商誉20万元，余下的35万元减值损失再分配给总部和丙公司。这时，总部承担减值损失=3575/275=9.55(万元);丙公司承担减值损失=35200/275=25.45(万元)。其账务处理如下：

检验：DL集团公司年末计提固定资产减值准备前资产账面价值600万元，减去2007年末计提的商誉减值准备20万元和固定资产减值准备61.25万元，等于518.75万元，与例2以及此时总部和各子公司固定资产账面价值之和518.75万元相符。

单位：万元

摘要：《企业会计准则第8号——资产减值》充分借鉴国际会计准则做法, 首次引入了“资产组”、“总部资产”与“资产组组合”等概念, 要求对于不能独立产生现金流入的资产, 应当按其所归属的资产组为基础进行减值测试, 计算确认减值损失。

关键词：资产组,资产减值,会计核算

参考文献

[1]企业会计准则编委会.企业会计准则——应用指南 (2006) [M]新华出版社.2007.1.

[2]企业会计准则编审委员会.企业会计准则案例讲解[M]立信出版社.2007.9.

资产组减值的会计核算 第2篇

我国新的会计准则体系对企业资产进行了重新分类。除保留原有的按流动性、非流动性分类外,取消了短期投资和长期债权投资项目,并将原在表外披露的衍生工具(如期货投资等)改在表内反映,同时增加了金融资产、投资性房地产、油气资产(石油天然气开采企业)、生产性生物资产(农业企业)等内容。新准则对资产要素的重新分类及对资产减值会计的重新规范,使人们对各项资产减值的核算犹如雾里看花。

一、适用准则不同

流动资产与非流动资产、金融资产与非金融资产的不同特点,决定了企业各项资产减值的核算存在差异,不可能对各项资产减值的确认、计量和相关信息披露在同一项会计准则中进行规范。在我国新的会计准则体系中,虽有专门的资产减值准则(企业会计准则第8号——资产减值),但该准则主要规范投资性房地产、长期股权投资、固定资产﹑无形资产、商誉等长期资产减值的处理,其他资产的减值则由其他相应准则规范。这种做法也与国际惯例相一致。具体如后面附表所示。

二、是否需要核算减值视资产的期末计价方法不同而定

资产的期末计价是指资产负债表中以何种计量属性反映资产的价值,这与资产的后续计量相关。中外会计中,资产的计量历来有成本与公允价值两种模式。采用成本模式时,资产按历史成本(实际成本)反映,客观、可靠,数据容易取得,而且可避免由于采用其他计量属性而引起的会计信息的差异,确保会计信息的一致性和可比性,因而是传统会计中常用的一种计量属性。在原有的损益表重心观下,由于企业持有资产的目的是自用而非销售变现,因而无须考虑其市价的变化,会计一般采用历史成本的计量模式;但在资产负债表重心观下,资产代表企业未来经济利益的流入,在计量资产时,就不应以反映“过去”的成本为基础,而应以反映“未来”的价值为基础。此外,在物价明显变动的情况下,采用成本模式提供的会计信息的相关、可靠、可比性比较差,由此产生了公允价值等其他计量属性。采用公允价值计量时,信息相关性强,符合决策有用的会计目标,在成熟的资本市场中,公允价值又比较容易确定,因而受到推崇并广泛使用。国际财务报告准则也在全面推广使用公允价值。

从资产的性质来看,流动资产、非流动资产对公允价值变动的敏感性存在差异。流动资产可以随时变现,对公允价值的变动非常敏感,相关性强;非流动资产则不然,公允价值的正常变动对其影响并不大。从公允价值在我国的应用情况来看,经历了禁止使用(1992年前)、大量使用(1998年起)、限制使用(2001年至今)的多次反复。考虑到中国会计标准国际趋同的需要,针对我国市场欠发达的现状,本次会计制度改革,我国适度、谨慎地引入了公允价值,目的是使会计信息尽可能地反映企业的实际、尤其是资产的现实价值,强化相关性质量。从此理念出发,我国在新的会计准则体系中,对存在活跃市场的资产,一般采用公允价值计量,公允价值变动损益主要计入当期损益,这也符合全面收益报告的国际趋势;少数资产(如部分可供出售金融资产)的公允价值变动损益则作为资本公积处理;不存在活跃市场的资产,则沿用成本计量模式,防止企业的操纵。期末计价采用公允价值模式且其变动计入当期损益的资产,不存在减值的核算;后续计量采用成本模式的资产,无论从资产定义或谨慎性原则考虑,亦或财务报表要素的确认标准,根据决策有用的会计目标,会计上应以反映资产“未来”的价值为基础、对资产账面价值的减少予以确认。可供出售金融资产的期末计价虽采用公允价值模式,以其变动金额调整权益,但当该类资产的公允价值持续下降时,应确认减值损失。

三、确认资产减值的比较范围不同

确认资产减值损失,需要将资产期末账面价值与可收回金额(可变现净值或预计未来现金流量现值)进行比较。理论上讲,比较的方法或范围有三种:单项比较法、类别比较法和总体比较法。其中单项比较法比较准确,但操作复杂;总体比较法操作简单,但不准确;类别比较法介于两者之间。我国新的会计准则一般要求按单项资产计提减值,但下列情况除外:(一)对于数量繁多、单位价值较低的存货(含消耗性生物资产),可按类别计提跌价准备;与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终目的或用途、且难与其他项目分开计量的存货,可合并计提跌价准备。

(二)单项金额不大或单项金额重大但未发生损失的应收款项,可按期末余额总额或分别不同账龄计提减值损失。

(三)不能单独产生现金流量的长期资产,如煤矿建的铁路专运线、某个营业网点等,应按资产组进行减值测试、确认减值损失。

四、资产减值损失的列支不同

企业计提的资产减值损失只是预计金额,并未实际发生,会计上称为减值准备。资产减值是资产(账面价值)转化为费用(或损失)的一种特殊形式,它将导致费用(或损失)的增加以及资产账面价值的减少。问题是,这种减值损失如何列支,是计入资产负债表还是当期损益?按照我国《企业会计制度2001》的规定,企业预计的资产减值损失,一律计入当期损益;同时按不同资产的性质,分别作为管理费用(坏账损失、存货跌价损失)、营业外支出(固定资产、无形资产、在建工程的减值损失)和减少投资收益(长短期投资及委托贷款的减值损失)处理。根据我国新的会计准则,除递延所得税资产的减值损失计入当期所得税费用外,其余资产减值损失在利润表中单设“资产减值损失”项目反映,提示信息使用者关注企业资产质量及由此导致的相关风险,是重要性原则的体现。对于以公允价值计量的资产,持有期内不仅核算减值损失,还核算资产升值的利得,在利润表中专设“公允价值变动损益”项目反映(可供出售的金融资产,持有目的并非赚取差价,公允价值的变动损益先计入资本公积),这种损益虽不产生现金流,但将其计入利润表符合国际惯例及全面收益报告的发展趋势。

五、资产减值损失可否转回的处理不同

理论界对已计提的资产减值损失是应否转回存在两种观点:一种观点认为,当资产发生减值时,依据资产定义和会计确认的四条基本原则确认损失价值;而当原来影响资产减值的条件发生变化、资产价值恢复时,也应依据相同的原则对恢复价值进行确认。只有这样,才能为信息使用者提供决策有用的信息。另一种观点认为,如果允许对已经计提资产减值的恢复价值进行确认并在财务报表中体现,管理当局就有可能利用资产减值转回进行盈余管理,为信息使用者提供虚假信息。

国际会计准则(IAS36)允许转回已经确认的资产减值损失,规定当已有迹象表明以前确认的资产减值损失不再存在或减少时,企业必须估计该项资产的可收回价值,将资产的账面价值必须增加至其可收回价值。同时规定,对于资产减值的转回,不能高于资产以前没有确认资产减值损失时的账面价值。究其原因,IAS36对资产减值转回的规定是从资产定义(未来经济利益观)角度考虑的,认为当资产发生减值损失时,估计该资产的可收回价值低于其账面价值而进行的会计确认,属于会计估计事项。所以当计量资产可收回价值中所使用的估计因素发生改变时,属于一般的会计估计变更事项,也应进行会计确认,将以前确认的资产减值损失转回。我国曾在《企业会计制度2001》中允许转回已经确认的各项资产减值损失;但新的《资产减值准则》规定,已经确认的长期资产减值损失不得转回,主要理由:一是发生减值的长期资产,其后价值回升的可能性一般很小;二是长期资产的期末可收回金额难以准确计量。在《企业会计制度》实施的近几年中,资产减值准备的转回已经成为一些企业操纵利润的主要手段,不利于提高会计信息质量。可见,我国新的《资产减值准则》特别规定对已经确认的资产减值损失不得转回,出发点是防止企业利用资产减值准备转回而迅速改善财务状况、粉饰其经营业绩。同时,也使财务报表信息更加客观、真实。这是我国新准则与《国际财务报告准则》存在的一项实质性差异。其余资产的减值损失允许转回。

资产组减值的会计核算 第3篇

摘 要 本文从分析企业资产减值的主要内容和适用范围入手，提出了资产减值会计核算需要从设置“资产减值准备损失”科目、完善资产减值准备相关的内部控制制度、提高会计人员素质和加强以独立审计为核心的外部监督几方面加强资产减值会计核算发展的对策措施。

关键词 资产减值 会计核算 资产减值会计核算

资产减值是指资产的可收回金额低于账面价值。除了特别规定外，包括单项资产和资产组。资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。

一、资产减值的主要内容

根据我国新《企业会计准则》的规定，企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象。准则给出资产减值迹象的标准。包括：资产的市价跌幅明显高于正常使用而预计的下跌；企业经营所处的环境及资产所处的市场发生重大不利变化；市场投资报酬率在当期已经提高，导致资产可收回金额大幅度降低；有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏；资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置等；企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预等。如果不存在上述资产减值迹象，就不能作出减值判断，如果存在上述资产减值迹象，就需要估计资产的可收回金额，并与账面价值比较判断是否减值。根据以上规定，资产减值的主要内容是：坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备、长期投资跌价准备、委托贷款减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备等八个方面。

二、资产减值的适用范围

企业所有资产在发生减值时，原则上都应当及时加以确认和计量，但由于不同资产的特性不同，其减值会计处理也会有所不同，所适用的具体准则也就不同。《企业会计准则第8号—资产减值》明确规定了适用范围。对于存货、以公允价值模式计量的投资性房地产、消耗性生物资产、建造合同、递延所得税资产、金融工具、未探明石油天然气矿区权益以及融资租赁中出租人未担保余值的减值处理，应分别适用其各自规范的准则。新准则实际规范的资产主要包括固定资产、无形资产及其他适用的资产。必须明确的是其他准则规定的各相关资产的减值，有些可以转回，有些是不能转回的。可以转回的资产减值有存货跌价准备，而对于未探明矿区权益减值损失一经确认，不得转回。

三、实行资产减值的意义

为了贯彻落实“决策有用观”的会计目标，在历史成本原则下，资产减值会计对历史成本计量属性单个进行修改，修改的后实行多个计量属性。不同的计量属性的会计信息的相关性和可靠性的影响有明显的差异。资产减值准备的关键是确定预期的未来经济利益。中国采用的是经济标准，只要资产减值，即当资产可回收金额低于其账面价值的，予以确认。从理论角度来看，如果资产被定义为预期未来经济利益，因此，当企业账面的成本相比高于资产预期未来经济利益，记录资产减值损失是合乎逻辑的，这是资产减值会计的精髓。

四、资产减值会计核算的发展对策

1.设置“资产减值准备损失”科目单独核算减值准备

减值准备的计提和转回直接关系企业的利润。按照我国会计制度折旧的规定，根据不同类别资产的管理费用，分别为投资收益，营业外支出及其他账项，不仅影响计算当前时期的利润，且由于合并利润表中，减值相关的信息不能单独反映。严格地说，减值损失实际上企业并没有实际损失，只是属于会计估计事宜，一方面由于管理成本，投资回报率，每个时期的数据之前和之后的经营开支增加了不确定性，缺乏可比性，成本的变化也增加了难度。另一方面也影响会计报表，利润表信息失真，影响了人们阅读和理解相关信息。因此，应该建立一个“资产减值准备损失”科目分开单独核算，并根据该资产类别的科目设置的相关细节，而损失计入利润表中作为一个单独的项目，增加信息内容报告。

2.完善资产减值准备相关的内部控制制度

企业应充分把握资产质量，采购和仓储，销售和应收款项，投资和决策，基础设施和后勤等相关部门建立了完整的内部控制制度，及时反馈到财务部门，资产各种原因出现的问题。这是特别强调，有必要加强内部会计控制。会计控制不仅具有规范的企业会计行为，保证会计信息的真实，完整，防止、发现和纠正错误和舞弊等作用，更重要的是对提升现代化企业的管理水平，实现业务目标，起着重要的作用。这样才能保证数据的准确性和完整性，提供可信的财务数据，为正确提取资产减值准备，打好基础。

3.大力提高会计人员素质

使用的会计的资产减值准备，如资产减值，坏账准备的比例，存货拨备，是否能确定可变现净值及长期资产的可收回金额，都需要会计人员的职业判断能力强。准则只是解决了技术问题，减少职业判断的影响也是尽可能的，这就对我们国家会计人员的素质有着更高的要求：会计人员不仅掌握会计专业知识，也要有全面的分析和较强的判断能力。因此，会计理论界和相关部门，应当完善会计人员的继续教育体系，提高会计人员的培训和指导。与此同时，会计人员主动学习，遵守职业道德，避免故意利用计提减值准备操纵利润行为的发生。

4.加强以独立审计为核心的外部监督

必须按照《会计法》的规定，完善会计监督体系，加强以独立审计为核心的外部监督，充分发挥会计师事务所和注册会计师的监督作用，以确保资产减值会计的合理运用和会计信息的可靠性。

参考文献：

[1]彭小华.固定资产减值的会计核算分析.财会研究.2008.05.

资产组减值会计核算探析 第4篇

根据《企业会计准则第8号资产减值》规定, 有迹象表明一项资产可能发生减值时, 企业应当以单项资产为基础估计可收回金额。

(1) 资产组减值的会计处理。在实务中, 许多固定资产、无形资产难以单独产生现金流量, 若按单项资产为基础计提减值准备则难以操作。而总部资产基于难以脱离其他资产或者资产组独立产生现金流入, 且其账面价值又难以完全归属于某一资产组的显著特性, 同样难于单独进行减值测试。上述情形需要结合相关资产组或资产组组合进行减值测试。此外, 如果资产组现金流入受内部转移价格影响, 应当按照企业管理层在公平交易中对未来价格的最佳估计数来确定资产组未来现金流量。

资产组 (包括资产组组合) 可收回金额低于其账面价值, 按照下列顺序分摊相应减值损失:首先抵减分摊至资产组中商誉账面价值。然后根据资产组中除商誉之外其他各项资产账面价值所占比重, 按比例相应抵减其账面价值。抵减后各资产账面价值不得低于以下三者之中最高者:该资产公允价值减去处置费用后的净额、预计未来现金流量现值和零。未能分摊的减值损失, 按照相关资产组中其他各项资产账面价值所占比重进行二次分摊。

对于相关总部资产能够按照合理、一致基础分摊至该资产组部分, 将该部分总部资产账面价值分摊至该资产组, 再据以比较该资产组账面价值 (包括已分摊总部资产账面价值部分) 与可收回金额。对于相关总部资产难以按照合理、一致基础分摊至该资产组的, 认定由若干个资产组组成的最小资产组组合。该资产组组合应包括所测试资产组与可按照合理、一致基础将该总部资产账面价值分摊其上部分以及未能分摊总部资产部分。再比较所认定资产组组合账面价值 (包括已分摊和未能分摊总部资产账面价值部分) 与可收回金额。

上述资产账面价值抵减, 作为各单项资产 (包括商誉) 减值损失处理, 计入当期损益。借记“资产减值损失”科目, 贷记“固定资产减值准备”、“无形资产减值准备”、“商誉减值准备”等科目。

(2) 计算公式如下:

总部资产账面价值分摊比例=各资产组加权账面价值÷各资产组加权账面价值之和100%

总部资产账面价值分摊至各资产组金额=总部资产账面价值总部资产账面价值分摊比例

已分摊总部资产账面价值的各资产组账面价值=各资产组账面价值+总部资产账面价值分摊至各资产组金额

各资产组减值损失=已分摊总部资产账面价值的各资产组账面价值-各资产组可收回金额

某资产组或总部资产减值损失分摊比例=某资产组账面价值或分摊至该资产组总部资产账面价值÷某资产组账面价值与分摊至该资产组总部账面价值之和100%

某资产组或总部资产分摊减值损失=某资产组减值损失某资产组或总部资产减值损失分摊比例

单项资产未来现金流量现值=∑单项资产某年未来现金流量某年复利现值系数

单项资产公允价值减去处置费用后净额=单项资产公允价值-处置费用-处置税金

二、资产组减值实例分析

[例]博科公司3条生产线L、M、N, 均能产生独立于其他生产线现金流入, 故被确认为3个资产组。2008年末公司经营所处地技术环境发生重大不利变化, 出现减值迹象, 需进行减值测试 (以下条件数据均为2008年末时点数) 。L、M、N账面价值分别为4200、6300和4200万元 (含商誉200万元) , 预计尚可使用年限分别为4年、8年和4年。L、M、N未来现金流量现值分别为3812、6090、3570万元, 而公允价值减去处置费用后净额分别为3700、5980和3600万元。

博科公司经营管理活动由总部负责, 总部资产包括1栋办公大楼和1个研发中心, 账面价值分别为2000、900万元。办公大楼账面价值可在合理、一致基础上分摊至各资产组 (根据各资产组账面价值和剩余使用年限加权平均计算比例分摊) , 而研发中心则难以按上述基础分摊。包括办公大楼、研发中心在内最小资产组组合未来现金流量现值为14800万元。

生产线N包括O、P、Q三台设备。设备O账面价值1000万元, 公允价值减去处置费用后净额为928万元, 未来4年现金流量分别为180、225、278和300万元, 年折现率8%。设备P初始成本2200万元, 已使用1年, 尚可使用4年, 预计净残值100万元, 采用年数总和法计提折旧。设备P、Q均无法合理估计其公允价值减去处置费用后净额以及未来现金流量现值。

要求:计算确定各资产组和总部资产减值损失金额;计算确定生产线N所包括单项资产减值损失金额, 并进行账务处理。

解析过程如下:

(1) 分摊总部资产的账面价值, 见表1。

单位:万元

注: (1) ∑ (F) =2000

(2) 确定资产组可收回金额。资产组可收回金额等于资产组未来现金流量现值与资产组公允价值减处置费用后净额之中较高者, 则资产组L可收回金额=3812万元 (3812>3700) ;资产组M可收回金额=6090万元 (6090>5980) ;资产组N可收回金额=3600万元 (3600>3570) 。

单位:万元

(3) 计提资产组减值损失, 见表2。

(4) 确定计提减值损失后账面价值。

资产组L账面价值=4200-719=3481 (万元)

资产组M账面价值=6300-1184=5116 (万元)

资产组N账面价值=4200-913=3287 (万元)

总部资产办公大楼账面价值=2000-69-226-87=1618 (万元)

含研发中心在内最小资产组组合账面价值=3481+5116+3287+1618+900=14402 (万元)

因含研发中心在内最小资产组组合可收回金额14800万元高于账面价值总额14402万元, 判断该资产组组合未发生减值, 则不必进一步确认减值损失。

综上, 生产线L、M、N资产减值损失分别为719、1184、913万元, 总部资产中办公大楼资产减值损失382万元, 研发中心未发生减值。

设备Q账面价值=资产组N账面价值-设备0账面价值-设备P账面价值-商誉账面价值=4200-1000-1500-200=1500 (万元)

(5) 计算单项资产的减值损失, 见表3、表4。

单位:万元

单位:万元

注: (2) ∑ (R) 不含商誉。 (3) ∑ (T) 不含商誉。

(4) 设备O抵减损失后账面价值不得低于公允价值减去处置费用后净额928万元, 未来现金流量现值800.73万元和零, 三者之中最高者即928万元。所以不能直按比例分摊减值100万元, 而只能分摊72万元, 尚未分摊28万元由设备P、Q二次分摊。

(5) ∑ (W) 不含第1次不足以分摊完减值损失的单项资产账面价值。

(6) ∑ (V) 不含商誉。

(6) 生产线N所包括单项资产账务处理 (单位:万元) :

借:资产减值损失600

贷:商誉减值准备200

固定资产减值准备设备O72

设备P 164

设备Q 164

参考文献

资产组减值的会计核算 第5篇

旧会计制度中资产减值计提是以单项资产为计提基础的,但在实际操作中有些资产需要与其他多项资产组成整体共同为企业带来现金流,使得这部分资产的可收回金额难以确定。鉴于此,我国新会计准则中首次引入了“资产组”的概念。对于资产组的减值,尤其是包含商誉的资产组减值的会计核算,资产减值准则规定,企业在进行减值测试时,如与商誉相关的资产组或者资产组组合存在减值迹象的,应当先对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试,计算可收回金额,并与相关账面价值相比较,确认相应的减值损失。再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试,比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值(包括所分摊的商誉的账面价值部分)与其可收回金额,如相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值的,应当确认商誉的减值损失。企业合并所形成的商誉,至少应当在每年年度终了进行减值测试。商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。

企业合并准则规定,在合并财务报表中反映的商誉不包括子公司归属于少数股东的商誉。但对于相关资产组进行减值测试时,应当调整资产组的账面价值,将归属于少数股东权益的商誉包括在内,然后根据调整后的资产组账面价值与其可收回额进行比较,确定资产组是否发生了减值。如果资产组已经发生减值,应当按照资产减值准则规定计提减值准备。但由于上述计算步骤中商誉减值损失包括了应由少数股东权益承担的部分,应当将该损失在可归属于母公司和少数股东权益之间按比例进行分摊,以确定归属于母公司的商誉减值损失。

由上述规定可以看出,对于合并形成的商誉必须在每年年末进行测试,并且根据“资产组”的构成情况不同要分类进行讨论,本文对相应的会计处理方法进行分析。

二、有商誉减值情况的资产组会计核算举例分析

(一)商誉归属于某个资产组情况的会计核算

例1:甲公司拥有A、B、C三家分公司,C公司为2009年年初合并而来。由于这三家分公司均能产生独立的现金流,所以该公司将这3家分公司确定为三个资产组。2009年年末甲公司出现了资产减值迹象需要进行减值测试。假设总部账面价值为520万元,A公司资产使用寿命为10年,B、C公司和总部资产使用寿命为15年,减值测试时,A、B、C三个资产组的账面价值分别为100万元、120万元、160万元(含合并商誉10万元),A、B、C可收回金额分别为210万元、270万元、351万元。假设使用剩余使用寿命加权平均计算分摊比例,且A、B、C公司和总部年末资产全部为固定资产。

1. 将总部资产分配到各资产组

资产组A应分摊金额=[10010/(10010+12015+16015)]520=100(万元)

资产组B应分摊金额=[12015/(10010+12015+16015)]520=180(万元)

资产组C应分摊金额=[16015/(10010+12015+16015)]520=240(万元)

分配后各资产组账面价值为:

资产组A的账面价值=100+100=200(万元)

资产组B的账面价值=120+180=300(万元)

资产组C的账面价值=160+240=400(万元)

2. 进行减值测试

资产组A的账面价值为200万元,可收回金额210万元,没有发生减值;资产组B的账面价值为300万元,可收回金额270万元,发生减值30万元;资产组C的账面价值为400万元,可收回金额351万元,发生减值49万元。将各资产组减值额在总部资产和各资产组之间分配。资产组B减值额分配给总部资产的数额=30/300180=18(万元),分配给资产组B本身的数额=30/300120=12(万元)。资产组C中的减值先冲减商誉10万元,余下的39万元分配给总部和资产组C (不含商誉的部分),总部分配39/(150+240)240=24(万元),资产组C(不含商誉的部分)分配39/(150+240)150=15(万元)。总部资产减值=18+24=42(万元);资产组A没有发生减值,资产组B减值12万元,资产组C中商誉减值10万元,其他资产减值15万元。

3. 相应的会计处理

(二)商誉归属于多个资产组情况的会计核算

例2:甲公司与乙公司于2009年1月1日合并组建了一个新公司丁公司,产生商誉200万元。2009年12月31日丁公司总部的资产账面价值为800万元(含商誉200万元),其所属新的资产组有两个:A资产组账面价值3 000万元,B资产组账面价值2 000万元。两个资产组平均使用寿命相同。经测试,A、B资产组年末可收回金额分别为3 440万元和2 290万元。丁公司2009年12月31日进行如下计算和处理:

1. 分摊总部资产

A资产组分摊总部资产=8003 000/(3 000+2 000)=480(万元)

B资产组分摊总部资产=8002 000/(3 000+2 000)=320(万元)

2. 计算分摊总部资产后各资产组账面价值

A资产组分摊总部资产后的资产账面价值=3 000+480=3 480(万元)

B资产组分摊总部资产后的资产账面价值=2 000+320=2 320(万元)

两个资产组分摊总部资产后的资产账面价值总计=3 480+2 320=5 800(万元)

3. 确定两个资产组年末的资产减值额

A资产组年末减值额=3 480-3 440=40(万元)

B资产组年末减值额=2 320-2 290=30(万元)

情况一:计算结果表明,丁公司2009年12月31日两个资产组共减值70万元,小于商誉账面价值200万元。按规定,企业应先冲减商誉账面价值,然后计提资产减值准备。相应的会计处理如下:

冲减商誉价值后,丁公司2009年年末商誉账面价值余额130万元(200-70),留待明年进行减值测试时再予处理。

情况二:假若原账面价值小于资产组价值总额,例如商誉账面价值49万元,资产组减值70万元,则先冲减商誉49万元,余下的21万元按照A、B包含总部资产后的账面价值分别计算确定。资产组A、B分别应分担:A:21/7040=12(万元),其中总部分摊12/3 480480=1.66(万元),A本身应分摊12/3 4803 000=10.34(万元);B:21/7030=9(万元),其中总部分摊9/2 320320=1.24 (万元),B本身应分摊9/2 3202 000=7.76(万元)。相应的会计处理如下:

(三)考虑少数股东权益时包含商誉的资产组情况的会计核算

例3:A企业在2009年年初用2 000万元收购B公司85%的股份,购买日B公司净资产的账面价值为2 200万元(假设全部为固定资产),公允价值为2 300万元。2009年年末对并购B公司形成的商誉进行减值测试,因B公司单独生产新产品甲,能独立产生现金流量予以计量,故将其作为一个资产组看待。2009年年末A企业合并确认B公司净资产账面价值为2 250万元,可回收金额为2 240万元。A企业2009年年末进行如下计算和处理:

(1)计算A企业购买日确认的商誉:母公司:2 000-230085%=2 000-1 955=45(万元)。归属于少数股东权益的商誉:45/85%15%=7.94(万元)。

(2)2009年年末B公司作为一个“资产组”归属A公司确认的可收回金额为2 240万元。

(3)2009年年末A企业确认B公司资产减值=2 250+(45+7.94)-2 240=62.94(万元)。

(4)2009年年末A企业计提减值准备=62.94-52.94=10(万元)。

(5)2009年年末A企业相应的会计处理为:

涉及二次分摊的资产组减值会计核算 第6篇

一、涉及二次分摊的资产组减值界定

1. 资产组的认定。

根据《企业会计准则第8号资产减值》 (CAS 8) 的规定, 资产组是企业可以认定的最小资产组合, 其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或资产组。资产组应当由创造现金流入的相关资产组成。因此, 资产组的认定, 应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据, 同时应当考虑企业管理层对生产经营活动的管理或者监控方式和对资产的持续使用或者处置的决策方式等。资产组首先要符合“资产”这一会计要素的定义;其次, 资产组对于其产生的现金流入考虑了相关性因素, 即必须相关于某一些资产 (组成最小资产组合) 而独立于其他资产。另外, 值得注意的是, 资产组一经确定, 在各个会计期间应当保持一致, 不得随意变更。

2. 资产组减值的测试。

资产组减值测试的原理和单项资产是一致的, 即企业需要预计资产组的可收回金额和计算资产组的账面价值, 并将两者进行比较, 如果资产组的可收回金额低于其账面价值, 则表明资产组发生了减值损失, 应当予以确认。

3. 涉及二次分摊的资产组减值的界定。

涉及二次分摊的资产组减值的界定, 首先资产组必须满足认定条件, 其次是减值测试表明资产组已经发生了减值损失, 最后才是要满足“二次分摊”的条件。笔者认为, 进行二次分摊的条件是资产组减值损失在第一次按规定分摊后还存在未分配完的金额。由此, 需将未分配完的减值损失金额按规定进行二次分摊。

二、涉及二次分摊的资产组减值会计核算技巧

1. 涉及二次分摊的资产组减值的核算。

资产组减值涉及二次分摊的核算, 由于实际操作中不仅涉及包括总部资产或商誉在内的资产组, 而且要两次计算分摊比例, 其计算过程较复杂。笔者认为, 涉及二次分摊的资产组减值的核算通过优化计算过程, 可以只计算一次分摊比例, 与会计准则规定的会计核算方法相比, 不仅计算过程更加简便, 而且清楚易懂。具体做法通过举例加以分析说明 (假设以下实例中的资产组中均不含商誉) 。

2. 不含总部资产但涉及二次分摊的资产组减值核算。

例1:某公司拥有A、B、C三家分公司, 由于三家分公司均能产生独立于其他分公司的现金流入, 所以该公司将这三家分公司确定为三个资产组。2009年年末, 对各资产组进行减值测试。减值测试时, C分公司 (资产组) 的资产账面价值为500万元, 其中包括设备甲150万元、设备乙200万元和专利权丙150万元。经计算, C分公司的可收回金额为400万元, 其中甲设备的可收回金额为120万元。假设资产组中各项资产的预计使用寿命相同。

(1) 本例中, C分公司的资产账面价值为500万元, 可收回金额为400万元, 发生减值损失100万元。

由于甲设备的账面价值为150万元, 可收回金额为120万元, 故甲设备发生减值损失30万元, 余下的70万元减值损失由乙设备和丙专利权分摊。

乙设备应分摊的减值损失=70[200÷ (200+150) ]=39.9 (万元)

丙专利权应分摊的减值损失=70[150÷ (200+150) ]=30.1 (万元)

(2) 以上计算过程也可以通过资产组减值测试表来反映 (单位:万元) :

(3) 相关的会计处理。借:资产减值损失1 000 000;贷:固定资产减值准备甲设备300 000、乙设备399 000, 无形资产减值准备丙专利权301 000。

3. 含总部资产且总部资产能够分摊至资产组的资产组减值核算。

例2:长江公司拥有A、B、C三家分公司, 由于三家分公司均能产生独立于其他分公司的现金流入, 所以该公司将这三家分公司确定为三个资产组。长江公司的总部资产为一栋办公大楼, 2009年年末其账面价值为600万元。办公大楼作为三家分公司的行政管理楼, 存在减值迹象。2009年年末, 对各资产组进行减值测试时, A、B、C分公司 (资产组) 的资产账面价值分别为800万元、1 000万元、1 200万元。长江公司预计A、B、C分公司的可收回金额分别为800万元、1 100万元、1 400万元。假设资产组中各项资产的预计使用寿命相同。

(1) 将办公大楼的账面价值分摊至各资产组。

办公大楼分摊至A资产组的价值=600[800÷ (800+1 000+1 200) ]=160 (万元)

办公大楼分摊至B资产组的价值=600[1 000÷ (800+1 000+1 200) ]=200 (万元)

办公大楼分摊至C资产组的价值=600[1 200÷ (800+1 000+1 200) ]=240 (万元)

含分摊的总部资产价值的A资产组账面价值=800+160=960 (万元)

含分摊的总部资产价值的B资产组账面价值=1 000+200=1 200 (万元)

含分摊的总部资产价值的C资产组账面价值=1 200+240=1 440 (万元)

(2) 确定各资产组及总部资产的减值金额。

含总部资产价值的A资产组发生减值损失=960-800=160 (万元) , 其中, 总部资产承担减值损失=160 (160÷960) =26.67 (万元) , A资产组承担减值损失=160 (800÷960) =133.33 (万元) 。

含总部资产价值的B资产组发生减值损失=1 200-1 100=100 (万元) , 其中, 总部资产承担减值损失=100 (200÷1 200) =16.67 (万元) , B资产组承担减值损失=100 (1 000÷1 200) =83.33 (万元) 。

含总部资产价值的C资产组发生减值损失=1 440-1 400=40 (万元) , 其中, 总部资产承担减值损失=40 (240÷1 440) =6.67 (万元) , C资产组承担减值损失=40 (1 200÷1 440) =33.33 (万元) 。

总部资产减值总额=26.67+16.67+6.67=50.01 (万元)

(3) 以上计算过程也可以通过下表来反映 (单位:万元) :

(4) 假设A资产组包含机器X、机器Y、电子设备Z, 其中, X、Y、Z的账面价值分别为200万元、250万元、350万元, Z的可收回金额为300万元。

电子设备Z发生的减值损失=350-300=50 (万元) , 由于A资产组减值损失金额为133.33万元, 故机器X、机器Y分摊余下的83.33万元。

机器X分摊减值损失金额=83.33[200÷ (200+250) ]=37.04 (万元)

机器Y分摊减值损失金额=83.33[250÷ (200+250) ]=46.29 (万元)

以上计算过程也可以通过下表来反映 (单位:万元) :

固定资产减值的会计核算分析 第7篇

一、固定资产减值的内涵及背景分析

(一) 固定资产减值的内涵

固定资产减值是指固定资产的可收回金额低于其账面价值;固定资产可收回金额是指其公允价值减去处置费用后的净额与固定资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者。其中, 处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。

(二) 固定资产减值的背景分析

在以“决策有用观”为主导的会计目标下, 财务会计的目标在于向信息使用者提供有助于经济决策的相关信息。这就要求现有财务会计准则能产生可靠、有用的会计信息。但会计准则在一定时期内是固定不变的。这种静态的客观存在决定了会计准则具有不完备性和不及时性, 不能在一个时期内穷尽所有会计事项和交易情况的处理规定, 如此一来企业便利用现有准则的漏洞大打“擦边球”, 出现了在技术上遵循会计准则而在实质上规避准则的现象, 从而导致会计信息的“规则性失真”。就固定资产减值而言, 由于固定资产的具体状况各异, 则现有的准则规定以前期间计提的减值在当期及以后各期可以转回。这种允许先计提后转回规则的制定出发点是为了更客观地反映资产价值。但是在实际操作过程中该规则本身就变成了企业经营者调节经营成果的手段。

此外, 在企业现实经济活动中也存在这样的问题:当企业经营者企图进行利润操纵时, 作为外部监管者的注册会计师和证监会并不能保证及时发现所有上市公司存在的重大问题并采取有效措施, 而最熟悉内情的企业会计人员迫于压力只能按上司意愿处理, 使会计信息被扭曲, 从而使投资者和债权人等利益相关者的利益受到损害。客观上, 会计准则要求会计工作遵守的准则和制度是刚性的, 趋于严格的, 尽量减少会计处理方法的可选性, 缩小可能对准则及制度进行蓄意操作的余地。这样, 一方面, 可以使准则更好地反映经济活动实质, 减少会计准则本身的缺陷;另一方面, 即使会计人员的独立性不能实现, 管理当局粉饰信息的动机也会因违规风险的增加而相应减弱, 同时也更有利于外部监管者发现企业的违规行为。

基于此, 笔者提出本文的论点:合理计提固定资产减值是现代企业经营及财务管理中不可或缺、具有可操作性、且非常重要的事情。因此, 对固定资产减值的会计核算问题分析, 是完善我国的固定资产减值会计的关键。

二、固定资产减值的会计核算问题分析

根据前面的理论背景分析可知, 新准则的出台首要目的是遏制企业利用固定资产及其他资产减值准备的计提和转回操纵利润、对外披露不客观信息, 以增加利润表中数字的真实性, 它比旧准则更具有指导性、灵活性增强, 这无疑是一大进步。但是指导性、灵活性, 将会导致会计人员对固定资产减值业务的判断不够准确。因此, 在会计实务中还是会给企业带来一些新的会计核算问题及影响。

(一) 固定资产可收回金额问题分析

1. 固定资产可收回金额的确认与计量难度大。

计提固定资产减值准备的关键是确定该项固定资产预期的未来经济利益。我国采用的是经济性标准, 只要固定资产发生减值, 即当固定资产可收回金额低于账面价值时就予以确认。然而, 要合理确认各项固定资产的可收回金额有较大的难度。原因有: (1) 我国目前资产信息、价格市场机制尚不健全, 使固定资产减值准备的计提缺乏依据。 (2) 固定资产入账后, 由于技术更新、市价下跌等原因, 会发生价值贬值, 对其确认和计量远远超出会计人员的专业能力, 需多个部门协同认定, 甚至需要企业外部的专业评估机构才能认定。不仅计量难度大, 而且时间往往滞后于会计信息披露时间。

2. 固定资产可收回金额的计算复杂、可操作性差。

固定资产可收回金额的计算是企业确认和计量资产减值准备的基础。在一定程度上是依赖于会计人员的主观判断, 存在较大的主观性, 其结果会因人而异。为了使期末固定资产计价与当期损益计量更可靠, 新准则更多地使用“未来现金流量现值”, 要求预计资产未来现金流量时, 以企业管理层经批准的最新财务预算或者预测数据, 以及该预算或者预测其以后年份稳定的或者递减的增长率为基础, 并且对预算期进行了限定, 对预算期以后的现金流量趋势进行了保守的限定。这些规定在理论上确实提高了计量的可靠性。但在实务中, 对于固定资产可收回金额应如何确定却没有进行具体的指导, 可操作性差。

此外, 固定资产可收回金额中对未来现金流量现值的确定需要预计未来一定期间现金流入量和贴现率, 而贴现率是一个十分不稳定的因素, 这将导致固定资产减值准备计提弹性过大, 使计提不仅缺乏衡量标准, 而且缺乏制约手段。同时企业外部人员对企业的资产性态、使用价值知之甚少。因此, 注册会计师、外部监管、审计等部门对企业固定资产减值准备再确认缺乏权威性。

(二) 固定资产减值的计提问题分析

合理计提固定资产减值准备的关键需要在资产负债表日合理判断固定资产可收回金额。而可收回金额应当根据资产公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。因此合理判断可收回金额主要涉及因素为资产公允价值、资产预计未来现金流量现值。这两个因素的确认与计量难度较大, 需要依赖较多的职业判断, 其判断结果直接决定着固定资产可收回金额与减值准备的计提是否真实合理, 成为实务中计提固定资产减值准备的关键问题。

1. 企业把握“公允价值”具有难度。

公允价值是新会计准则中的一个亮点, 并被许多专家和学者以不同的方式所肯定, 这也正是会计准则国际趋同的关键一步。但是, 目前我国还处在向市场经济转轨的过程中, 资产信息和价格市场尚不透明和完善, 企业很难获得当前真实、合理的市场价格, 这与国际财务报告准则所依赖的“成熟市场经济”土壤并不相符。因此, 在发达的市场条件下公允价值才比较容易确认, 我国这种市场经济不发达的情况如何确认公允价值是一个难题。

2. 对未来现金流量现值难以确定。

《企业会计准则第8号资产减值》规定:“资产预计未来现金流量的现值, 应当按照资产在持续使用过程中和处置时所产生的预计未来现金流量, 选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。”计算工作量大, 可靠性相对资产公允价值减去处置费用后的净差额, 可操作性差。 (1) 未来现金流量的预测具有很大的不确定性。《企业会计准则第8号资产减值》规定:“预计资产的未来现金流量, 应当以经企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据, 以及该预算或者预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础。企业管理层如能证明递增的增长率是合理的, 可以以递增的增长率为基础。”企业预计资产的未来现金流量会涉及很多变量, 并且需要企业有关部门的参与。可见, 资产的未来现金流量预测是建立在一系列假设和估计的前提下, 具有很大的不确定性, 而且工作量大。目前我国的企业管理还达不到先进的现金流量管理水平。 (2) 合理确定折现率有难度。《企业会计准则第8号资产减值》规定:“折现率应当是一个反映当前市场货币实践价值和资产特定风险的税前利率, 它是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。折现率的确定通常应当以该市场利率为依据, 无法从市场获得的, 可以使用替代利率估计折现率。替代利率可以根据加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率作适当调整后确定。调整时应当考虑与资产预计未来现金流量有关的特定风险以及其他有关货币风险和价格风险。对于企业来说如何客观估计与资产预计未来现金流量有关的特定风险以及其他有关货币风险和价格风险有相当的难度。因此, 合理确定折现率有难度。

3. 会计监督薄弱, 使得固定资产减值计提标准存在多重性。

新的会计制度明确规定, 企业应当合理地计提各项资产减值准备, 不得计提秘密准备。但从我国会计实务来看, 由于会计监督环节薄弱, 使得企业出于各种原因可能存在不提、多提或少提资产减值准备的情况。此外, 新准则只对固定资产减值准备的计提条件作了相关规定, 至于如何计提、计提比例是多少, 则没有作具体规定, 完全是由企业结合自身实际情况判断, 这样便给企业管理当局粉饰财务报表和经营成果提供了可能, 因而计提的是否真实合理不易确定。这样便给企业在计提固定资产减值准备时提供了很大的操作空间。

综上所述, 由于我国目前资产价格机制尚不健全, 导致资产公允价值、预计未来现金流量现值的确认有难度, 使得合理确认各项资产的可收回金额有较大的难度, 各项资产的可收回金额是否合理确认, 很大程度是依靠企业管理层、会计人员能否合理运用职业判断对公允价值、未来现金流量现值进行确认与计量。因此, 企业计提固定资产减值准备需要较多的人为职业判断, 真实合理计提固定资产减值准备, 除了积极提高企业会计软件知识与能力外, 特别需要加强企业管理层和会计人员的职业道德建设。

三、完善固定资产减值会计核算问题的建议

通过对上述问题分析可以看出:在会计实务中, 企业对于计提固定资产减值的会计核算有一定的难度, 为了能更好地完善固定资产减值会计的发展, 提高企业会计信息质量, 笔者提出以下建议。

(一) 固定资产减值在实际运用中需要不断完善

目前, 我国大部分企业没有建立完善的公司法人治理结构, 没有建立健全内部控制, 针对这些问题, 新准则规定了:“固定资产减值损失一经确认, 在以后的会计期间不得转回, ”只能在处置相关资产后, 再进行会计处理。这一规定主要是为了防止企业利用减值准备的计提和冲回来调节利润, 但是该规定并未能完全封死上市公司利润操纵的主要通道。固定资产减值仍是一把“双刃剑”, 企业应用得当, 可以提高会计信息质量, 企业应用不当, 则会降低会计信息质量。为了解决这一问题还需要在实践中不断完善, 以求达到最佳, 是企业良性、可持续发展的需要;也是保护市场经济有序发展及各方面利益相关者的需要。

(二) 完善固定资产减值准备的建议

1. 健全信息、价格市场机制, 完善企业绩效考评。

(1) 健全信息、价格市场机制是实施固定资产减值会计的重要条件。必须进一步健全和发展生产资料市场、旧货市场、房地产市场、技术市场和金融市场等, 并统一提供公正合理的各种资产信息和价格信息, 使固定资产减值的确认和计量有较为客观的依据, 同时也可增强其可操作性和会计资料的真实性。 (2) 要切断资产减值准备与企业考核评价指标之间的联系, 从而弱化企业利用计提资产减值准备操纵盈余的动机, 改进考核评价指标, 应以营业利润为考核企业盈利能力和经营成果的主要指标。

2. 借鉴国际会计准则, 提高固定资产可收回金额确定方式的操作性。

我国会计制度对固定资产减值确认和计量的规定较为原则化, 而国际会计准则的规定则比较全面和具体。我们应该借鉴国际会计准则并结合我国实际情况, 完善固定资产减值会计规范, 制定操作性较强的具体标准或者独立制定固定资产减值会计准则, 以指导企业的会计实践。笔者认为, 固定资产可收回金额的确定应由企业根据自身所处的经济环境而定。具体而言: (1) 如企业处于市场经济较发达的地区, 可鼓励企业建立财务预算或预测制度, 根据财务预算或预测数据的反馈情况, 看企业是否具备采用在用价值这一计量属性来确立固定资产的可收回金额。 (2) 如企业处于市场经济欠发达地区, 本着成本效益原则, 企业可定期对固定资产进行资产评估, 将资产评估价作为确立固定资产可收回金额的依据。 (3) 如果企业不实行减值会计, 须在报表附注中披露不计提固定资产减值准备的原因。

3. 提高会计职业判断能力, 转变对固定资产减值准备计提的认识。

(1) 就会计人员而言, 无论企业选用哪种评价标准, 都需要企业会计人员作出大量的职业判断。为此, 必须加强企业会计人员在职培训, 学习先进科学的会计理论与会计方法。同时, 强化企业会计人员的职业道德; (2) 从企业而言, 主要是改善企业财务管理工作, 促进企业会计职能从核算型向管理型转变。企业要注意到利用自身财务人员及外部财务软件开发机构的力量, 积极开发应用先进的财务管理软件, 促进企业财务部门管理职能的强化, 及时准确地提供固定资产价值变动信息, 从而适当地记录固定资产的价值变动。

4. 完善会计监督体系。

既要加强对固定资产减值准备的审计, 也要加强以独立审计为核心的外部监督, 充分发挥会计师事务所和注册会计师的监督作用, 才能确保固定资产减值会计的合理运用和会计信息的可靠性。

摘要：本文从会计理论角度, 阐述了固定资产减值的内涵及背景, 提出了论点, 并且对固定资产减值的会计核算问题进行了分析, 得出结论:企业合理规避固定资产减值的会计核算问题, 是完善我国固定资产减值会计的关键。

关键词：固定资产,减值准备,会计核算

参考文献

[1]汤晓燕.固定资产减值引起新会计问题的思考[J].中国乡镇企业会计, 2007 (1) .

[2]杨柳.浅谈固定资产减值[N].辽宁行政学院学报, 2007 (1) .

[3]侯晓红.计提固定资产减值准备的操作难点及对策[N].经济管理干部学院学报, 2007-06 (1) .

[4]王磊.我国固定资产会计准则与国际会计准则差异分析[J], 时代经贸, 2007-2 (58) .

资产组减值及其会计处理 第8篇

一、资产组的涵义

根据准则规定, 企业的资产包括单项资产和资产组。一般情况下应以单项资产为基础确定其减值, 如果单项资产的公允价值和预计未来现金流量均无法确定时, 则可通过资产组确定减值。资产组, 是指企业可以认定的最小资产组合, 其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组。资产组应当由创造现金流入的相关资产组成, 或者说资产组就是最小的现金产出单元。

二、资产组的认定

从准则规定可以看出, 资产组的概念有两层含义:一是相对独立的可以认定的最小资产组合, 从性质上描述了资产组的可操作性;二是阐明了如何认定最小资产组合, 从实质上规范了资产组的认定过程, 即根据其基本上能独立于其他资产或资产组产生现金流入。

第一, 认定资产组最关键的因素是该资产组能否独立产生现金流入。例如, 企业的某一生产线、营业网点、业务部门等, 如果能够独立于其他部门或者单位等创造收入、产生现金流, 或者其创造的收入和现金流入绝大部分独立于其他部门或者单位的, 且属于可认定的最小的资产组合的, 通常应将该生产线、营业网点、业务部门等认定为一个资产组。例如, 某服装企业有童装、西装、衬衫三个工厂, 每个工厂在核算、考核和管理等方面都相对独立, 在这种情况下, 每个工厂通常为一个资产组。

在特殊情况下, 如果几项资产的组合生产的产品存在活跃市场, 即使部分或者所有这些产品都是供内部使用, 也应当在满足资产组定义的情况下, 将这几项资产的组合认定为一个资产组。这是因为该资产组能够通过持续使用产生现金流人, 且其持续使用基本上独立于其他资产或者资产组。例如, 某铁矿厂建设有一条与铁矿生产和运输相配套的专用铁路。该铁路除非报废出售, 其在持续使用中, 难以脱离与铁矿生产和运输相关的资产而产生单独的现金流入, 企业难以对专用铁路的可收回金额进行单独估计, 专用铁路和铁矿其他相关资产必须结合在一起, 成为一个资产组。

第二, 企业对生产经营活动的管理或者监控方式、以及对资产使用或者处置的决策方式等, 也是认定资产组应考虑的重要因素。资产组的认定还应当考虑企业的行政管理问题, 资产组基本的思想是独立产生现金流量, 行政管理的需要也决定了资产组的认定问题。如果管理层按生产线监控企业, 可将各生产线作为资产组, 如果管理层按业务类型来进行企业的监管, 可将各类业务中所用的资产作为一个资产组, 如果按区域来进行企业的监管, 可将各区域所使用的资产作为一个资产组。

三、资产组减值的会计处理

(一) 资产组减值的确认

根据资产减值准则规定, 资产负债表日 (即会计期末) 若资产可收回金额低于其账面价值, 即为发生了减值。资产减值确认的核心是可收回金额的计量。

1、资产组的可收回金额。

“可收回金额”应根据的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。

2、资产组公允价值。

资产组公允价值是将若干单项资产捆绑出售的市场价格或其他最佳信息, 资产组一般不存在活跃交易市场, 其公允价值通常难以确定。

3、资产组预计未来现金流量现值。

资产组预计未来现金流量的现值, 按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量, 选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。同时综合考虑资产的预计未来现金流量、使用寿命和折现率等因素。

(二) 资产组减值的会计处理

资产组计提减值准备和单项资产相一致。如果资产组的可收回金额低于其账面价值的, 应当确认相应的减值损失并分摊:首先, 抵减分摊至资产组中商誉的账面价值;其次, 根据资产组中的除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重, 按比例抵减其他各项资产的账面价值。

10年联盟公司合并了非同一控制下丙公司。联盟公司取得一条生产线, 确认商誉30万元, 该生产线由A、B、C三台机器组成, 账面净额分别为60万元、50万元和90万元, 该条生产线独立产生现金流量, 机器A可收回金额为55万元, 该条生产线未来现金流量的现值为130万元。要求计算各项机器的减值损失并编制相关的会计处理。

解析:

由于该生产线可以独立产生现金流量, 可以确认为一个资产组:

该资产组账面价值=60+50+90=200 (万元)

可收回金额=130 (万元)

确认减值=200-130=70 (万元)

首先抵减商誉的价值, 该条生产线应该分摊的减值=70-30=40 (万元) , 剩余40万元在A、B、C机器中分摊。确定机器A、B、C各自分摊比例:30%、25%和45%, 一次分摊减值分别为12万元、10万元、18万元;其中机器A最多分担减值为=60-55=5 (万元) , 还剩7万元的减值应在机器B、C之间分摊, B机器的分摊比例=50/ (50+90) =35.71%, C机器分摊的比例=90/ (50+90) =64.29%, B机器分摊的减值合计=10+35.71%7=12.5 (万元) , C机器分摊减值合计=18+64.29%7=22.5 (万元) , 具体如表1所示。

(三) 总部资产的减值的会计处理

总部资产一般难以单独进行减值确认。根据减值准则规定总部资产减值, 一是确定所有与该资产组相关的总部资产;二是判断相关总部资产能否按照合理和一致的基础分摊至该资产组;三是对于相关总部资产能够按照合理和一致的基础分摊至该资产组的部分, 应当将该部分总部资产的账面价值分摊至该资产组, 再据以比较该资产组的账面价值 (包括己分摊的总部资产的账面价值部分) 和可收回金额, 若可收回金额低于其账面价值, 确认相应减值损失;四是对于相关总部资产中有部分难以按照合理和一致的基础分摊至该资产组的, 然后把不能分摊的总部资产和各个资产组合并确认为一个大的最小资产组, 以使其部分总部资产能够合理分摊, 再按上一步进行确认减值损失。资产组组合, 是指由若干个资产组组成的最小资产组组合, 包括资产组或者资产组组合, 以及按合理方法分摊的总部资产部分。

例如, 三秦公司系高科技企业, 其经营管理活动由总部负责, 总部资产由一栋办公大楼构成, 三秦公司拥有A、B、C三个资产组, 2010年年末三个资产组的账面价值分别为:300万元、200万元和500万元, 由于竞争对手通过技术创新推出了更高技术含量的产品, 并且受到市场欢迎, 从而对三秦公司产品产生了重大不利影响, 三秦公司于207年12月31日对各资产组进行减值测试, 假定A、B、C三个资产组的可收回金额分别为340万元、、210万元和550万元。总部资产办公大楼的账面价值为250万元, 可以合理分摊到资产组的总部资产为200万元, 计算总部资产应分摊的减值。

解析:

先把200万元的总部资产分摊到各资产组:

A资产组应分摊的总部资产=300/ (300+200+500) 200=60 (万元)

B资产组应分摊的总部资产=200/ (300+200+500) 200=40 (万元)

C资产组应分摊的总部资产=500/ (300+200+500) 200=100 (万元)

计算分配各资产组 (包括分摊该组的总部资产) 的减值:

A资产组减值= (300+60) -340=20 (万元)

B资产组减值= (200+40) -210=30 (万元)

C资产组减值= (500+100) -550=50 (万元)

计算分到各资产组的总部资产应分摊的减值:

A资产组减值中应由总部资产分摊的减值=60/ (300+60) 20=3.33 (万元)

B资产组减值中应由总部资产分摊的减值=40/ (200+40) 30=5 (万元)

C资产组减值中应由总部资产分摊的减值=100/ (500+100) 50=8.33 (万元)

具体如表2所示。

分摊减值后各资产组及总部资产账面价值分别为:

A资产组账面价值=300- (20-3.33) =283.33 (万元)

B资产组账面价值=200- (30-5) =175 (万元)

C资产组账面价值=500- (50-8.33=) 458.33 (万元)

总部资产的账面价值=250- (3.33+5+8.33) =233.34 (万元)

总体资产账面价值总计=283.33+175+458.33+233.34=1150 (万元)

如果总体资产 (资产组组合) 可收回金额假设为1200万元, 那么总体资产就不再进一步确认减值损失。如果整体资产可收回金额为1000万元, 还需要继续确认减值150万元, 在总部资产和资产组之间按照账面价值比例分摊。会计处理为:

四、资产组减值存在的问题

在我国, 资产组尚属于全新概念, 实施存在一定难度。

第一, 资产组或资产组合难以确定。由于企业生产经营方式的灵活多变, 资产组或资产组合的确定没有一个明确标准。资产组划分不同, 直接到资产减值准备应否计提及计提多少等问题, 容易诱发盈余管理行为。

第二, 可收回金额计算的难度。可收回金额在一定程度上依赖于会计人员的主观判断, 存在较大的主观性, 其结果会因人而异。为了使期末资产计价与当期损益计量更可靠, 新准则更多地使用“未来现金流量现值, 但在实务中, 未来现金流量的预测对于企业来说那将是一个非常大的难题。我国的大部分上市公司没有编制长期现金流量的惯例 (而这恰恰是采用资产组所必不可少的) , 再加上折现率运用不稳定因素, 管理人员对现金流量现值的测算普遍缺乏经验。

第三, 会计人员职业判断的难度。我国企业规模普遍不大, 中小企业居多, 在辨认资产组时仍然会面临诸多实际困难。在实务中很少有资产能按照单项来确定其是否减值, 资产组能否被确定为一个组关键是这个资产组能否独立地产出现金流, 哪些固定资产结合在一起才能产生现金流, 依靠会计人员的职业判断, 而我国会计人员素质参差不齐, 给资产组或资产组合的确定增加了难度。

参考文献

[1]、钟俊华.资产组减值的会计处理[J].会计师, 2009 (4) .

[2]、企业会计准则第8号——资产减值[S].

林木资产减值准备会计核算的探讨 第9篇

林木资产位于广阔的林地上, 既不能仓储, 又难以封闭, 火灾、虫灾、盗伐等人为或自然的灾害很难控制, 林木资产极容易流失, 增加了风险损失的可能性。因此研究林木资产减值准备的会计核算的基本理论、会计科目设置和账务处理问题, 对于建立科学的林木资产会计核算体系具有重要意义。

一、生物资产会计准则关于生物资产减值准备的规定及探讨

(一) 生物资产会计准则关于生物资产减值准备的原则规定

正是由于生物资产具有未来经济利益不确定性及高风险性, 生物资产会计准则第二十一条对生物资产的减值处理做出了原则规定。生物资产会计准则要求“企业至少应当于每年年度终了对消耗性生物资产和生产性生物资产进行检查, 有确凿证据表明由于遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭或市场需求变化等原因, 使消耗性生物资产的可变现净值或生产性生物资产的可收回金额低于其账面价值的, 应当按照可变现净值或可收回金额低于账面价值的差额, 计提生物资产跌价准备或减值准备, 并计入当期损益。”同时, 准则还规定“消耗性生物资产减值的影响因素已经消失的, 减记金额应当予以恢复, 并在原已计提的跌价准备金额内转回, 转回的金额计入当期损益。生产性生物资产减值准备一经计提, 不得转回。公益性生物资产不计提减值准备。”。

(二) 对生物资产会计准则关于生物资产减值准备原则规定的探讨

生物资产会计准则规范了消耗性和生产性生物资产减值的判断标准, 对生物资产减值计提及转回的规定与原农业企业会计核算办法和《国际会计准则第41号农业》之间都存在着差异, 对三类生物资产在资产减值方面的规定有所不同。

1.生物资产会计准则规范了消耗性和生产性生物资产减值的判断标准

生物资产减值的判断, 并没有采用《企业会计准则第8号资产减值》中有关减值迹象的判断方法, 这是考虑到生物资产与其他资产相比具有显著特点, 即生物资产本身具有自我修复性, 短暂的减值可能会通过以后的自我生长而得以恢复, 特别是生长周期较长的林木资产。因此, 新准则对生物资产减值的判断采用较为简化的方式, 即只要有确凿证据表明生物资产遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭或市场需求变化等原因, 使消耗性生物资产的可变现净值或生产性生物资产的可收回金额低于其账面价值, 即按照可变现净值或可收回金额低于账面价值的差额, 计提生物资产跌价准备或减值准备。

2.生物资产会计准则发展了原农业企业会计核算办法对生物资产减值计提及转回的规定

2005年以农业为主业的公司执行2004年财政部发布的《农业企业会计核算办法》, 农业企业会计核算办法将生物资产分为消耗性生物资产和生产性生物资产。而生物资产会计准则在分类中将公益性生物资产进行单独分类核算, 不计提折旧和减值准备, 这对规范农业这一特殊行业的特有经济活动的会计处理是一个非常大的突破。《农业企业会计核算办法》虽然也规定企业应对消耗性生物资产和生产性生物资产在减值时计提相应的跌价准备或减值准备, 但规定消耗性和生产性生物资产计提的减值准备均不能转回。生物资产会计准则要求企业至少应当于每年年度终了对消耗性和生产性生物资产进行检查, 若发生减值则计提相应的跌价准备或减值准备。消耗性生物资产减值影响因素已经消失的, 计提的跌价准备可在原已计提金额范围内转回, 生产性生物资产减值准备一经计提, 不得转回。这一规定是对生物资产减值转回规定的发展和进步。

3.生物资产会计准则对生物资产减值计提及转回的规定在与国际会计准则实现实质性趋同的同时, 保留了中国特色

《国际会计准则第41号农业》规定, 对于按公允价值减去预计至销售时将发生的费用相对生物资产初始确认值产生的利得或损失, 以及因生物资产公允价值减去预计至销售将发生的费用后的余额变动产生的利得或损失, 应纳入其发生期间的净损益;如果公允价值无法可靠确定, 生物资产按照其成本减去累计折旧和累计减值损失计量。其减值损失的确定类似于固定资产和存货, 即未来可收回金额低于账面价值时, 按照两者的差额计提减值准备, 当减值因素发生变化时, 已计提的减值准备均可以转回。我国生物资产准则规定, 企业至少应当于每年年度终了对生产性生物资产和消耗性生物资产进行检查, 有确凿证据表明由于遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭或市场需求变化等原因, 使消耗性生物资产的可变现净值或生产性生物资产的可收回金额低于其账面价值的, 应当按照可变现净值或可收回金额低于账面价值的差额, 计提生物资产跌价准备或减值准备, 且生产性生物资产一经计提不能转回。这是考虑到生物资产是具有生命的而且本身具有自我生长性的特点, 因此生物资产准则对生物资产减值采取了易于判断的处理方式, 这样的规定与《国际会计准则第41号农业》的规定有所差异。这充分说明了生物资产会计准则在与国际会计准则实现实质性趋同的同时, 保留了中国特色。

4.生物资产会计准则对三类生物资产在资产减值方面的规定有所不同

生物资产会计准则将生物资产分为消耗性、生产性和公益性生物资产三种。就资产减值方面而言, 在充分考虑了各类生物资产的特点后, 新准则对其资产减值采取了不同的处理方式。

(1) 消耗性生物资产是指为出售而持有的、或在将来要收获为农产品的生物资产, 其生长周期短 (一般在1年以内) , 具有流动资产的性质。因此, 准则对消耗性生物资产的减值处理采取了类似于其他流动资产的处理方法, 即发生减值时按其可变现净值低于账面价值的差额计提跌价准备, 并允许价值恢复时在原计提范围内转回。

(2) 生产性生物资产是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产, 其生长周期较长, 具有长期资产的性质。因此, 准则对生产性生物资产的减值处理采取了类似于其他长期资产的处理方法, 即减值发生时按其可收回金额低于账面价值的差额计提减值准备, 并规定减值准备一经计提, 不得转回。

(3) 新准则明确规定将公益性生物资产进行单独分类核算, 不计提减值准备。

生物资产准则之所以分别规定各类生物资产的减值处理, 一方面是充分考虑了各类生物资产的特点, 另一方面有助于抑制会计实务中利用资产减值来操纵会计利润的行为。

二、林木资产减值准备会计核算基本理论探讨

林木资产属于生物资产的范畴, 林木资产减值准备会计核算的基本理论应依据生物资产准则的原则规定, 在此基础上, 根据林木资产的生产经营特点, 对林木资产减值准备的基本理论问题进行深入探讨, 建立和完善林木资产减值准备的会计核算方法。

生物资产准则已经考虑了生物资产的特点, 把自然灾害作为减值的主要因素, 但林木资产生产周期长, 不仅具有经济效益, 而且具有生态效益和社会效益, 具有不同的特点, 林木资产的减值准备更加复杂。准则将消耗性林木资产按存货对待, 要求对比可变现净值来计提“跌价准备”。一般存货的跌价主要基于市场价格因素, 但是由于目前中国还不具备较为完善的活立木交易市场, 因此, 获得活立木的交易价格是不太容易的, 要想得知林木资产的市场价格逐步下跌也是比较困难的。可变现净值是以售价为基础的, 在林木资产没有完善交易市场的情况下, 林木资产的可变现净值是很难确定的。因此, 林木资产发生减值的认定与计量是比较复杂的。

资产减值同资产的损耗在本质上是一致的, 都表现为资产自身价值的减少, 不同的是在补偿的对象上, 会计处理的方式不同。计提减值准备是在资产有明显的减值迹象但还没有真正的事实上的损失时, 提前判断估计可能发生的减值数额。同时, 计算的依据是价值变化而不是数量变化。如存货计提跌价准备时, 是基于可变现净值与账面成本的比较, 而不是数量的减少。一旦数量减少时, 比如因灾害造成的毁损或期末清查产生的盘亏, 在账务处理上, 就不是计提减值准备的会计事项, 而是存货减少的处置事项。消耗性林木资产的情况比较复杂, 在因灾害引起的减值方面存在两种可能:一是虽然资产数量没有减少, 但灾害导致了资产品质下降, 经济价值降低;二是灾害导致了资产的实物数量减少, 而引起相应的价值减少。前者符合计提减值准备的性质特征, 而后者则需进一步探讨, 似乎更属于资产处置的会计事项。例如火灾引起的林木被毁导致的资产减值, 比照一般存货的会计处理, 就不是计提减值准备的问题, 而是实际损失的核销问题。

众所周知, 林木资产存在着自然增值现象, 如果林木资产使用历史成本计量, 在正常情况下, 就不用对其计提跌价准备。因为每个期末对林木资产进行减价测试时, 其可变现净值一般情况下都会比账面价值 (历史成本) 高, 即使有时出现暂短的减值往往也会因林木资产在以后期间的自我生长而得以恢复, 除非出现重大灾害和意外事件使林木资产遭受重大的破坏。因此在我国林木资产不具备或缺少公允价值赖以存在的完备的公平公正的市场体系情况下, 历史成本在当前及今后相当长的时期仍然是林木资产最主要的会计计量方式, 林木资产减值准备的会计核算存在许多困难。但是我们要积极进行林木资产减值准备的理论研究和实务探讨, 努力创造条件, 先对林木资产的现实价值进行估价, 在辅助账簿中登记并在会计报表附注中披露, 并按要求在符合规定条件的情况下计提林木资产跌价准备或减值准备, 确认为当期损益, 再进行林木资产减值准备的会计核算, 逐步建立和完善林木资产减值准备的会计核算体系。

生物资产准则规定公益性林木资产因不参与经营, 不提减值准备。但我们认为公益性林木资产因灾害造成的实际损失会照样发生, 也应该处理减值损失。目前公益性林木资产是由国家拨款兴建和经营, 属于企业“代管”而由公共财政开支的资产项目, 所以实际发生的损失应与企业经营没有关系, 不应计入企业损益, 而应由专门的财政资金核销。

三、林木资产减值准备的会计核算实务研究

(一) 会计科目设置

按照“企业在不违反会计准则中确认、计量和报告规定的前提下, 可以根据本单位的实际情况自行增设、分拆、合并会计科目”的规定, 林木资产减值的会计核算应设置的会计科目有:营林成本、消耗性林木资产、生产性林木资产、公益性林木资产、生产性林木资产累计折旧、林木资产减值准备、林木资产减值损失以及公益性基金。

(二) 账务处理

1.消耗性林木资产的账务处理

(1) 计提减值准备时, 企业应按照消耗性林木资产的可变现净值低于账面价值的差额, 借记“林木资产资产减值损失计提的消耗性林木资产减值准备”科目, 贷记“林木资产减值准备”科目。

(2) 期末结转时, 借记“本年利润”科目, 贷记“林木资产减值损失计提的消耗性林木资产减值准备”科目。

(3) 如果资产减值的影响因素已经消失, 应将减记金额予以恢复, 在原已计提的跌价准备金额内转回, 作相反分录, 借记“林木资产减值准备”科目, 贷记“林木资产减值损失计提的消耗性林木资产减值准备”科目。

(4) 处置 (核销) 已提减值准备的消耗性林木资产实际损失时, 借记“林木资产减值准备”科目, 贷记“消耗性林木资产”科目。

2.生产性林木资产减值的账务处理

(1) 计提减值准备时, 企业应当按照生产性生物资产的可收回金额低于账面价值的差额, 借记“资产减值损失计提的生产性生物资产减值准备”科目, 贷记“林木资产减值准备”科目。生产性生物资产减值准备一经计提, 不得转回。

(2) 处置报废的生产性林木资产时, 可收回金额参照《企业会计准则第8号资产减值》确定, 即可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。在确定资产公允价值减去处置费用后的净额时, 公平交易中存在销售协议价格的, 应当根据公平交易中销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用的金额确定;不存在销售协议但存在资产活跃市场的, 应当按照该资产的市场价格减去处置费用后的金额确定, 资产的市场价格通常应当根据资产的买方出价确定;不存在销售协议和资产活跃市场的, 应当以可获取的最佳信息为基础, 估计资产的公允价值减去处置费用后的净额, 该净额可以参考同行业类似资产的最近交易价格或者结果进行估计;另外, 企业如果按照上述规定仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的, 应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额, 其会计分录是:借记“营业外支出 (收益时为贷记营业外收入’科目) ”、“林木资产减值准备”、“生产性林木资产累计折旧”等科目, 贷记“生产性林木资产”会计科目。

3. 公益性林木资产减值的账务处理

根据准则规定, 公益性林木资产不计提减值准备, 但应进行减值的会计核算。公益性林木资产因灾害发生的实际损失, 借记“公益性基金”科目, 贷记“公益性林木资产”科目。

参考文献

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