投资抵免范文

投资抵免范文（精选10篇）

投资抵免 第1篇

一、补亏、捐赠应遵循的计算顺序

《企业所得税法实施条例》规定:“企业发生的公益性捐赠支出, 不超过年度利润总额12%的部分, 准予扣除。年度利润总额是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。”根据该规定, 在填报计算捐赠扣除时, 一般应作为纳税调整的一个项目 (排列在纳税申报表的15行, 需填附表三) , 而弥补亏损是纳税调减后所得减除亏损计算应纳税所得额的一个项目 (排列在纳税申报表的24行, 需填附表四) , 所以, 与以前申报不同, 补亏与捐赠的计算顺序应当是“先捐赠, 后补亏”。注:现行企业所得税法实施以前, 根据《关于修订企业所得税纳税申报表的通知》 (国税发[2006]56号) 的规定, 计算捐赠扣除时, 一般应作为纳税调整的最后一个项目 (排列在纳税申报表的20行) , 而弥补亏损只是纳税调减的一个正常项目 (排列在纳税申报表的17行) , 所以, 补亏与捐赠的计算顺序应当是“先补亏, 后捐赠”。

二、补亏、捐赠、加扣应遵循的计算顺序

税法允许的加计扣除分为技术开发费加计扣除和企业安置残疾人员所支付的工资的加计扣除。 (1) 国家鼓励企业技术创新并在税收上给予优惠, 规定纳税人发生的技术开发费, 在按规定据实扣除的基础上, 允许再按技术开发费实际发生额的50%抵扣当年度的应纳税所得额。《企业所得税法实施条例》第九十五条规定:研究开发费用的加计扣除, 是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用, 未形成无形资产计入当期损益的, 在按照规定据实扣除的基础上, 按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的, 按照无形资产成本的150%摊销。 (2) 《企业所得税法》第三十条所称企业安置残疾人员所支付的工资的加计扣除, 是指企业安置残疾人员的, 在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上, 按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。残疾人员的范围适用《中华人民共和国残疾人保障法》的有关规定。由此可见, “加扣” (排列在纳税申报表的20行) 政策的上述限制决定了其计算的顺序必须在“捐赠” (排列在纳税申报表的15行) 之后。因此, 正确的计算顺序应当是“先捐赠、后加扣、再补亏”。

三、投资抵免的计算顺序

《企业所得税法》第三十四条所称税额抵免, 是指企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的, 该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免;当年不足抵免的, 可以在以后5个纳税年度结转抵免。抵免是对应纳税额的直接抵免, 实际上属于一项减免税优惠 (排列在纳税申报表的29行, 需填附表五) , 应当是计算应纳税额的最后一个环节。与以前设备投资抵免不同, 只包括: (1) 企业购置用于环境保护专用设备的投资额抵免的税额; (2) 企业购置用于节能节水专用设备的投资额抵免的税额; (3) 企业购置用于安全生产专用设备的投资额抵免的税额; (4) 其他。

投资抵免 第2篇

2012年2月6日，山东省国家税务局印发了《山东省国家税务局关于环境保护、节能节水专用设备投资抵免所得税优惠管理的公告》（以下简称公告），该公告本着减轻企业负担，提高工作效率的原则，对此类税收优惠的审批权限进行了重新界定。

一、企业根据目录自行确认是否符合专用设备的条件

公告第一条规定：自2012年1月1日起，环境保护、节能节水专用设备投资抵免所得税优惠管理，由省经信委等省级部门联合确认，改由企业根据《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》（2008年版）和《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》（2008年版），自行确认是否符合专用设备有关条件。符合条件的，按照优惠政策事先备案的管理要求，向主管国税机关备案。

以上规定明确原需要由省经信委等省级部门联合确认的程序被取消，避免了因层层审批带来的时间问题，而且，改由企业自行确认并进行备案，大大提高了工作效率，有利于企业在短时间内享受优惠政策。

二、申请优惠事先备案

公告规定：取消省级部门联合确认环节后，企业申请环保设备、节能节水专用设备投资抵免所得税优惠政策，应事先备案以下资料：

1、企业所得税优惠事项备案报告书；

2、设备名称、性能参数、应用领域、能效标准等具体说明或有关资料；

3、购置专用设备合同或融资租赁合同、发票复印件；

4、购置专用设备资金来源说明及相关材料；

5、专用设备投入使用时间及证明资料；

6、主管国税机关要求提供的其他资料。

根据公告要求符合条件的企业申请享受该项优惠时，应事先备案，备案完成后再进行其他环节的审批工作。

三、2011年度汇算清缴享受执行该公告

公告规定：企业2011年度所得税汇算清缴涉及的环保、节能节水专用设备投资抵免所得税业务，按照本公告处理。

投资抵免 第3篇

我国企业所得税境外所得抵免规定概述

国家财政部以及税务总局下发了《关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》，进一步明确了企业计算境外所得税抵免的相关项目，以及计算境外所得税实际税额和抵免限额的具体方法。下面，笔者将对该规定的相关内容进行深入阐述。

企业在按照规定抵免所得税税额之前，必须提供由中国税务机关出具的税款所属年度的相关的纳税凭证等。由此可以看出，企业所得税境外所得可以抵免的税额必须符合以下几个条件：这部分税款必须来源于中国境外的所得，并且按照中国境外法律及相关的要求或规定而必须缴纳的税款。也就是说，这些税款并不是中国境内税收相关的法律条款所规定的；这部分税款是限于企业所得税性质的税款，跟税款的名称无关；这些可以抵免的税款仅限于企业应当缴纳的，也确实已经缴纳的税款。也就是说，对于企业没有缴纳义务的税款，即使企业实际缴纳了税款，我们也不能对其进行抵免。另外，对于企业在境外所得税的缴纳限度超过抵免限额的情况下，如果企业已经连续四年都已经出现这种情况，那么在第五年时相同情况下，该部分税款也可以抵免。

企业所得税境外所得抵免税额的计算要遵守以下规范 ：扣免限额的标准计算方法为：根据企业所得税的相关规定，中国境内境外所得应缴纳的税金总额*来源于某个国家或地区的应缴纳税款的所得额/中国境内、境外应缴纳的税款所得总额；实际缴纳的税额应该包括两大部分：企业在中国境外实际上已经直接缴纳或者间接负担的、隶属于企业所得税的税额。也就是说，抵免法规中的主要有两种抵免形式；直接抵免和间接抵免。前者指的是，对纳税人在国外缴纳的税款进行直接抵免；而后者则是指，对那些非居民企业（跨国纳税人）非直接缴纳的税款，可以用其来抵免其居住国内部的纳税义务。间接抵税主要用于跨国子母公司之间的税收抵免。近年来，我国企业所得税境外所得抵免规定在进一步地完善，确实为我国处理各种税务问题奠定了良好的基础。

我国企业所得税境外所得抵免规定中存在的问题

对于那些直接抵税的情况，规定中都有了较为明确的要求，因此，其处理过程也相对简单。而对于间接抵税的情况，由于各种主客观限制性因素的影响，处理过程还不是很完善。根据当前企业所得税境外所得抵免的相关实践，笔者总结了当前该规定应用过程中，间接抵税规定中存在的问题。

我国间接抵免的控规条件并不一致。当前来说，企业所得税法规中关于间接免税的规定是“直接或者间接持有外国企业百分之二十以上的股份”；但我国的对外税收协定中明确规定“持有股份达10%以上就可以抵免”。特别需要企业注意的是，根据国际法优于国内法的原则，此时可优先适用对外税收协定，即“持有股份达10%以上就可以抵免”，这在企业进行对外股权投资时具有积极的意义。

法规实行过程中关于抵免层级的内容并不完善。我国财税法律对可以抵免的外国企业的层级进行了规定，允许那些符合相应条件的三级企业进行抵免。尽管操作指南中已经对三类企业进行了说明，但实际操作中的工作还不到位。

法规中并没有对返程投资模式进行明确的规定。所谓返程投资模式，就是指境内的居民通过境外的公司对境内开展一些直接性的生产经营活动，而这其中可能会涉及到多层的境外的中间控股公司的交易模式。在这种模式下，境内的居民性企业会掌握企业的资本或者股权，但是中间的一些公司多为境外企业。这种情况在我国市场经济活动中越来越多。但是，这种经营模式下，间接抵税的规定是否使用，法规并没有给出合理的解释。

最后，法规中对间接抵税的计算规定不具体。正如上面所提到的，财务部发布的文件中已经对税额的计算公式进行了明确地规定，但是该公式的应用却不能得出准确的金额。同时，由于子公司向母公司缴纳税款以及税后利润的时间不同，导致计算结果不精确。除此之外，间接抵税过程中所此采用的汇率也不明确。

完善我国企业所得税境外所得抵免规定的相关对策

针对上面所提到的问题，笔者认为，相关人员必须进一步完善以下几个方面的工作：

进一步完善间接抵免的控股条件。为了进一步促进国家与地区之间的贸易顺利进行，我国与其他国家都签订了相应的税收协定，同意在控股10%的情况下可以抵免。而企业所得税中的“20%”的控股规定应用相对较少。因此，为了鼓励我国企业对外投资，相关部门应该进一步降低间接抵税的持股比例。

明确间接抵税的层级判定规则。层级判定的合理与否，将会对间接抵免产生十分重要的影响。为了保证企业的利益和促进经济发展水平的不断提高，我国财政部对某些海外控股公司或者其他被认定为实际管理机构在中国的外国企业进行间接抵免的层级判定放宽了限制。具体计算公式如下：本层企业所纳税额属于由一家上一层企业负担的税额=（本层企业实际缴纳的税额+符合本通知规定的由本层企业间接负担的税额）×本层企业向上一层企业分配的股息（红利）÷本层企业所得税后利润额。

落实返程投资模式下企业收到的股息或者红利的税收抵免工作。在企业的发展过程中，有部分收入实际上是来源于境内的利润收入。因此，这部分收入是不适用间接抵免的情况的。因此，相关部门应该对中间控股公司的持股条件进行明确的规定，避免企业的违规行为，私自操纵利润。

建立我国子公司税款以及税后利润的跟踪机制。相关人员必须对那些外国子公司已经缴纳的税款或者已分配的利润进行详细的记录，并按照“先进先出”的原则，计算间接抵免的税额。对于那些子公司在不同地区的企业，要按照分国不分项的原则计算抵免税额。另外，为了避免汇率变动对抵免金额造成的影响，间接抵免过程中尽量采用历史汇率，并将税款折算成人民币之后在进行抵免税额的计算。

当前我国企业所得税境外所得抵免规定还有待于进一步地完善，相关工作人员必须认真分析该项规定中存在的各种问题，加强研究，采取各种积极有效的策略，提高该项规定的适用性。

专用设备投资额抵免所得税政策探讨 第4篇

一、专用设备投资额抵免所得税的税法依据

专用设备投资额抵免所得税的税法依据包括全国性的法律法规和地方性法律法规。全国性的法律法规包括企业所得税法及其实施条例、财税[2008]48号、国税函[2010]256号等, 以上文件规定了设备税额抵免优惠的实质性要件。地方性法律法规是地方政府依据国家文件制定的符合当地情况的法律法规, 就山东省来说, 主要包括鲁经贸循字[2009]88号、鲁经贸循函字[2009]11号、鲁经贸资字[2009]123号等, 上述文件对设备抵免申请的程序性问题做出了细致规范, 进一步细化了国家相关政策规定。以下主要列示专用设备投资额抵免所得税的国家性规定:

《中华人民共和国企业所得税法》第三十四条“企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额, 可以按一定比例实行税额抵免。”

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》 (中华人民共和国国务院令第512号) 第一百条:“企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的, 该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免;当年不足抵免的, 可以在以后5个纳税年度结转抵免。享受前款规定的企业所得税优惠的企业, 应当实际购置并自身实际投入使用前款规定的专用设备;企业购置上述专用设备在5年内转让、出租的, 应当停止享受企业所得税优惠, 并补缴已经抵免的企业所得税税款。”

《关于执行环境保护专用设备企业所得税优惠目录、节能节水专用设备企业所得税优惠目录和安全生产专用设备企业所得税优惠目录有关问题的通知》 (财税[2008]48号) 第三条规定:“当年应纳税额, 是指企业当年的应纳税所得额乘以适用税率, 扣除依照企业所得税法和国务院有关税收优惠规定以及税收过渡优惠规定减征、免征税额后的余额。”

《国家税务总局关于环境保护节能节水安全生产等专用设备投资抵免企业所得税有关问题的通知》 (国税函[2010]256号) 规定:“自2009年1月1日起, 纳税人购进并实际使用优惠目录范围内的专用设备并取得增值税专用发票的, 如增值税进项税额允许抵扣, 其专用设备投资额不再包括增值税进项税额;如增值税进项税额不允许抵扣, 其专用设备投资额应为增值税专用发票上注明的价税合计金额。企业购买专用设备取得普通发票的, 其专用设备投资额为普通发票上注明的金额。”

二、政策的主要关注点

根据专用设备投资额抵免所得税的税收优惠政策, 济钢在申报享受抵免优惠之前, 主要关注以下几个方面:

一是企业购置的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备必须是已经实际使用的, 购进未实际使用的不允许抵免。结合济钢实际情况, 即必须是已经作为固定资产核算的, 并按月计提折旧。

二是企业所购置并使用的专用设备必须是在一个会计年度内 (公历1月1日至12月31日) 发生的投资额, 以前年度的不允许抵免。

三是企业年度内所购置并实际使用的专用设备, 必须要在财政部、税务总局、发展改革委员会、安检总局公布的最新版《目录》中列明, 该设备的名称、技术指标、参照标准、功能及作用、适用范围等要同时符合《目录》中列明的各项要求, 否则不允许抵免所得税。

四是企业购置专用设备的投资额必须利用是自筹资金和银行贷款的, 才能享受抵免所得税额, 企业利用财政拨款购置的投资额, 不得抵免企业所得税额。

五是允许企业抵免的专用设备投资额, 指的是购买专用设备发票价税合计价格, 但不包括按有关规定退还的增值税税款以及设备运输、安装和调试等费用。

三、济钢优惠政策的实际应用

1. 设备采购

在与企业采购专用设备的成本和功能等条件不相冲突的条件下, 尽量采购《目录》中列明的专用设备, 保留好设备的购入发票、使用说明书和工艺流程中的效用说明等相关资料, 投入使用后建立完善的固定资产卡片, 单独核算专用设备的固定资产折旧, 为后续获取相关资格证书和税务机关备案提前做好准备。

2. 获取相关资格证书

可以享受投资额抵免所得税的专用设备, 必须在向税务机关进行事前备案之前, 获取省经贸委 (节能办) 核发的专用设备资格证书。

(1) 环境保护专用设备确认证书。按照《关于进一步做好环境保护专用设备确认工作的通知》 (鲁经贸循字[2009]88号) 规定, 环境保护专用设备确认暂定为每年一批, 企业于每年10月20日前向市经贸委 (节能办) 递交确认申请材料。对符合确认条件的企业, 省经贸委 (节能办) 会同省财政厅、国税局、地税局联合下发文件, 公布确认企业名单和设备名录, 并由省经贸委 (节能办) 核发《环境保护专用设备确认证书》。

(2) 节能节水专用设备确认证书。按照《关于做好节能节水专用设备购置使用确认工作的通知》 (鲁经贸资字[2009]123号) 规定, 企业购置使用节能节水专用设备确认工作暂定每年申报一次, 企业应于每年1月15日前向市经贸委 (节能办) 提报确认申请材料。对经确认符合要求的企业, 省经贸委 (节能办) 会同省财政厅、国税局联合下发文件, 公布确认企业名单和设备名录, 并由省经贸委 (节能办) 颁发《节能节水专用设备确认证书》。

(3) 安全生产专用设备不需取得专用设备确认证书。

3. 事前备案

在获取专用设备确认证书之后, 企业申报专用设备投资额抵免所得税的, 以年度 (1月1日至12月31日) 为一个期间, 发生在本年度的购置并实际使用的专用设备的投资额, 在年度终了后的60日内将所需要的申报资料、数据报送税务机关备案。

4. 应纳税额抵免

投资抵免 第5篇

“不合并累进抵免”的对称。抵免们额的一种计算方法。居住国政府在累进税率下计算抵免限额时，将跨国纳税人来源于居住国的所得同来源于非居住国的所得一并考虑，确定其适用税率的一种方法。其抵免限额的计算公式是：

抵免限额=(纳税人居住国所得额+国外所得额)居住国所得税税率国外所得额÷国内、外所得总额

“合并累进抵免”因把跨国纳税人在居住国的所得考虑进来，所以计算中适用的累进税率会随之提高，计算出的抵免限额往往大于不合并累进抵免法计算的抵免限额，允许抵免的已缴非居住国的税额也往往会大于不合并累进抵免法的允许抵免额，从而居住国政府应征税额也有可能少于不合并抵免法的应征税额。合并累进抵免损害了居住国政府居民管辖权的一部分应有权益，过多地照顾了跨国纳税人的利益，因而不尽合理。

投资抵免 第6篇

我国20世纪90年代提出“走出去”战略以来, 对外直接投资有了很大发展, 2010年对外直接投资首次超过日本, 达到680亿美元, 同比增长17%, 排名世界第五。但其总存量不到3000亿美元, 低于许多发达国家的国际化水平。并且相对于中国自己庞大的FDI来说, 对外直接投资规模也相对很小, 吸收外资和对外投资比例虽然从上世纪90年代的18:1, 已上升至2010年的接近2:1, 但与发达国家的比例约为5:8相比, 仍有很大差距。鉴于税收政策与企业利润息息相关, 政府的税收导向与扶持, 对我国“走出去”企业的发展壮大十分重要。为加快我国由资本输入国向资本输出国的转变, 有必要对我国现有对外直接投资相关的税收政策做相应的调整, 特别是境外税收的抵免政策。

关于境外所得的税收抵免政策方面的研究, 近年来, 已受到部分国内外学者的关注。David L.Brumbaugh (2007) [1]研究了美国的税收制度, 在分析现行税制的基本结构是否需要改革时, 他认为有两种因素, 即综合抵免法和延期纳税会改变美国税收体制的全球资本输出中性原则, 并对分国抵免与综合抵免作了简要分析。James R.Hines, Jr. (1999) [2]认为延期纳税会促进投资者选择低税率国家尽可能减少税负, 但一些高税率国家的边际产品生产率较高, 此时在综合抵免法下可以平衡这两种选择, 在汇回利润时来自高税国与低税国利润汇总后再抵免, 可以减轻税负。国内学者陈灿銮, 邢锋 (2005) [3], 杨志安 (2008) [4]都在分析我国现行鼓励对外投资的税收政策时提到, 采取分国不分项的计算方法与综合抵免相比, 不仅繁琐, 且在税率高低不一时, 增加了投资者税收负担, 不利于激励企业对外投资。

综观现有研究, 专门针对抵免计算方法的分析并不多。尽管普遍观点都认为应该学习国外经验, 实行综合限额抵免法, 但对其对外直接投资的促进效应及可能产生的系列影响等方面, 尚缺乏较为深入系统的研究。

二、综合限额抵免对对外直接投资的影响分析

综合限额抵免法, 是指在多国直接抵免条件下, 在计算纳税人外国来源所得的抵免限额时, 不是按照其来源国别分别计算, 而是将来源于不同国家的所得加总在一起进行计算, 低于或等于抵免限额的部分应在应纳所得税款中扣除, 高于抵免限额的部分则不予抵免, 但不同国家规定了各自的超限额部分向前或向后结转抵免年限。其计算公式为:综合限额抵免= (来自居住国和非居住国的应纳税总额居住国所得税率) 来自非居住国的应纳税所得总额÷来自居住国和非居住国的应纳税所得总额。在居住国所得税税率为比例税率的情况下, 上述公式可简化为:综合限额抵免=来自所有非居住国的应纳税总额居住国所得税率。

综合限额抵免对对外直接投资的影响, 主要表现为下列两个方面:

1.鼓励投资者及时汇回利润

假定一家跨国公司, 其居住国允许延期纳税, 并且它在A国有子公司1, 在B国有子公司2, 公司1的税前收入是x1, A国公司所得税率为тundefined, 如果派息比率是d, 则汇回股息为dx1 (1-тundefined) , 同样的, 从公司2汇回的股息为dx2 (1-тundefined) 。另外, 假设跨国母公司获得了来源于子公司1的利息收入int1, 这样, 在对不同来源国, 以及不同类别的收入进行综合抵免情况下, 该跨国公司的税后收入可表示为:

[dx1 (1-тundefined) + dx2 (1-тundefined) + int1]–max[0, (dx1+ dx2+ int1) тundefined– (dx1тundefined+ dx2тundefined) ]. (1)

其中, тundefined是跨国公司居民国的税率。第一个式子表示汇回国内的来源于不同国家和类别的所有收入, 第二个式子是须补交的母国公司所得税, 只有在居民国应纳税所得额 (dx1+ dx2+ int1) тundefined, 高于国外所交纳的税收 (dx1тundefined+ dx2тundefined) 时, 才须支付, 否则为0。不考虑超额抵免部分的结转, 在t时期有i个子公司分布在n个国家, 我们可以将汇回部分所纳税收表示为:

PepatTax=max (0, undefined (dxit+nondit) тundefinedundefineddxitтundefined) . (2)

其中, nondit代表t时期来源于境外子公司i的非股息收入, 该方程包含了不同类型, 以及不同国家收入的综合抵免。跨国公司不能对未汇回母国的股息进行抵免, 如果没有超额抵免的结转, 企业就没有动力将更多的股息汇回母公司, 因此在跨时期综合抵免, 也就是超限额抵免结转条件下, 汇回利润的决策就由可派股息、来自不同子公司和不同形式的境外收入税收抵免额、之前年度的抵免额, 以及预期未来的税负这些因素决定。

上述分析表明境外企业所得税率超过母国的跨国公司往往无须再对汇回股息纳税, 因此是否汇回收入的决策变的无关紧要。然而, 对于境外平均企业所得税率低于母国的跨国公司来说, 汇回部分在母国的税率差不多就是母国与平均境外企业所得税率之差, 这类企业就不是很乐意将利润汇回。这种不愿意汇回的程度会随着母国与境外企业所得税率的差额增大而增大。若采取分国抵免, 对境外税率高于母国的公司是否汇回利润影响不大, 境外税率低于母国的公司则会尽量减少利润的汇回;而在综合限额抵免下, 由于高低税率可以加总纳税, 来自低税国的利润所须补交的税收会降低, 甚至无须补交, 这就会激励投资者及时汇回利润。

2.减轻投资者税负

为有效分析, 我们假定母国公司所得税率为25%, 有利润200万, 境外亏损不能抵扣境内盈利。

(1) 高低税率, 无亏损。

假设在税率为20%的A国有收入100万, 已纳税20万, 30%的B国有200万, 已纳税60万。分国限额抵免下, 低税率A国须补交 (25%～20%) *100=5万, 高税率B国无须补交, 则纳税人共交税25%*200+5+0+20+60=135万;综合限额抵免下, 国内须纳税 (100+200) *25%=75万, 小于国外已纳所得税额20+60=80万, 因此, 投资者无须再交税, 共纳税25%*200+80=130万。在这种情况下, 综合抵免能够减轻投资者的税负。

(2) 高低税率, 有亏损。

日本式综合限额抵免是排除亏损国计算的, 因此有必要假设三个及以上收入来源国, 否则除去亏损国后与分国抵免无差别。假设在税率为15%的A国有收入100万, 已纳税15万, 20%的B国亏损100万, 纳税0万, 30%的C国有收入200万, 已纳税60万。分国限额抵免下, A国须补交 (25%～15%) *100=10万, B国因亏损无须交税, C国有超限额抵免, 则纳税人共交税25%*200+10+15+60=135万;一般综合限额抵免下, 抵免限额为 (100-100+200) *25%=50万, 母国应纳税所得额为国内外盈利乘以税率即400*25%=100万, 扣除抵免限额50万, 因此纳税人在境内外共纳税100-50+15+60=125万;排除亏损国的综合限额抵免下, 抵免限额为 (100+200) *25%=75万, 投资者在国内应纳税额仍为100万, 因此境内外共纳税100-75+15+60=100万。在此情况下, 综合限额抵免比分国限额抵免能减轻投资者税负, 且排除亏损国综合限额抵免能增大抵免限额, 比一般综合抵免对投资者更有利。

(3) 都是高税国或低税国, 无亏损。

在这种情况下, 通常综合限额抵免与分国限额抵免作用一样, 因为没有高低税率的互相抵消, 高税国的收入不管分国还是综合抵免下, 都成为超限额抵免而无须补交税, 低税国的收入同样如此, 不管哪种方式下, 都需要补交, 没有可抵消部分, 因此两者主要区别在于综合抵免较之分国抵免操作更简便上, 对于减轻投资者的税负则作用相当。

(4) 都是高税国, 有亏损。

假设在税率为30%的A国有收入100万, 已纳税30万, 35%的B国有亏损100万, 纳税0万, 40%的C国有收入200万, 已纳税80万。分国限额抵免下, A、C两国有超额抵免, B国亏损无须再纳税, 因此投资者境内外共纳税25%*200+30+80=160万;一般综合限额抵免下, 抵免限额为200*25%=50万, 境内外共纳税400*25%-50+30+80=160万, 与分国限额抵免时相同, 因为没有将亏损国排除时, 只要收入加总后仍是盈利的, 那就相当于 (3) 中的情况, 若收入加总后成亏损状况, 那也无须再补交, 因此不管何种方式, 纳税人负担一样;而在排除亏损国综合限额抵免下, 就有所区别, 抵免限额增大到 (100+200) *25%=75万, 境内外共纳税25%*400-75+30+80=135万, 是最能减轻投资者税负的方式。

(5) 都是低税国, 有亏损。

假设在税率为10%的A国有收入100万, 已纳税10万, 15%的B国亏损100万, 纳税0万, 20%的C国收入200万, 已纳税40万。分国限额抵免下, 境内外共纳税200*25%+ (25%-10%) *100+ (25%-20%) *200+10+40=125万;一般综合限额抵免下, 抵免限额为200*25%=50万, 境内外共纳税400*25%-50+10+40=100万;排除亏损国综合限额抵免下, 抵免限额增加至300*25%=75万, 境内外共纳税400*25%-75+10+40=75万, 此方式较一般综合限额抵免更能减轻投资者税负。由于来源于低税国的收入都须补交税收差额, 因此与 (4) 中情况不同, 盈利与亏损互相抵消后, 会减少一部分盈利收入所须补交的税额, 因此此情况下一般综合限额抵免较分国限额抵免对投资者更有利。

显然, 投资者在综合限额抵免法下比在分国限额抵免法下, 承担的税负更少。另外在排除亏损国综合限额抵免下, 增大了抵免限额, 最能减轻投资者税收负担, 也能更好地激励对外直接投资的发展。

三、综合限额抵免对母国税收和资本输出中性原则可能产生的影响分析

当然, 综合限额抵免法的实施对母国税收, 以及资本输出中性可能产生一定的影响。

1.对母国税收的影响

Altshuler, Newlon (1993) [5], 以及A&N对1986年大量美国非金融类跨国公司的纳税情况分析后发现, 美国对境外收入的平均所得税率只有3.4%。他们的认为这种低税率不仅仅是由于多投资于高税率国家所造成的, 更重要的是由于美国公司可以将不同来源的收入进行综合抵免。正如A&N实证发现1986年54%的母公司从高税与低税子公司都获得了派回的股息, 在所有汇回股息中, 只有8%的股息增加了美国税收, 17%由于综合抵免反而减少了美国税收, 75%则对美国税收没有影响。总的来说, A&N认为企业利用延期纳税与综合抵免法, 可以搭配好高低税率子公司汇回股息的量, 从而尽可能等于或略高于母国所得税率, 避免汇回后再补交税。

虽然理论与实证结果都显示综合抵免可以减轻投资者在母国税负, 也就是母国的税收收入会减少, 且如前文所述, 在延期纳税条件下, 综合抵免可以刺激投资者汇回更多利润, 而股息的汇回却带来税收一定比率的下降, 但这都是从局部出发, 只看到综合抵免能够减少低税国收入应纳税收的作用, 但从总量来看, 比起分国抵免条件下, 综合抵免刺激了股息的汇回, 随着汇回量的增多, 母国总的税收是在增加的, 因此, 综合抵免不一定会减少税收, 反而会增加税收。

以上分析是基于允许延期纳税基础上的, 对于即时纳税的国家来说, 综合限额抵免确实会减少母国的税收收入。

2.对资本输出中性原则的影响

综合限额抵免对利润汇回, 以及对外投资的意愿有一定影响, 它既能符合又能破坏资本输出中性原则。例如, 某一在抵免限额内的跨国公司, 也就是说该公司在母国的应纳税所得额高于境外所能抵免的税额时, 就需要再补交税收差额, 这使得境外收入与境内收入面临同样的税率, 母国与东道国不同的税率无法影响投资者的税负, 从而也无法影响资本在境内外的配置, 符合资本输出中性原则。然而, 当某公司由于从高税率国家获得利润而处于超额抵免时, 超额部分就希望能抵消从低税国获得利润而多须补交的税额。在这种情况下, 资本输出中性就可能被破坏了, 因为可以相互抵消, 低税国收入无须再补税, 从而相比母国或高税国, 跨国公司会寻求在低税国的投资以减少税负。

但从另一方面看, 除非政府将高税率东道国与母国的税收差额退还给投资者, 否则投资者去高税国家投资没有热情, 资本输出中性就会被破坏。在综合抵免限额抵免下, 跨国公司可以将来源于高税国与低税国的收入加总平均, 从而相比分国抵免, 它们更愿意投资于高税率国家。一般来说, 跨国公司在高税与低税国都有投资, 在综合抵免下, 高低税率可相互抵减, 在低税国的投资者不必特别担心在母国补交税问题, 在高税国的投资者也可利用低税国投资来减轻总税负, 从而税收对于区位选择重要性降低, 符合资本输出中性原则。因此, 是否符合资本输出中性原则根据公司是处于超限额抵免还是抵免额之内的状况而定, 并且, 如美国实行分类基础上的综合限额抵免, 分类越多, 综合限额抵免的作用范围和程度就越小, 若要更好地激励ODI, 分类应该减少, 或者直接不分类, 让综合限额抵免发挥最大作用。

四、结论与建议

我国至今未变分国不分项限额抵免为综合限额抵免, 我们认为其顾虑可能主要有两个, 一是税收收入可能面临减少的问题, 二是税收饶让条件下, 综合限额抵免可能会减少东道国提供税收优惠的力度。正如前文也分析到, 综合限额抵免对于我国这种即时纳税的国家来说, 确实会减少税收收入, 但对于允许延期纳税的国家来说, 并不一定会减少税收。在分国限额抵免下, 提供税收饶让的国家会尽可能提供税收优惠来吸引投资者, 东道国愿意牺牲一部分税收利益来换取外资带来的其他利益, 但在综合限额抵免下, 会增加投资者向高税国投资的热情, 用这些税收优惠来摊薄在高税国投资的成本。我们认为在国际税收竞争的大背景下, 发展中国家为了吸引外资还是会偏向于提供税收优惠, 特别是对其有税收饶让的国家, 因此实行综合限额抵免后或许会对东道国提供税收优惠有影响, 但影响幅度应该不大。若我国推行延期纳税, 那么采用综合限额抵免就无需考虑太多母国税收问题, 且不仅仅依赖于税收饶让这一个激励措施, 反而能促进向高税率的发达国家的投资, 这更符合我国目前鼓励“学习型”对外直接投资的目标, 有助于带动国内企业技术水平的提升。

因此, 为大力促进我国对外直接投资, 税收饶让政策应继续实行, 另外应增加延期纳税政策, 鼓励再投资, 壮大企业实力;在抵免方式上, 应选择综合限额抵免方法。建议可考虑采用日本的排除亏损国的综合限额抵免政策。

参考文献

[1]David L.Brumbaugh.Reform of U.S.InternationalTaxation:Alternatives.CRS Report for Congress.Ju-ly31, 2007.

[2]James R.Hines, Jr.The Case against Deferral:A Defer-ential Reconsideration.National Tax Jour-nal.1999Vol.LII, No.3.

[3]陈灿銮, 邢锋.鼓励企业资本输出的税收对策借鉴研究[J].亚太经济, 2005, (6) .

[4]杨志安.我国企业对外直接投资涉税问题探析[J].涉外税务, 2008, (12) .

投资抵免 第7篇

一、税法有关规定

我国现行境外所得税收制度的框架主要包括国内税制和对外税收协定两个部分。目前在境外所得税相关抵免政策规定涉及到的基本法律主要是《企业所得税法》,及其实施条例、《关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》。从实际情况来看,上述法律在境外所得税抵免方面,有着基本的框架规定,但是具体到操作规范,实施条例有着比较详细的说明。上述境外税收抵免的政策主要包括:在我国定居的居民或企业,通过相关的手段,不论是直接还是间接控制的国外企业,在股息收益、红利权益方面,取得的权益性收益,在计算企业所得税时,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,应采用限额抵免法,也就是分国(地区)不分项的计算方法;超过抵免限额的部分,可以在以后五个年度内,用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补;除国务院财政、税务主管部门另有规定外,享受企业所得税抵免的外国企业,仅限于符合一定持股方式的三层外国企业。其次,为了更好地防范和消除国际双重征税,在联合国范本和OECD范本的基础上,我国与世界上的绝大多数国家和地区通过谈判的方式签订双边或多边的国际税收协定(安排)。

二、存在的问题

与发达国家相比,在解决企业境外所得双重征税方面,关于抵免制度的相关法律规定,还存在诸多不合理、不完善之处,一些政策的初始设计依据不够充分,在实际执行过程中,又缺乏科学论证依据,综合分析典型的问题,发现存在以下方面:

(一)允许间接抵免的企业层级过少

按照《企业所得税法》第二十三条规定,对于从境外取得的应税所得,已经在境外缴纳相应所得税的,在国内,可以按照抵免政策,进行一定比例的抵免,不能处理完的,按抵免限额进行处理。企业所得税法并没有规定间接抵免的企业层级,也就是说,只要是抵免限额内的在境外缴纳的所得税税额均可抵免。因此,目前三层的抵免层级不符合上位法的规定。

其次,由于合资经营及投资所在国法律要求等因素,在企业实际对外投资过程中,投资企业层级往往超过了三层。而境外投资的利润中心一般在最底层的公司,此时居民企业从境外分回的利润需全额按照企业所得税税率纳税,而不能享受抵免的政策,这无疑加重了走出去企业的税收负担。也就是说,在实际对外经营过程中,我国企业的境外投资组织架构极为复杂,现行的税法规定与企业境外投资的现状不相吻合。

(二)分国限额抵免不利于企业走出去

我国现行采用的分国限额法相当复杂,对于把境外个人或企业的所得税进行统一核算,有着很大的难度,基本上是不能实现的。在这一点上,我国的税收改革方向,要实现与国际税务改革方向相接轨。随着越来越多的中国企业走出国门,在非洲、欧洲、美洲等到处拓展业务,相关的所得税抵免政策如果不及时进行调整,将在很大程度上影响本国企业的纳税积极性,不利于企业走出国门,扩大加深对外开放的程度。同时,对于跨国企业来说,其缴纳的税率要高于国内企业,这是一种不合理的税收政策,加重了跨国企业的税务负担,企业逃税的动力增加,税务风险随之加大。

(三)对税收饶让的限制加重了“走出去”企业的税收负担

饶让政策使我国企业原本在境外减免的企业所得税,在回国之后,有需要补缴,这就在很大程度上增加了企业的纳税负担。在这方面,我国的大型建筑工程企业受到这种税收政策的影响作用比较明显,一些中亚地区的国家,自身工程建设领域无论是技术还是劳动力,同国内企业相比,均没有优势,正因为如此,我国很多建筑工程企业,在中亚地区大量承接当地的工程项目建设,但是,一些不合理的税收政策反而由于设计的不合理性,增加了企业的走出去的成本。目前我国仅与20多个国家(或地区)的税收协定中包含双边税收饶让条款,在这方面,国家还需要不断调整和优化税收政策,增加对外经营企业的税收支持力度。

三、其他国家的经验借鉴

(一)美国

一是实行分类的综合限额抵免法。2007年起只区分消极所得和一般所得。纳税人获得境外所得都要按照上述类别进行归类,每一类按照不同的税率计算抵免限额,抵免外国所得税税款。二是对从六层以内外国企业分回的利润均可享受抵免政策。

(二)法国

一是对法国居民公司的境外积极所得采用免税法,对受控外国公司利润缴纳的外国预提税采用抵免法。二是对境外子公司的股息免税。法国税法规定,任何一家法国公司在外国公司持有10%以上的资本,其持股的子公司分配给母公司的股息不计入母公司应税所得范围。股息缴纳的外国预提税可以与法国公司所得税抵免。

(三)英国

英国政府对其居民企业从境外分回的投资收益实行抵免政策,但抵免时没有投资层级的限制。

四、有关建议

一个完善而科学的境外所得税抵免制度至少应满足以下几点要求,一是符合国家的“一带一路”和“走出去”战略,二是不影响企业的境外生产经营,三是操作简单。我国现行的境外所得征税制度在一定程度上降低了境内企业的全球竞争力,加大了征纳双方的税收成本。以下结合其他国家涉外税收制度提出几点完善建议。

(一)增加间接抵免的企业层级

根据企业所处的行业特点,重新划分企业的层级,对于不同的层级,制定不同额间接抵免政策,充分发挥抵免政策的税收调节作用。例如,对于高新技术产业,在税收抵免政策方面,可以加大优惠力度。

(二)允许企业选择使用综合抵免法

对于企业来说,在纳税政策的选择方面,往往是税务机关要求使用哪种税务政策就是使用哪种,自身很少有选择的权利。因此,可以尝试让企业根据自身的业务特点属性,选择合适的纳税的政策,允许企业使用企业选择使用综合抵免法,简化企业的纳税申报程序,提高缴税纳税效率,降低企业的纳税负担。

(三)增加税收饶让的力度

过去,中国以吸收国外投资为主。现在,在“引进来”的同时,也更加注重“走出去”。因此,对外经营的企业更加关心税收饶让政策的享受,更加希望国家继续给予财税字〔1997〕116 号中关于对企业在境外享受的税收优惠给予“单边饶让”的措施,更加盼望中国与越来越多国家的税收协定中增加双边饶让的条款。《财政部国家税务总局关于我国石油企业在境外从事油(气)资源开采所得税收抵免有关问题的通知》(财税〔2011〕23 号),调整了石油企业境外所得税务抵免政策,一是允许石油企业选择使用综合抵免限额法,二是允许石油企业所得税抵免的企业层级为五层外国企业。

在国家“一带一路”大战略背景下,我国高铁、核电等优势产业将率先大规模“走出去”,而税收优惠政策是“走出去”项目成功与否的关键。因此,建议扩大财税〔2011〕23 号文的适用范围,从高铁、核电等“走出去”的重要行业或者重大项目开始试点,允许“走出去”的企业选择使用综合抵免限额法,取消所得税抵免的层级规定,或者将享受抵免的企业层级至少增加到七级。

涉外抵免制度,是税收领域相对复杂的制度,涉及到的因素较多,而且受到国际贸易关系的影响程度较大。不过,从全球税收政策发展的宏观环境来看,抵免税制度的改革要与国际税务改革方向接轨,回归税收调节作用的真正价值。合理的税收政策,在激励企业升级转型、拓展国际市场方面发挥着十分管家的作用,因此,相关税收政策的调整,应当充分考虑企业自身的实际情况,帮助企业降低纳税负担,增加企业的国际市场竞争力,提高我国企业在全球市场的占有率,最终让更多的企业走出去。

参考文献

[1]王玮,叶舟舟.税收饶让抵免对涉外投资影响效应的实证研究[N].湖北经济学院学报2013年7月版

[2]许建斌,周宏权等.企业境外所得税收抵免相关问题分析[J].涉外税务2011:07

油田企业境外所得税收抵免问题探讨 第8篇

关键词：境外所得,税收抵免,税收风险

近年来, 油田企业积极应对国际市场的复杂变化, 进一步加大推进力度、加快“走出去”步伐。在苏丹、伊拉克、蒙古、印尼、委内瑞拉等国家的油田开发、石油工程技术服务、油气田工程建设、石油装备制造等领域, 有了长足发展, 收入、利润屡创新高。随着业务规模、种类的不断扩大, 油田企业境外所得税收抵免工作逐步进入实质性操作阶段。尽管国家税务总局已经出台了关于境外所得税收抵免方面的法律法规, 但在实际工作中, 由于油田企业自身的限制以及相关法规某些方面缺乏可执行性, 在境外所得税收抵免的操作方面还是存在一些问题和困难。

一、油田企业“走出去”的业务模式

(一) 油田企业海外业务模式

油田企业以下属各专业公司 (分公司) 作为海外项目经营和实施主体, 通过下属外经贸窗口企业国际工程公司 (子公司) 作为实质上的海外工程代理, 对外签订合同、设置海外机构进行项目运作。

油田公司市场开发部作为专业管理部门, 统一组织市场开发, 统一规划市场布局, 统一规范市场开发管理行为。

国际工程公司作为海外业务商务支持单位, 建立和管理海外市场投标资质体系, 协助组织项目评价、项目投标和项目管理。

海外公司作为海外项目执行的服务和管理单位, 在信息收集、投标报价、商务法律以及人员、装备、资金、外事等方面行使服务和管理职能。

各专业公司 (项目实施单位) 作为市场开发的主体, 按照油田公司统一部署调配市场开发资源, 具体落实项目跟踪、评价、立项、投标、实施和结算等工作。

油田企业海外业务参与各方隶属关系示意图如图1所示。

油田企业海外业务参与各方面会计核算、利润考核及纳税管理示意图如图2所示。

(二) 油田企业“走出去”业务模式面临的问题

我国在货物进出口代理和自营业务方面制度明确, 税法等相关法律及出口退税政策配套完备, 但在海外工程承包业务方面, 虽然广义上也属于对外贸易, 应适用“外贸代理制”, 但国家对“窗口型”企业海外工程承包代理操作方式始终没有明确的经营管理、会计核算及税收等相关制度, 导致油田企业在国际市场开发业务开展过程中, 因采用子公司“窗口型”模式而在主体资格、海外资产管理、纳税管理、财务核算、项目结算等各方面都遇到了一些问题。为了最大限度符合现行法律法规的要求, 目前油田企业对石油工程服务项目采取以“窗口型”子公司为总包商, 所属各专业公司为分包商的总分包模式开展业务, 对设备租赁、技术咨询服务等单项业务采取以“窗口型”子公司为代理商, 所属各专业公司为被代理商的代理模式开展业务。

二、境外所得税收抵免政策分析

(一) 境外所得税收抵免政策沿革

根据2008年1月1日起施行的《中华人民共和国企业所得税法》 (以下简称《企业所得税法》) 及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》 (以下简称《实施条例》) 的有关规定, 财政部、国家税务总局下发了《关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》 (财税[2009]125号) (以下简称25号《通知》) 以及《企业境外所得税收抵免操作指南》 (以下简称《指南》, 国家税务总局公告2010年第1号) , 对境外所得税收抵免问题作了进一步详尽的规定, 自2008年1月1日起执行 (以下简称《新办法》) 。

新旧办法虽然均继承了1993年所得税暂行条例的原则性规定、继续采取属人的征税制度, 但自2008年1月1日起执行的企业所得税法实行了“法人所得税”制度, 不再按是否“全资”区分境外机构, 而是根据“所在国独立法人 (具备独立纳税地位的分支机构) ”来区分境外机构, 分别确定境外所得的确认方式和境外所得纳税义务的发生时间。

(二) 新境外税收抵免办法需明确的概念

1. 境外应纳税所得额

(1) 居民企业在境外投资设立不具有独立纳税地位的分支机构, 由于其不具有分配利润职能, 其来源于境外的所得, 以境外收入总额扣除与取得境外收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。各项收入、支出按《企业所得税法》及《实施条例》的有关规定确定。居民企业在境外设立不具有独立纳税地位的分支机构取得的各项境外所得, 无论是否汇回中国境内, 均应计入该企业所属纳税年度的境外应纳税所得额。不具有独立纳税地位, 是指根据企业设立地法律不具有独立法人地位或者按照税收协定规定不认定为对方国家 (地区) 的税收居民。《指南》第40条中规定:不具有独立纳税地位的境外分支机构特别包括企业在境外设立的分公司、代表处、办事处、联络处, 以及在境外提供劳务、被劳务发生地国家 (地区) 认定为负有企业所得税纳税义务的营业机构和场所等。相对于油田企业来说, 就是指为执行海外项目设立的分公司。

(2) 居民企业应就其来源于境外的股息、红利等权益性投资收益, 以及利息、租金、特许权使用费、转让财产等收入, 扣除按照《企业所得税法》及《实施条例》等规定计算的与取得该项收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。来源于境外的股息、红利等权益性投资收益, 应按被投资方作出利润分配决定的日期确认收入实现;来源于境外的利息、租金、特许权使用费、转让财产等收入, 应按有关合同约定应付交易对价款的日期确认收入实现。

(3) 在计算境外应纳税所得额时, 企业为取得境内、境外所得而在境内、境外发生的共同支出, 与取得境外应税所得有关的、合理的部分, 应在境内、境外 (分国 (地区) 别, 下同) 应税所得之间, 按照合理比例进行分摊后扣除。

(4) 在汇总计算境外应纳税所得额时, 企业在境外同一国家 (地区) 设立不具有独立纳税地位的分支机构, 按照企业所得税法及实施条例的有关规定计算的亏损, 不得抵减其境内或他国 (地区) 的应纳税所得额, 但可以用同一国家 (地区) 其他项目或以后年度的所得按规定弥补。

2. 可抵免境外所得税税额

是指企业来源于中国境外的所得依照中国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已实际缴纳的企业所得税性质的税款。但不包括:

(1) 按照境外所得税法律及相关规定属于错缴或错征的境外所得税税款;

(2) 按照税收协定规定不应征收的境外所得税税款;

(3) 因少缴或迟缴境外所得税而追加的利息、滞纳金或罚款;

(4) 境外所得税纳税人或者其利害关系人从境外征税主体得到实际返还或补偿的境外所得税税款;

(5) 按照我国《企业所得税法》及其《实施条例》规定, 已经免征我国企业所得税的境外所得负担的境外所得税税款;

(6) 按照国务院财政、税务主管部门有关规定已经从企业境外应纳税所得额中扣除的境外所得税税款。

125号《通知》规定:居民企业在按照企业所得税法第二十四条规定用境外所得间接负担的税额进行税收抵免时, 其取得的境外投资收益实际间接负担的税额, 是指根据直接或者间接持股方式合计持股20%以上 (含20%, 下同) 的规定层级的外国企业股份, 由此应分得的股息、红利等权益性投资收益中, 从最低一层外国企业起逐层计算的属于由上一层企业负担的税额。

子公司多层抵免的计算实际很简单, 但法条中的描述和举例却复杂繁琐, 增加了理解的难度, 而且国内居民企业只有一层, 是否也应多层次, 特别是考虑境外项目的国内分包商。

3. 境外所得税额的抵免限额

某国 (地区) 所得税抵免限额=中国境内、境外所得依照《企业所得税法》及《实施条例》的规定计算的应纳税总额来源于某国 (地区) 的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额。

《指南》第26条规定:简便计算, 也可以按该境外应纳税所得额直接乘以其实际适用的税率或税收负担率得出抵免限额。

企业按照《企业所得税法》及其《实施条例》和本通知的有关规定计算的当期境内、境外应纳税所得总额小于零的, 应以零计算当期境内、境外应纳税所得总额, 其当期境外所得税的抵免限额也为零。

4. 企业境内外盈亏互补的有关规定

《指南》第27条规定:如果企业境内所得为亏损, 境外所得为盈利:“若企业已使用同期境外盈利全部或部分弥补了境内亏损, 则境内已用境外盈利弥补的亏损不得再用以后年度境内盈利重复弥补。由此, 在计算境外所得抵免限额时, 形成当期境内、外应纳税所得总额小于零的, 应以零计算当期境内、外应纳税所得总额, 其当期境外所得税的抵免限额也为零。上述境外盈利在境外已纳的可予抵免但未能抵免的税额可以在以后5个纳税年度内进行结转抵免”。《指南》第28条中规定:如果企业境内为亏损, 境外盈利分别来自多个国家, 则弥补境内亏损时, 企业可以自行选择弥补境内亏损的境外所得来源国家 (地区) 顺序。

如果企业境外所得为亏损, 境内所得为盈利:“企业在同一纳税年度的境内外所得加总为正数的, 其境外分支机构发生的亏损, 由于上述结转弥补的限制而发生的未予弥补的部分 (以下称为非实际亏损额) , 今后在该分支机构的结转弥补期限不受5年期限制。即:

(1) 如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为零或正数, 则其当年度境外分支机构的非实际亏损额可无限期向后结转弥补;

(2) 如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为负数, 则以境外分支机构的亏损额超过企业盈利额部分的实际亏损额, 按企业所得税法第18条规定的期限进行亏损弥补, 未超过企业盈利额部分的非实际亏损额仍可无限期向后结转弥补。

《指南》第14条中规定:企业应对境外分支机构的实际亏损额与非实际亏损额不同的结转弥补情况做好记录。

5. 企业实际应纳所得税额的计算公式

企业实际应纳所得税额=企业境内外所得应纳税总额-企业所得税减免、抵免优惠税额-境外所得税抵免额。

《指南》第38条中规定:境外所得税抵免额是指按照《通知》和《指南》计算的境外所得税额在抵免限额内实际可以抵免的税额。因此, 油田企业在进行税收筹划时, 应使境外所得在合理范围内尽可能高一些, 这样可以提高占比从而提高抵免限额, 充分抵免境外可抵免的已缴或饶让免税税额, 降低企业税收负担。

按新办法计算境外所得时, 应特别注意境外所得的税额还原, 这一点对企业有利。另外, 特别强调的是境外所得对应的国内成本费用的调整分摊, 分摊过多会降低境外所得占比, 从而降低抵免限额。企业也要特别注意境外所得在所在国进行纳税申报时, 是否与国内口径一致, 足额申报了成本费用, 准确计算了在所在国的应税所得和税负。否则, 设备折旧未进外账、成本费用分摊不足等原因导致的在境外的所得较高而多缴了税款, 同时在国内需按国内税法以较低的所得计算抵免限额, 这样会造成大量境外已缴税款国内不能抵免, 从而增加企业的税收负担。

三、油田企业境外所得税收抵免面临的问题

(一) 境外所得税未按新税法规范申报导致税收风险

旧办法规定企业境内外之间的盈亏不得相互弥补, “应纳税额=境内所得应纳税额+境外所得应纳税额-境外所得税税款扣除额”。新办法对此有所调整, 一方面《企业所得税法》第十七条要求“企业在汇总计算缴纳企业所得税时, 其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利;另一方面允许境外利润单向弥补境内亏损, 应纳税额的计算公式也调整为境内外所得统一计算。但是不论是税务征管部门还是一般的企业纳税人, 在实务中对新办法学习落实不够, 而且认为我国所得税率属于中等偏低, 境外已缴基本都高于国内应缴, 不存在补缴问题, 因此对境外所得及相应税额、扣除额还都是按旧办法处理, 基本上只考虑境内所得计算纳税。

油田企业虽与税务部门始终密切联系、沟通汇报相关业务情况, 但征纳双方历年来也几乎没有对油田企业境外机构 (全资或不具备独立纳税地位的分支机构) 按国内所得税法重新认定境外所得, 没有按规定严格履行国内所得税年度汇算清缴的工作程序, 有可能已造成漏缴 (按国内税法认定的境外所得应缴税额高于实际境外已缴税或减免税所在国没有税收饶让需补交税款) 或多缴 (该抵扣的境外所得税进费用了没有抵扣) 境外所得税。

(二) 由于客观原因未能及时取得所在国税款缴纳凭证的问题

企业取得境外所得实际缴纳或间接负担的境外所得税, 应在该项境外所得实现日所在的我国对应纳税年度的应纳税额中计算抵免。

125号《通知》规定:企业在境外投资设立不具有独立纳税地位的分支机构, 其计算生产、经营所得的纳税年度与我国规定的纳税年度不一致的, 与我国纳税年度当年度相对应的境外纳税年度, 应为在我国有关纳税年度中任何一日结束的境外纳税年度。

《指南》第10条中规定:企业收到某一纳税年度的境外所得已纳税凭证时, 凡是迟于次年5月31日汇算清缴终止日的, 可以对该所得境外税额抵免追溯计算。

但是如何追溯没有明确规定, 如果是退还多缴税款, 那么对企业只是短期占用资金, 如果是以后年度留抵, 对境外业务变动很大的油田企业来说可能很长时期都无法抵回。目前通过油田国际工程公司签约的伊拉克项目由于未建立外账, 当地应交所得税只依据当地税法计提, 尚不具备申报缴纳条件, 所以无法按规定年限取得税款缴纳凭证。该项目利润已全部转给油田企业下属的专业公司 (国内分包商) , 不在国际工程公司申报境外所得, 所以附录的案例中亦看不到这一部分所得。

(三) 境外项目国内分包商 (被代理商) 的境外所得税抵扣问题

由于油田企业海外业务特殊的运作模式, 即以国内各专业公司为项目经营主体, 项目利润最终体现在以国内分包商 (被代理商) 身份出现的各专业公司。然而境外所得税收抵免的政策只针对对外签约的油田外经贸企业“窗口型”子公司国际工程公司。这样, 油田企业通过国际工程公司对外签约实施的项目办理境外所得税收抵免时出现了奇怪的状况:一方面国际工程公司没有所得可抵, 另一方面油田所属各专业公司要对间接来源于境外的所得补缴高额税款。

(四) 境外分公司所得确认过程较为复杂导致实际操作困难

居民企业在境外不具有独立纳税地位的分支机构是以境外收入总额扣除与取得境外收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额, 而且各项收入、支出需按我国《企业所得税法》及其《实施条例》的规定确定。油田企业在境外设立的分公司通常设外方、中方两套账。外方账按所在国要求设立, 按当地会计准则核算, 接受当地政府、中介审计申报纳税。如果对该外方账核算的所得按我国税法要求逐笔逐项调整, 不单企业的工作量加大, 税务机关征管难度也很大。中方账是油田企业为集中核算、税收筹划、内部考核目的设立的, 按我国准则进行会计核算。若按中方账进行纳税调整, 因为原始凭证都在外方账, 要核实原始凭证、核对中外账差异、再按税法规定确认境外所得, 对国内税务征管机关来说操作也非常困难 (详见案例分析) 。

四、解决油田企业境外所得税收抵免问题的建议

(一) 及时规范办理油田企业境外所得税收抵免业务

认真学习新税法, 及时办理油田企业所得税汇算清缴, 主动化解税收风险, 降低税收成本, 积极与地方税收征管机关沟通。

(二) 放宽取得所在国税款缴纳凭证的时限

各国所得税汇算清缴时间基本都在上半年, 时间过于接近, 建议我国税务部门对纳税记录优良的企业放宽取得所在国税款缴纳凭证的时限, 放宽抵扣材料要求, 先按计提的税额办理汇算清缴和境外税收抵免, 延后提供税款缴纳凭证, 最后对差异多退少补, 这样体现了对诚信纳税的“走出去”油田企业的政策支持, 免除了油田企业不必要的资金占用。

(三) 允许以企业集团的形式 (母子公司) 汇总申报企业所得税

针对高度集中管理的企业集团, 特别是鉴于油田企业特殊的海外业务模式, 建议允许油田企业母子公司汇总申报企业所得税。油田企业通过子公司对外签约是出于境外投标资质审查的要求和法律风险规避的需要, 但各专业公司同时开展境内业务和境外项目, 为降低运行成本又不能截然分开设两套机构, 因此形成了目前油田企业集团协同完成境外项目的运作模式, 在境外税收抵免时难以生硬分开。油田企业以企业集团的形式统一抵免境外所得税, 符合实质重于形式的原则。

(四) 允许独立经营的海外分公司比照子公司用当地外方账纳税申报的所得额办理国内境外所得税收抵免

对于油田企业在境外设立的独立经营的分公司, 建议比照子公司以其经过当地政府、中介审计的外方账核算的所得确认为境外所得, 与该分支机构向当地税务机关申报的所得一致, 不再按我国税法进行调整。居民企业在境外不具有独立纳税地位的分支机构 (包括分公司、办事处等) 的各项收入、支出, 应按我国企业所得税法及实施条例的有关规定确定在我国的应纳税所得额的相关规定, 虽然最大限度维护了我国的税收权益, 但在实际操作上征纳双方都很难彻底执行到位。因此, 直接采用该分支机构的当地纳税申报资料作为应纳税所得额计算依据办理国内境外所得税收抵免更为简便可行。

五、案例分析

(一) 案例背景

油田国际工程公司2011年度企业所得税汇算清缴工作于2012年5月31日结束, 2011年度企业所得税汇算清缴涉及苏丹等所属海外分子公司的境外所得税抵免事项, 详细说明如下:

境外子公司抵免事项:油田国际工程公司的境外子公司2011年未对母公司进行利润分配, 故国际工程公司2011年度没有权益性投资收益所得, 需要间接抵免的境外所得额为零。

境外分公司抵免事项:目前海外分公司计算境外所得涉及的数据有以下4项:依据所在国会计准则核算的外方账会计利润;依据所在国税法调整的应纳税所得额;依据我国会计准则核算的中方账会计利润;依据我国税法调整的应纳税所得额。

针对目前业务状况, 经向省、市国税机关初步咨询, 对方尚没有明确答复应采用哪种数据作为此次申报的应纳税所得额。经请示上级主管部门, 该公司采用中方账会计利润作为申报依据。具体计算如下 (真实数据已被替换) :

1. 境内应纳税所得额:1 200万元。

2. 境外所得:4 996万元, 其中:苏丹4 998万元 (中方账税后会计利润) , 莫桑比克-2万元 (境外分包的小项目, 当地未申报纳税, 亦无预扣税) 。

3. 境外应纳税所得额 (苏丹所得税率35%) :

4 998/ (1-35%) + (-2) =7 687 (万元)

4. 抵免限额:

(7 687+1 200) 25% (7 687/8 887) =1 922 (万元)

5. 实际已交境外所得税额 (按苏丹分公司外方账审计报告及纳税申报表计算的所得额1 028.57万美元, 所得税额360万美元。年底美元兑人民币汇率6.300 9) :

$360万6.300 9=2 268 (万元)

6. 实际抵免境外所得税额 (4与5孰低) :1 922万元

7. 留待以后结转抵免税额

2 268-1 922=346 (万元)

8.2011年度应纳所得税:

(7 687+1 200) 25%-1 922=300 (万元)

(二) 问题分析

1. 依据所在国会计准则核算的分公司外方账会计利润不能直接作为纳税调整后计算境外所得的依据, 只能逐项对收入成本费用一一重新确认。因为按照对我国税法有关条文的字面理解, 分公司的应纳税所得额应按我国税法确定, 因此本案例未使用此数据是对的。

2. 依据所在国税法调整的应纳税所得额也不能采用, 因其只是子公司计算境外所得的依据, 尽管国际工程公司正在争取使其成为有完整的境外经营行为的分公司计算境外所得的依据, 目前有国内主管税务机关部分税务官员认可, 正向上级税务部门进一步请示。

3. 本案例采用的数据依据我国会计准则核算的中方账会计利润, 作为境外所得的计算依据不够充分, 因此, 国际工程公司2011年实际计算的境外应纳税所得额也并不准确。

首先苏丹分公司按所在国会计师事务所审计报告确认的外方账税前会计利润1 028.57万美元, 折合人民币6480.93万元, 所得税率35%, 税后净利润4 212.60万元。而中方账税后利润4 996万元, 与外账差异783.4万元, 而且不只是准则差异。同时由于纳税调整资料不完整, 也没有依据我国税法进行纳税调整。

其次是案例中的计算过程:境外应纳税所得额4 998/ (1-35%) + (-2) =7 687 (万元) 是用中方账税后利润按所在国税率倒算的, 但因为实际在当地报税用的外方账利润, 并未依据此中方账数据在当地按此税率报税, 所以如此计算有问题, 不准确。

实际上中方账计入成本费用的所得税额主要是业主预扣部分。但由于自身核算方式设置原因, 汇算清缴日前国际工程公司未能直接查到实际计入成本费用的所得税额, 无法准确还原计算税前会计利润金额, 因此采用权宜之计倒算了境外应纳税所得额。对于中方账来说, 准确的税前利润应是用税后利润加上实际已计入成本费用的所得税款。估计中方账准确的税前利润金额在8 000万元到1亿元, 因此若准确计算可能需在国内补交所得税。

(三) 案例小结

税收间接抵免法在我国的应用 第9篇

企业所得税法及其实施条例规定,为避免国际重复征税,对境外所得的税收抵免中允许纳税人办理我国税收时采用间接抵免法,既保留了现行采用的直接抵免,又引入了间接抵免方式。间接抵免是指居住国的纳税人用其间接缴纳的国外税额抵冲在本国应缴纳的税额。

(一)间接抵免的主体是我国居民企业

即只适用于我国居民法人,不适用于自然人或非居民企业。而居民企业还须是跨国母子公司之间的抵免。对跨国母子公司还须是与我国签订了避免双重征税协定的缔约国,非缔约国间不能实行间接抵免,这符合国际交往中互惠互利的税收平等交换原则。

(二)实行间接抵免需有实质性股权参与为前提

即只有当本国居民企业拥有外国居民公司一定比例以上的股份时,才可实施间接抵免。如果股份比重达不到规定的标准是不能实行的。实施条例明确规定:居民企业直接持有或间接持有外国企业20%以上股份,才能实行间接抵免,这里有以下几个问题需明确:1.从法律形式看,要控制一个公司至少要掌握50%以上的股票,但实质上当股票数量大,购买者众多,股票持有者分散,持股公司只需要集中掌握其公司股票的20%40%,甚至5%-10%,即可控制该股份公司财务与经营政策(也有称为“控制并操纵其经营业务”)。2.新企业所得税法规定拥有外国企业20%以上股份,按国际上通行的惯例,应是有表决权的股票,不应包括优先股。直接拥有外国企业20%以上的股份易理解,但间接拥有外国企业20%以上股份较难理解,需注意这里的股份采用按连乘法计算的,而非会计对股份公司的间接股份判断采用的相加方法。例如,本国母公司拥有某国子公司50%的股份,子公司又拥有孙公司45%的股份,孙公司拥有曾孙公司30%的股份。在这多层控股公司中,每一层均拥有下一层20%以上的股份,母公司与子公司属直接控制;母与孙公司属间接控制,持股比例为22.5%(50%45%),符合我国规定的持股比例;母公司与曾孙公司则只有6.75%(50%45%30%)的持股比例,不符合我国规定的持股比例。因此,曾孙公司不能实行间接抵免。由此可推断,我国规定的间接拥有外国企业20%以上股份的标准较高,规定较严格。3.对外国企业的持股时间通常应在六个月或一个纳税年度以上。而企业所得税法及其实施条例由于未对持股时间做出明确规定,为防止部分跨国居民企业人为操纵持股份额,达到多抵免税款,滥用抵免规定,必须在相应法规中明确,且持股时间不宜规定得太短。

(三)间接抵免的税款应是境外分得的股息、红利等权益性投资收益所负担的所得税税款

一是我国居民企业在国外的子公司,在所在国实际课征的所得税,并按税后利润以母公司的股份比重分配给母公司,母公司所负担的这部分税款不是由母公司直接缴纳,而是间接缴纳。因此这笔国外税款才能冲抵我国的应缴税款。二是我国居民企业在国外子公司所在国课征的股息预提税是属由母公司直接缴纳的,因此在我国的抵免属直接抵免。三是在国外子公司所在国课征的公司所得税应是实际已缴纳,而非预计应缴纳。按我国通常做法,此处不会实行“推迟课税”优惠抵免,但从长远发展看,实行“推迟课税”更有利于我国居民企业参与海外的竞争。

(四)间接抵免的层次问题取决于对外国子公司的持股比例大小

由于间接抵免是公司之间有着股权控制关系的不同经济实体才能享用,而不是可以普遍适用于任何一种实质性控制关系的母子公司。通常各国政府都会在本国税法或在与其他国家所签订的协定中附加某种限制条件。我国企业所得税法规中规定的间接持股比例大于20%,按前文中的间接持股采用连乘法计算的比例,目前我国居民企业对外投资的情况一般不会超过三层,即一般只能抵免到孙公司层次。

二、税收间接抵免法的应用

间接抵免一般可分为一层间接抵免和多层间接抵免两种方法,多层间接抵免与一层间接抵免的计算原理基本相同,因此,正确掌握一层间接抵免的计算是关键。

(一)一层间接抵免

适用于我国母公司与子公司之间的外国税收抵免,能部分或全部解决母子公司间因股息分配所形成的重复征税向题。其计算的步骤如下:首先,计算母公司来自于国外子公司的所得。即将母公司分得的子公司的税后股息还原成税前所得额(假定外国子公司适用比例税率),其计算公式:母公司来自子公司的所得=母公司股息÷(1-子公司所得税率)。其次,计算母公司应承担的子公司所得税。母公司应承担的子公司所得税=母公司来自于外国公司的所得子公司所得税率。再次,计算间接抵免限额。抵免限额=母公司来自子公司的所得母公司所得税率。最后,计算母公司实缴本国所得税。母公司实缴所得税=抵免限额-母公司应承担的子公司所得税。

例:我国某公司拥有设在某外国子公司的50%的股份。子公司在相同纳税年度获利200万元,所得税税率为15%,预提税税率为10%;母公司在本国获利100万元,所得税税率为25%。子公司缴纳该国公司所得税30万元(20015%)后从其税后利润170万元中按股权比重分给母公司股息85万元,并在子公司所在国征收所得税8.5万元(8510%)。现计算我国母公司的直接抵免额与间接抵免额及向我国的应纳税额。

母公司来自于国外子公司的所得=85÷(1-15%)=100(万元)

母公司应承担的子公司所得税=10015%=15(万元)

母公司国外税款总额(直接抵免数+间接抵免数)=8510%+15=23.5(万元)

可抵免限额=10025%=25(万元)

母公司实缴本国所得税=25-23.5=1.5(万元)。即母公司应向我国政府补缴1.5万元所得税。

在实际计算中需注意三点:一是公式中“抵免限额”与“母公司应承担的子公司所得税(含直接及间接缴纳数)”两项目金额是按孰小原则即较小金额确定实际抵免额;二是子公司所在国的所得税如采用累进税率其计算要复杂些;三是间接抵免法通常与采用直接抵免相结合的方式进行计算抵免,其方法与直接抵免计算基本相似。

(二)多层间接抵免

适用于我国母公司与其国外子公司以下的孙公司、重孙公司之间的外国税收抵免,即适用于解决子公司及其以下多层外国附属公司的股息已承担的外国政府所得税的“国际重复征税”问题。多层间接抵免方法的计算原理与一层抵免基本相同,可以类推,只是计算步骤要复杂些,一定要注意计算顺序。从最底层的上一层公司所分摊的股息开始,依次向上计算所承担的公司所得税,在不超过抵免限额的条件下,可允许母公司从其应缴我国政府的所得税中进行扣除,否则应按限额扣除。以母、子、孙三个层次的间接抵免为例,说明其计算方法:

投资抵免 第10篇

《财政部国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》 (财税[2009]125号) 规定:“企业应按照企业所得税法及其实施条例和本通知的有关规定分国 (地区) 别计算境外税额的抵免限额。某国 (地区) 所得税抵免限额=中国境内、境外所得依照企业所得税法及实施条例的规定计算的应纳税总额来源于某国 (地区) 的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额。”

然而, 依据该规定计算求解境外所得税抵免限额的过程太繁琐, 于是很多人应用简化算法来求境外所得税抵免限额。所用公式为:某国 (地区) 所得税抵免限额=来源于某国 (地区) 的所得的还原额25%。下面举例说明。

例1:甲公司2009年境内应纳税所得额为300万元 (适用的企业所得税税率为25%) , 从A国分回140万元的税后利润 (A国的企业所得税税率为30%) , 从B国分回80万元的税后利润 (B国的企业所得税税率为20%) 。假设甲公司在A、B两国所得按我国税法计算的应纳税所得额和按A、B两国税法计算的应纳税所得额是一致的, 请计算甲公司取得的A、B两国所得的抵免限额。

方法一:按照财税[2009]125号文件的要求, 计算过程为:

1. 计算A国所得税抵免限额。

A国所得的应纳税所得额=140÷ (1-30%) =200 (万元) ;境内、境外所得应纳税总额= (300+200) 25%=125 (万元) ;A国所得税抵免限额=125200÷ (300+200) =50 (万元) 。

2. 计算B国所得税抵免限额。

B国所得的应纳税所得额=80÷ (1-20%) =100 (万元) ;境内、境外所得应纳税总额= (300+100) 25%=100 (万元) ;B国所得税抵免限额=100100÷ (300+100) =25 (万元) 。

方法二:如果按照简化算法, A国所得税抵免限额=140÷ (1-30%) 25%=50 (万元) , B国所得税抵免限额=80÷ (1-20%) 25%=25 (万元) 。

两种方法的计算结果一致, 然而简化算法节省不少步骤, 因此得到普遍采用。

二、应用简化算法的前提假定及其验证

仔细思考后不难发现, 这种简化算法的应用是有前提条件的, 即要满足如下两个假定:

假定A1:中国境内、境外所得依照企业所得税法及实施条例的规定计算的应纳税总额=中国境内、境外应纳税所得总额25%。

假定B1:来源于某国 (地区) 的应纳税所得额=来源于某国 (地区) 的所得的还原额。

如果这两个假定同时成立, 那么按简化算法得出的计算结果就与按规定算法得出的计算结果一致, 此时就可以应用简化算法, 推导过程如下:

某国 (地区) 所得税抵免限额=中国境内、境外所得依照企业所得税法及实施条例的规定计算的应纳税总额/中国境内、境外应纳税所得总额来源于某国 (地区) 的应纳税所得额=中国境内、境外应纳税所得总额25%/中国境内、境外应纳税所得总额来源于某国 (地区) 的应纳税所得额

我们可以通过验证这两个假定是否成立来证明简化算法是否正确。

1. 验证假定A1是否成立。

中国境内、境外所得依照企业所得税法及实施条例的规定计算的应纳税总额=境内所得按我国规定计算的应纳税额+境外所得按我国规定计算的应纳税额。所以, 验证假定A1就演变为验证假定A2。

假定A2:境内所得应纳税额+境外所得在境内应纳税额=中国境内、境外应纳税所得总额25%

要满足这个假定, 就必须同时满足如下两个假定, 所以假定A2又演变为假定A3a与假定A3b:

假定A3a:境内所得应纳税额=境内应纳税所得额25%

假定A3b:境外所得在境内应纳税额=境外应纳税所得额25%

由于企业有可能享受优惠税率10%、15%、20%, 而此处计算境内、境外应纳税额采用的税率只能是25%。并且由《企业所得税年度纳税申报表》主表可知:境内所得应纳税额=境内应纳税所得额25%-减免所得税额-抵免所得税额。显然, 要使假定A3a成立, 需同时满足两个条件:

条件1:企业减免所得税额=0, 即企业不享受税率优惠, 适用法定税率25%。

条件2:企业抵免所得税额=0, 即企业不享受所得税税后抵免优惠。

境外所得在境内应纳税额的计算可以比照《企业所得税年度纳税申报表》附表六《境外所得税抵免计算明细表》。境外所得在境内应纳税额=附表六第10列“境外所得应纳税额”=境外应纳税所得额税率。显然, 假定A3b成立。

2. 验证假定B1是否成立。

财税[2009]125号文件规定:“在汇总计算境外应纳税所得额时, 企业在境外同一国家 (地区) 设立不具有独立纳税地位的分支机构, 按照企业所得税法及实施条例的有关规定计算的亏损, 不得抵减其境内或其他国 (地区) 的应纳税所得额, 但可以用同一国家 (地区) 其他项目或以后年度的所得按规定弥补。”可见, 境外某国的亏损既不能用境外其他国家 (地区) 的盈利弥补, 也不能用境内的盈利弥补, 只能用企业在该国以后年度的所得弥补;境内的亏损可以用境外的盈利弥补。

比照《企业所得税年度纳税申报表》附表六《境外所得税抵免计算明细表》, 可知:

来源于某国 (地区) 的所得的还原额=附表六第3列“境外所得换算含税所得”

来源于某国 (地区) 的应纳税所得额=附表六第8列“境外应纳税所得额”

所以验证假定B1就演变为验证假定B2。

假定B2:附表六第3列“境外所得换算含税所得”=附表六第8列“境外应纳税所得额”。

可是, 由附表六知:第8列“境外应纳税所得额”=附表六第3列“境外所得换算含税所得”-附表六第4列“弥补以前年度亏损”-附表六第5列“免税所得”-附表六第7列“可弥补亏损”。

显然, 要使假定B2成立, 需同时满足三个条件:

条件3:弥补以前年度亏损=0, 即企业不存在需弥补的以前年度境外亏损。

条件4:免税所得=0, 即企业不存在免税境外所得。

条件5:可弥补亏损=0, 即企业不存在需弥补的境内亏损。

由上文的推导可知, 当同时满足下列条件时, 境外所得税抵免限额的计算可以采用简化算法:

条件1:企业不享受税率优惠, 适用法定税率25%。

条件2:企业不享受所得税税后抵免优惠。

条件3:企业不存在需弥补的以前年度境外亏损。

条件4:企业不存在免税境外所得。

条件5:企业不存在需弥补的境内亏损。

只有当上述5个条件同时满足时才能使用简化算法, 这时按简化算法与按财税[2009]125号文件要求计算出的结果必定是一致的。

三、举例说明

例2:甲公司2009年境内纳税调整后所得额为300万元, 从A国分回140万元的税后利润 (A国的企业所得税税率为30%) , 从B国分回80万元的税后利润 (B国的企业所得税税率为20%) 。请单独考虑以下四种情况, 分别计算境外所得税抵免限额。 (1) 甲公司属于高新技术企业, 适用的企业所得税税率为15%。 (2) 甲公司适用的企业所得税税率为25%, 甲公司2009年购买并实际使用节能节水专用设备的投资额为60万元。 (3) 甲公司适用的企业所得税税率为25%, 2008年甲公司设在A国的营业机构发生经营亏损, 其中属于甲公司应承担的部分为50万元。 (4) 甲公司适用的企业所得税税率为25%, 2008年甲公司纳税调整后所得额为-100万元。

无论哪种情况, A国所得的应纳税所得额=140÷ (1-30%) =200 (万元) , B国所得的应纳税所得额=80÷ (1-20%) =100 (万元) 。

无论哪种情况, 用简化算法求出的抵免限额分别为:

A国所得税抵免限额=140÷ (1-30%) 25%=50 (万元)

B国所得税抵免限额=80÷ (1-20%) 25%=25 (万元)

按照财税[2009]125号文件的要求, 计算四种情况下的境外所得税抵免限额分别为:

(1) 计算境内应纳税额应用15%税率, 而计算境外应纳税额仍须用25%税率。A国所得税抵免限额= (30015%+20025%) 200÷ (300+200) =38 (万元) ;B国所得税抵免限额= (30015%+10025%) 100÷ (300+100) =17.5 (万元) 。

(2) 购买并实际使用节能节水专用设备的投资额的10%可以抵减境内应纳税额。A国所得税抵免限额=[ (30025%-6010%) +20025%]200÷ (300+200) =47.6 (万元) ;B国所得税抵免限额=[ (30025%-6010%) +10025%]100÷ (300+100) =23.5 (万元) 。

(3) 2008年甲公司设在A国的营业机构的经营亏损可以用2009年从A国获得的盈利弥补。A国所得税抵免限额=[30025%+ (200-50) 25%]200÷ (300+200) =45 (万元) ;B国所得税抵免限额= (30025%+10025%) 100÷ (300+100) =25 (万元) 。

(4) 2008年甲公司纳税调整后所得额为-100万元, 该亏损可以用2009年的盈利弥补。A国所得税抵免限额=[ (300-100) 25%+20025%]200÷ (300+200) =40 (万元) ;B国所得税抵免限额=[ (300-100) 25%+10025%]100÷ (300+100) =18.75 (万元) 。

比较两种算法的计算结果可以看到, 上述四种情况下, 按照财税[2009]125号文件要求计算的所得税抵免限额均不大于按简化算法求出的所得税抵免限额。

参考文献