会计估计变更盈余管理论文范文

会计估计变更盈余管理论文范文第1篇

摘要：在进行会计确认、会计计量和会计报告的过程，会计稳健性原则发挥的作用是非常重要的，其对我国会计准则的制定造成的影响是非常大的。在进行会计准则制定的过程中，经常会产生忽略盈余管理交叉作用的现象，文章就会计制度改革、盈余稳健性与盈余管理进行分析，希望能够在一定程度上完善我国的会计制度。

关键词：盈余管理；盈余稳健性；会计制度

在对会计制度、盈余稳定性和盈余管理的过程中，我们可以发现盈余稳健性发挥的作用非常重要。不仅能够在一定程度上提高盈余的质量，还能够提高我国事业单位盈余管理的水平。稳健性的会计准则是否能够提高事业单位财务报告的质量一直以来都是会计制度改革研究的重点问题，这个问题在一定程度上决定了我国会计改革的方向，其对我国事业单位的发展造成的影响也是非常大的。

一、盈余管理、盈余稳健性、会计制度之间的联系

在我国会计制度改革的过程中，我们必须要不断结合社会经济发展的需求来对其进行调整，这样事业单位的财务管理才能得到指导，事业单位财务管理的运行质量才能得到保证。我国会计制度改革经历了4次，分别是1993年、1998年、2001年、2006年会计改革。在2006年会计制度改革后，盈余稳健性得到了重视。要想提高事业单位盈余管理的稳健性，就必须要不断扩大资产减值准备的范围，避免由于公允价值的过度应用，给企业财务报告制定带来较大的局限性。通过对会计制度、盈余稳健性、盈余管理问题的研究和分析，我们可以清晰地看出，会计准则在确保盈余稳健性和盈余管理过程中，发挥了十分积极地作用。

（一）在测定盈余稳健性时会受到盈余管理行为的影响

事业单位的盈余管理经常会受到并购会计等的影响，因此事业单位的管理层必须要不断加大对应计项目的操控力度，这样事业单位的盈余稳健性才能得到提升。在进行事业单位盈余稳健性测定的时候，必须要不断加大对盈余行为的关注度，将能够对盈余稳健性造成影响的应计利润分离出来，这样事业单位盈余管理的准确性才能得到保障。

在进行盈余稳健性分析的过程中，学者们一般都会从财务报告的角度来进行研究，财务报告所反映盈余信息的准确性是非常高的。事业单位的盈余稳健性不仅能够在一定程度上反映出其会计的损失和利得，同时在进行资产披露管理的过程中，还能够保证企业的自身的利益。盈余稳健性本身是一种财务报告机制，其是一种针对事业单位内部的会计制度，在进行盈余管理的过程中要不断加强对事业单位自身管理的重视度，必须要不断根据事业单位自身目的来对其的盈余活动进行调整，这样事业单位盈余管理的稳健性才能得到提高，会计师在对事业单位进行盈余管理的时候，必须要以稳健性为原则，这样事业单位盈余管理的最终目的才能得到实现。

（二）会计制度不断强化稳健性原则的原因是盈余质量

事业单位在进行会计制度改革的时候必须要以稳健性为目的，这样其盈余管理的质量才能得到提高。在进行事业单位盈余管理的过程中要想提高其的稳定性，就要限制向上的盈余管理。事业单位的管理层在进行薪酬契约活动，以及资本市场监管的时候必须要大量使用盈余指标，这样事业单位管理层在进行盈余管理的过程中才不会出现高估盈余行为的现象，事业单位管理层的判断空间才能得到扩大，盈余管理的质量才能得到提高。要想提高事业单位盈余管理的科学性和合理性，管理層就要对会计制度中的乐观盈余管理进行限制，这样事业单位才能及时确认自身的损失，出现盲目确认收益行为的概率才能得到降低。

在进行会计制度盈余管理的过程中，要想提高其的稳健性就要对事业单位的盈余和损失进行明确的要求，并且在进行盈余管理的过程中必须要对盈余进行低估，对损失进行及时确认，这样事业单位盈余管理质量才能得到提高。但是这种行为也会给事业单位的盈余管理带来一定的负面效应，因此在进行盈余管理的过程中，不能片面地将低估盈余作为盈余引导管理的全部内容。在进行盈余引导管理的过程中，资产减值损失计提的方法也是来对事业单位当前资产盈余引导管理的一种重要措施。

（三）会计制度强化稳健性原则将促进盈余稳健性的提高

在进行会计制度制定的过程中，必须要不断加强对稳健性原则的重视度，不断加大对相关会计人员专业素质的要求，这样事业单位盈余管理的稳健性才能得到提高。会计人员在对盈余进行确认的过程中，必须要及时对坏消息进行确认，不断加大对执行会计准则的应用力度，这样企业盈余管理的稳定性才能得到提升。一般情况下事业单位都会将盈余稳健性行为看作是盈余管理行为。

二、改革会计制度对盈余管理、盈余稳健性产生的影响

（一）盈余稳健性提升的关键

事业单位在发展的过程中，必须要不断提升盈余的稳健性，不断优化盈余管理的稳健性原则，这样事业单位的财务管理水平才能得到提高。在进行事业单位财务管理分析的过程中，事业单位必须要从制度因素、经济因素、盈余管理等因素进行分析，这样就可以知道盈余管理是提高事业单位财务管理水平的关键性因素。事业单位在运行的过程中，必须要不断加大对资本运营管理的重视度，不断加强对经济变化情况的关注度，这样事业单位的经济效益才能得到提升。事业单位的经济发展和管理之间的关系是非常密切的，制度因素对事业单位造成的影响是非常大的，从盈余管理的角度来进行分析的话，我们可以知道事业单位管理层在进行盈余管理的过程中，主要的管理手段就是对应计利润进行操控，这样事业单位盈余管理的稳健性才能得到提高。事业单位的管理层在进行盈余管理的过程中，必须要不断提高自身的管理职能，这样事业单位运行过程中出现风险的概率才能得到降低。要想提高事业单位盈余的稳定性，就必须要不断加大对事业单位盈余管理的重视度，不断提高盈余管理的针对性，以及盈余管理的应用力度，这样事业单位盈余的稳定性才能得到保障。

（二）会计制度对盈余稳健性的影响

在进行会计制度改革之后，盈余稳健性原则在事业单位发展过程中的应用范围是非常广泛的，因此事业单位必须要不断加大对市场经济发展形势、以及事业单位本身的发展目标的把握力度，不断提高盈余管理的针对性，这样事业单位面临的会计问题才能得到妥善的解决，事业单位的经济效益才能得到提升。在进行会计制度改革的过程中，还必须要不断结合现代市场经济发展的形式和需求，来对现有的会计制度进行完善，并且还要不断根据事业单位自身的相关因素来对其进行调整，这样事业单位盈余管理稳健性的目标才能得到实现。

我们必须要不断加大会计制度改革的力度，这样盈余管理的稳健性才能得到保障，本文以某事业单位为例。通过对操控性应计利润在变革会计制度前后所发生变化进行具体的分析阐述其影响。

从全样本的角度分析事业单位在1998年各个时期的盈余管理行为比较显著，而且在1998、2000年对会计制度进行改革之后，其盈余管理水平呈现出下降的趋势，直到2006年才提升了其盈余管理水平；而从该事业单位的向下盈余管理水平来看，在1998年对会计制度进行改革的时候就已经出现降低向下盈余管理水平的问题，其向下盈余管理水平的上升是在2006年会计制度改革时，并从此之后都出来大幅度上升向下盈余管理水平的趋势；而从该事业单位的向上盈余管理水平来看，在1998年改革会计制度之前，该事业单位的向上盈余管理行为较为显著，出现降低向上盈余管理行为的时间是在1998～2000年改革会计制度之后，而回升向上盈余管理水平则是在2006年改革会计制度之后。

由此可见，在1998年之前没有对会计制度进行改革时，该事业单位的盈余管理行为比较显著，而1998～2000年改革会计制度之后都对稳健性原则的运用进行了强化，对其向上的盈余管理行为做出了严格的限制，从而加剧了其向下盈余管理行为的发展。而在2006年时在对会计制度进行改革时，也对公允价值进行了强化，使得稳健性原则的使用出现弱化的趋势。從而造成企业开始回升向上盈余管理水平，但是这种回升并不表示事业单位降低了向下盈余管理水平。

三、总结

通过上述文章，我们可以知道盈余稳健性、盈余管理都会对会计制度改革造成非常大的影响，因此我们必须要不断提高盈余管理的质量，不断完善现有的会计制度，这样事业单位的盈余管理才能变得更加科学、合理。盈余管理的基本准则是会计制度，事业单位在进行盈余管理的过程中，必须要不断根据会计制度改革的情况对现有的盈余管理制度进行调整，这样事业单位盈余管理的稳健性才能得到提高，在进行盈余管理的过程中必须要一切以稳健性为出发点，这样事业单位的发展速度才能得到提升。

参考文献：

[1]陈银莲.会计制度改革、盈余稳健性与盈余管理[J].经贸实践，2016（11）.

[2]谢安聪.会计制度改革、盈余稳健性与盈余管理[J].经营管理者，2016（20）.

[3]姚丽军，裴钦.会计制度改革、盈余稳健性与盈余管理问题研究[J].商情，2016（25）.

[4]王诗鹃.会计准则变迁对盈余稳健性影响研究综述[J].现代商贸工业，2016（02）.

（作者单位：白城市洮北区会计核算中心）

会计估计变更盈余管理论文范文第2篇

摘 要：会计准则与盈余管理一直以来都有着密切联系，我国于2016年颁布新准则，目的就在于制约盈余管理，然而与此同时由于新准则的一些不完善或不具体等原因，使得盈余管理又获得了一些新的空间。本文重点在于阐述会计准则与盈余管理的关系，更清楚的展现出新会计准则下被盈余管理所钻的漏洞，从而更高效更有针对性的加强对盈余管理的制约。

关键词：新会计准则；盈余管理；关系

盈余信息对于上市公司来说是一项重要的对外报送信息，对于股份公司发行股票以及其股票价格都有着不可忽视的影响不。随着我国证券市场逐渐的发展和完善，越来越多的投资人变得更为警惕，对于公司的真实利润更加警惕，于是对与盈余管理便也加大了关注程度。客观上讲，新会计准则确实在很多方面抑制了盈余管理，然而值得引起重视的是其仍然存在着漏洞，从而使盈余管理有机可乘。为了进一步完善会计准则，加强对盈余管理的管理和控制，必须更明确的认识会计准则与盈余管理间真正的关系，深刻了解新会计准则究竟在哪些方面使盈余管理者得以利用。只有在此基础上，才能有针对性且明确的对盈余管理加以制约，进一步促进会计准则的发展。

一、会计准则与盈余管理的关系

（一）盈余管理并非因会计准则而产生，而只是对其加以利用

盈余管理有其自身存在的基础和诱因，目前盈余管理的理论基础主要有“产权理论说”、“契约理论说”、“委托代理理论说”和“博弈理论说”等，盈余管理的直接诱因也具有复杂性和多样性，包括股票发行和上市动机、配股动机、维持公司上市资格动机等。各学者通过研究都明确的指出，盈余管理并不是因为会计准则的存在才存在，更不会随会计准则的消亡而消亡，早在会计准则产生之前，盈余管理就已经存在。

实质上，我国出台会计准则，其目的就是使会计信息更加的相关和可靠，使随意操纵会计信息的行为得到有效的抑制，使公司能够在会计准则的帮助下，提供高质量的会计信息，从而更好地适应经济发展进程、完善市场经济体制。但是，在会计准则的设计过程中必须考虑到以下因素，这使其不可避免的存在一定的有游离区间，使盈余管理者有机可乘：

首先，会计主体所面临的经济环境复杂多变，会计准则作为一种规范和特殊协议，应避免过于繁琐且无益于信息正确反映的会计规范，这使得会计信息的相关性和可靠性之间不可避免地存在矛盾冲突。因此需要使会计主体在一定程度上能够自主选择适当的会计方法，从而更好地应对复杂的经济环境和一些难以预见的特殊经济事项。

其次，从会计准则制定上来看， 会计准则存在着很多会计假设，同时其在制定过程中亦需要遵循必要的原则和方法，然而这些假设、原则或方法等在基本概念上必然有些不完善以及主观性，同时还有市场中的信息不对称性和投资者的“功能锁定”现象，这就为盈余管理行为的产生创造了条件。综上所述，对于会计方法的选择，准则有着灵活性，对于许多经济业务，准则有着不完全性，这些都使企业在进行一些会计处理时能进行自主选择和判断，但是他们的选择和判断在有意识的操纵下，恰好没有脱离会计准则的制约，这就产生了盈余管理。

（二）会计准则和盈余管理存在长久的博弈关系

会计准则是国家和市场主体两者达成的一个协议。政府制定出一般性的会计准则，以制约市场主体随意的盈余管理行为。但是会计准则无法做到完美，并且制定准则时需要兼顾各方利益，在其实际应用中会留有一些弹性空间，这便为盈余管理提供了契机。政府一旦发现市场主体利用了会计准则的不完善性来进行盈余管理，就会加强警惕，再次更新完善会计准则以对这些行为进行管制。盈余管理又會因受到遏制而不断创新。二者就在这样的制约与反制约中长期博弈。我国新出台的会计准则便是在这样的博弈关系中应运而生。

二、新会计准则下盈余管理的新空间

新会计准则对于我国实际存在的特殊经济环境和会计环境都做出了充分考虑。在总准则的修改制定中进一步完善了与企业过度盈余管理的相关要求，同时在很多具体准则中也对会计估计和会计政策的自主选择空间进行了调整、压缩了上市公司调节利润的范围，有力地规范了会计工作秩序和会计行为。

但是，会计准则的制定并非只有制约盈余管理这一个目的，新会计准则的颁布主要是与国际接轨，使会计信息的报送能更切实的展现公司信息。再次基础上，新准则难免会在制约盈余管理的同时，在很多具体准则上让上市公司有更多的会计选择和职业判断，不可避免地使盈余管理者获得了新的操纵空间。

（一）通过对公允价值的运用进行盈余管理

新准则再次引入公允价值计量属性，并且在对于公允价值的运用也更强调了谨慎性，但是也由于对于公允价值在运用范围上有了一定的扩大，这在客观上使上市公司有了更多的方式去利用公允价值的扩大的范围来进行盈余管理。若管理者能够正确对待公允价值，便能够使其报送的会计信息更加可靠，但另一方面，公允价值在确定时给管理者以很大的选择余地，对于很多主观性较强的问题不得不通过会计人员来进行判断。在公允价值使用中，其定性因素往往大于定量因素，从而使得对其本身是否公允难以判断。

如在投资性房地产计量中，新准则规定其若满足一定条件，便可以采用公允价值进行后续计量。并且，在资产负债表日以其公允价值为基础调整账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。可见，新准则下对于投资性房地产公允价值的确定具有很大的人为操纵性。企业管理者可利用对公允价值操控，影响其与账面价值的差额，进而直接调节利润。

（二）通过借款费用资本化和无形资产研发支出资本化进行盈余管理

在新会计准则中，对于如何划分资本性支出和收益性支出存在着一定的灵活性，上市公司可以利用对于两种支出的划分从而达到调节盈余的目的。这在借款费用和无形资产中的表现最为显著。

新会计准则扩大了借款费用资本化的资产范围和借款的范围，这在客观上使上市公司有了更大的空间来利用对借款费用在资本化支出和收益性支出的划分来进行盈余调节。例如，上市公司可以利用推迟确认在建工程完工和推迟确认存货达到预定可适用状态而达到其调节利润的目的。

企业自行开发的无形资产，新准则规定可将企业自行开发的无形资产区分为两个阶段——研究阶段和开发阶段，研究阶段的支出可以在其发生的当期计入损益，而对于开发阶段的支出，只要能够遵循准则相关条款规定，便可以予以资本化。在理论上，新准则对两个阶段给出了定义，并且对于研发支出中在何种情况下才能予以资本化也进行了相关的条件限制。但是实务应用毕竟与书面理论不同，其存在着很多的变动与不确定性，这使两个阶段的明确划分存在一定困难。上市公司可以采取提供虚假资料等方法，使其在调整上倾向于对自身有利。另外，无形资产的摊销方法除直线法外有又有了更多的方法可供选择，其摊销的年限也摆脱了固定的限制，这使企业在无形资产摊销中又有了新的盈余管理途径。

（三）通过债务重组进行盈余管理

新准则在债务重组收益中引入公允价值，对于原债务，其账面价值与实际支付资产公允价值之间的差额，确认为营业外收入（债务重组收益），计入当期损益。这使过去将债务人得以豁免或减少的负债计入资本公积的做法发生了改变，使上市公司获得的债务重组收益直接反映在利润表中，其可以通过关联方债务豁免等方式直接操控利润，进行盈余管理。

（四）利用非货币性资产交换进行盈余管理

新准则规定，在具有商业实质且公允价值能够可靠计量的情况下，非货币性资产交易便可以用公允价值计量，将换出资产公允价值与其账面价值之间的差额计入当期损益。如前所述，新准则对采用公允价值计量有相关的限制条件，但这一条件却又不得不依赖于会计人员对交易是否具有商业实质进行职业判断。同时，准则虽然对商业实质的界定也有较为明确的条件限定，但执行起来仍有一定的难度，所以这又不可避免地使上市公司能够借此来改变损益，调节利润。（作者单位：四川大学）

参考文献：

[1] 帅立新.上市公司盈余管理研究[D].厦门.厦门大学.2008

[2] 李玉凤.新会计准则下我国上市公司盈余管理问题研究[D].武汉.武汉理工大学.2008

[3] 罗玲.新会计准则下上市公司盈余管理研究[D].山东.山东大学.2010

[4] 吴元元.新会计准则对上市公司盈余管理的影响[D].江西.江西农业大学.201

会计估计变更盈余管理论文范文第3篇

摘 要：会计政策选擇近年来一直是会计以及资本市场研究中极为重要的研究课题。会计政策的选择恰当与否，直接关系着企业财务信息的质量和使用者据以做出经济决策的正确程度，进而关系到经济资源的优化配置。本文在对会计政策选择相关理论进行分析的基础上，就如何进行会计政策选择，规范公司盈余管理行为提出了若干建议。

关键词：企业管理；会计政策选择；负面影响；盈余管理

一、企业会计盈余管理产生的客观性

1.信息不对称使盈余管理成为可能

现代意义上的企业是由股东的投资而存在的，但所有者往往并不直接经营公司，而是委托公司管理当局负责直接经营公司，这就产生了委托—代理关系。一方面，股东及其他信息使用者要想了解公司的经营成果财务状况，就需要公司管理当局提供有关公司的财务信息。在现实中，总是存在着大量的信息不对称。会计信息的提供者通常比会计信息使用者了解更多的有关公司生产经营的信息，即使是公开披露的会计信息，前者比后者通常也有更深刻的理解。另一方面，管理者与投资者之间只是一种合约关系，双方目标不一致，即存在着合约冲突，管理者有违背投资者的要求以获取利益的需求。也正因为信息的不对称和不完全，使得盈余管理成为可能。

2.权责发生制原则使得盈余管理成为必然

在权责发生制会计下，公司的净利润由经营现金流量和应计利润额两部分组成。经营现金流量建立在收付实现制原则的基础之上，可控性小。而应计项目则不同，它既可以通过会计程序，如坏账准备计提政策选择来实现，也可以采用契约的方式，如提前或延后票据出票时间改变交货方式等改变交易时间和方式来进行盈余管理。在权责发生制原则的约束下，存货计价方法、固定资产和无形资产的摊销、坏账准备的计提以及一些预提和待摊费用等这些会计政策上有很多选择余地，带有很大主观性的项目都直接对应计利润，进而对会计盈余产生影响。

3.会计准则不完全和滞后性使会计政策选择

会计政策的选择是经济发展的产物，随着经济的发展尤其是股份制企业的出现，所有权和经营权分离，从“受托责任观”的角度要求会计信息能尽可能“可靠”地反映企业的客观经济活动及其经营成果。这样就出现了基于权责发生制、持续经营和会计分期的系统会计方法，这一会计方法能较为公正、准确地计算每一个会计期间的盈利，从而能用于评估不同时期的企业经营业绩，较为可靠地反映企业管理当局对资源营运的受托责任，而这是投资者共同关心的；权责发生制的记录不是在伴随交易的现金的实际收入或付出之时，而是在具有现金后果或财务影响的交易发生之时，因而产生了收入和费用的跨期摊配问题，会计报表中有了各种应计项目，尤其通过应收款项、应付款项等账户的记录能更好地预测预期的现金流入的变化。

二、降低会计政策选择产生信息负面影响

1.服从宏观经济政策原则

由于企业会计政策的选择会直接引起一定时期各会计要素的变动，因此企业选择会计政策要充分反映国家总体经济形势和现实，考虑会计政策选择的宏观经济后果。比如，在物价持续上涨时期，发出存货计价应选择后进先出法而不是先进先出法或加权平均法；在技术进步显著时期，对固定资产计提折旧的方法不能一成不变地选择直线法，而应选择对此时来说更为恰当的加速折旧法。

2.合法性和公允性原则

企业会计政策的选择应当是在准则、制度规定的可选择范围内进行。超越这个范围就是违法行为，应当承担法律责任。但在允许的可选择范围内，企业进行具体的选择就有一定的独立性。此时的独立选择需要公允性的指导，要求所提供的会计信息尽可能可靠和相关。

3.一贯性原则

企业选用会计政策前后各期应当保持一致，不得随意变更，以免损害会计信息的可比性。但是保持一贯性不能以牺牲会计信息的相关性和可靠性为代价。如果原来的会计政策选择已经不再适用宏观的经济环境或企业的经营环境，企业应该及时地对会计政策选择做出变更，并充分披露该变更。

4.适用性和整体优化原则

企业会计政策选择要以企业的整体优化为目标，从本企业的经营特点和发展状况出发，在了解本行业和相关产业的市场信息的基础上进行选择，并随着环境变化，给予必要、合理的调整和完善，逐步建立较为完善的会计政策选择体系。

三、加强企业会计盈余信息管理有效途径

1.转变收益观念，建立全面收益观

传统的收益计算立足于受托责任观和收入费用观，以利润为核心，放大了盈余的作用，刺激企业进行盈余管理。而全面收益观立足于决策有用观和资产负债观，追求资产负债表的资产和负债是否符合其定义和确认条件，正视真实资产、负债条件下净资产的增加，强化资产负债表观念，淡化利润观念，体现全面收益观，从而可以起到削弱盈余管理根基的作用。

2.进一步修订和完善企业会计准则

应当参照国际惯例，进一步修订完善企业会计准则，尽量减少会计准则中可供选择的会计程序和方法，以缩小会计政策选择的空间范围。同时，随着经济的不断发展，新问题会不断涌现，如一些重要的表外信息、无形资产以及一些重要的非经济信息的披露等，需要会计准则及时进行补充修订和不断完善。

3.明晰产权并设计有效的约束激励机制

产权制度对会计信息的生成过程具有先天的规范和界定功能，因为产权的明晰为会计信息系统目标的实现创造了两个重要条件：第一，股东追求资本收益的最大化；第二，各利益相关方与管理当局之间存在经济上的和约关系。因此，只有产权界定清楚，会计准则的运行和会计信息的生成才会有效率，才能既允许和鼓励企业根据会计交易费用的高低进行会计政策选择，又可发挥会计准则的激励约束和资源配置的作用。

4.完善现有的上市、配股、停牌的制度

上市、配股、停牌的制度的不完善成为盈余管理的诱因，应建立一个包括货币量指标和实物量指标、财务数据和生产经营数据的多参数控制体系，以综合衡量和测定公司财务状况和经营业绩，以公平、公正、公开地确认其配股资格。同样摘牌的条件是“连续三年亏损”，这样有些公司便可能通过盈余管理先多转费用，为第三年“转亏”做准备，以避免摘牌。因此，也应建立一套指标体系，这样可以避免由于指标单一而使管理当局容易进行调整的缺陷。

5.建立法律诉讼体系，加大执法力度

处罚成本大于收益可以减少踩红线的动机。要建立企业、注册会计师民事赔偿机制，企业过度的盈余管理，注册会计师因徇私舞弊或重大过失而不能发现上市公司过度的盈余管理甚至舞弊，致使投资者和债权人蒙受损失的，应当承担民事赔偿责任甚至刑事责任。

参考文献

[1]厉国威、徐冰.新会计准则对企业盈余管理的影响.财会研究.2008年（14）

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[3]何群英.上市公司会计政策选择研究[J].现代商贸工业.2009年（10）

[4]熊黎、田野.上市公司盈余管理有效性的实证分析[J].企业导报.2010年（1）

[5]谷长辉.债务重组与盈余管理实证研究.中南财经政法大学研究生学报.2010年（5）

会计估计变更盈余管理论文范文第4篇

摘 要：盈余管理对投资者的利益和资本市场的资源配置有着重大的影响，经济领域研究的一个热点课题。中外已有很多学者从不同的角度对盈余管理进行了研究和探讨，本文首先对众多学者的研究成果进行了一个系统的梳理，然后在此基础上对盈余管理的未来研究方向提出自己的一些展望。

关键词：盈余管理；动机；程度

在学术界，盈余管理是一个有30年历史的研究话题。在这30年间，已有很多中外学者对盈余管理进行了研究，并且取得了不菲的成果，如盈余管理的定义、盈余管理产生的条件和动机、估计盈余管理的模型，盈余管理的影响等。关于盈余管理的诸多方面，学者们都有自己的看法和观点，并且这些观点和看法都不尽相同。

一、盈余管理的定义

盈余管理对投资者的利益和资本市场的资源配置有着重大的影响，既包括有利的影响也包括不利的影响，为了发挥它的有利影响及控制它的不利影响，就必须对盈余管理进行监管和限制，而进行监管的首要前提就是对盈余管理有一个准确的定义。

Healy and Wahlen（1999）认为盈余管理是经营者运用会计方法或者安排真实交易来改变财务报告以误导利益相关者对公司业绩的理解或者影响以报告盈余为基础的合约。这一定义主要是强调盈余管理的目的是通过改变盈余来误导利益相关者和影响以盈余为基础的合约，而利益相关者主要是指投资者，以盈余为基础的合约主要包括债务条约和薪酬条约，这说明盈余管理是一个与投资者保护和债权人保护密切相关的问题。

Scott（2000）认为盈余管理是在公认会计准则（GAAP）许可的范围内，通过会计政策选择使经营者自身利益或公司市场价值达到最大化的行为。从Scott的定义可知，他认为盈余管理是在不违背会计准则的范围内进行的，是一种合法的行为，盈余管理对各个主体产生的影响是会计政策选择具有经济后果的一种表现。

宁亚平（2004）认为盈余管理是指管理层在会计准则和公司法允许的范围内进行盈余操纵，或通过重组经营活动或交易达到盈余操纵的目的，但是这些经营活动和交易的重组增加或至少不损害公司价值。该定义认为盈余管理是盈余操纵中不违反会计准则的规定，且不会损害公司实际价值的一种行为。

从以上的几种观点可以看出，关于盈余管理的定义，仁者见仁，智者见智。就合法性而言，有些学者认为盈余管理是在会计准则允许的范围内进行的，有些学者认为盈余管理是一种非法的误导投资者的欺诈性行为，还有一些学者对两种观点兼而有之。但就其手段而言，大部分的学者都达成了一致的意见，认为是通过会计手段或者实际行动来管理盈余，使盈余达到管理层所期望的水平。

二、盈余管理的动机

评价报告盈余质量的方法既包括检查盈余被管理的程度，还包括观察管理盈余的目的，如误导投资者有关于企业的潜在的经济业绩或影响以报告盈余为基础的合同后果。不管是通过会计政策的选择还是进行实际的交易，盈余管理的动机总是多种多样的。盈余管理的动机主要有以下几类：1、利润平滑；2、减少税收收入；3、契约目的；4、减少政治成本。

薪酬契约是公司的所有者为激励和监督管理者的工作，就管理者的薪酬与管理者签订的合同。该合同一般是建立在报告盈余的基础之上，这就为管理者进行盈余管理提供了动力。王倩(2009)以A股上市公司作为样本，对高管是否出于薪酬动机采取盈余管理进行了经验研究，结果表明上市公司高管的确存在为了薪酬而进行盈余管理的行为。债务契约是公司就所借的债务与债权人签订的合同，合同中一般包括借款的限制条件或违反借款合同的惩罚性措施。Sweeny(1994)讨论了债务契约对公司盈余管理的影响，研究发现，最终出现债务违约的企业在在违约前的数年中平均来说更加偏好选择可以增加收入的会计政策。

持续性是衡量利润质量的一个重要指标，而波动性大的利润容易传递一种利润不能持续的信息，给投资者带来风险感，进而减少投资者的投资欲望。Defond and Park(1997)发现管理者会把利润从好的一年转到坏的一年；例，如果当期利润是好的而预期的利润是坏的，管理者会把一些利润从好的年份转到坏的年份。

管理者进行盈余管理的一个动机之一是税收因素。当应税收益与报告盈余挂钩，并且受报告盈余的影响时，就会为公司递延收益以减少税收现值提供激励。Coppensa and peek（2005）检查了欧洲的八个私人企业，研究发现当这些公司没有收到来自资本市场的压力时，会避免报道少额的亏损；但是在那些有税收管制的国家，公司会避免报道少额的亏损。

会计信息被投资者和财务分析师广泛用来对公司股票进行估价，这使得管理当局产生通过操纵盈余来影响公司股票短期价格表现的动机。Burgstahler and Eames(1998)利用财务分析师关于股票交易的建议来预期盈余管理的方向，主张并发现得到“买”的建议的公司更可能通过管理盈余来达到分析师的盈余预期，而得到“卖”的建议的公司更可能报告负的非预期应计项目。

很多的行业都受到一定程度的监管，但是一些行业的监管是直接与会计数据挂钩的。银行业的规范要求银行必须满足借助会计数字表达的一定资本充足率。这些行业监管激发了管理损益表和资产负债表的数据来应对监管的动机。Collins，Shackelford and Walhen（1995）发现，近一半的样本银行为对付监管而运用5种及5种以上的方法进行盈余管理。

三、盈余管理的程度

对盈余管理定义和动机的研究，能够帮助我们识别公司是否发生了盈余管理，以及在哪些情况下用什么样的方式进行了盈余管理，但是却无法衡量有多少公司（频率）在多大程度上进行了盈余管理。最先采用模型对盈余管理程度进行衡量的是Healy。Healy将总的应计利润拆分为不可操控性应计利润和可操控性应计利润，并以可操控性应计利润来衡量盈余管理。继Healy后，有不少学者如，DeAngelo、Jones等都建立模型来估计盈余管理的程度，尤其是Jones的模型更被广泛运用，不过这些模型的基本思路都是用可操控性应计利润做为盈余管理程度的衡量标准。

Jones（1991）以1980至1985年间申请进口减免税的行业中的23家公司为样本，研究发现这些公司导致收益减少的非预期应计项目的频率比较高，有线电视行业为样本公司的70%，申请进口减免税为样本公司的90%。如果导致收益减少的非预期应计项目的期望频率是50%,那么有20%的有线电视公司和40%的申请进口减免税的公司有盈余管理行为。

由于可操控性应计利润模型往往只能估计影响应计项目的盈余管理，而无法估计通过安排真实交易所进行的盈余管理，这可能会导致估计的盈余管理程度不够准确。为克服可操控性应计利润模型的局限性，Burgstahler and Dichev在1997年提出了一个全新的模型：盈余分布法。盈余分布法所估计的盈余管理不仅包括了影响应计项目的盈余管理，还包括不影响应计项目的盈余管理。杜滨、李若山和俞乔（2003）运用盈余分布法发现，中国上市公司的确存在为配股而进行的盈余管理，从不同年度的比较来看，盈余管理频率最高的是1997和1998年，分别达到66%和67%，其他年份也都存在盈余管理的行为。

大量有关盈余管理程度的研究文献都得出了有力的证据，证明有许多公司出于各种动机进行了不同程度的盈余管理。对盈余管理程度的研究，能够揭示出投资者利益在多大程度上受到了损害，为监管部门是否需要及需要在哪些方面加强监管提供了依据，也为准则制定机构是否有必要对会计准则进行修改指明了方向。

结束语：近30年来，很多中外的学者对盈余管理进行了研究，但是他们的研究内容主要集中在盈余管理的动机、影响、衡量方法等，这只能帮助我们识别公司是否发生了盈余管理，以及在哪些情况下用什么样的方式进行了盈余管理；却不能帮助我们了解有多少公司进行了多大程度的盈余管理。对盈余管理的频率和程度的研究，能够为监管部门是否需要加强监管及加强多大程度的监管提供了一个参考；对各项具体准则与盈余管理关系的研究，能够帮助我们了解各项具体准则的优劣及是否需要对准则进行修改。因此，我认为将来的研究重点既包括对盈余管理频率和程度的研究，也包括对盈余管理与各项具体准则之间关系的研究。

作者单位：中南财经政法大学

参考文献：

[1]魏明海.盈余管理基本理论及其研究评述[J].会计研究.2000,(9):37-42.

[2]杜滨,李若山,俞乔.我国上市公司盈余管理程度研究[J].中国金融学.2003(6).

[3]吴联生,王亚平.盈余管理程度的估计模型与经验证据[J].经济研究.2007,(8):143-152.

会计估计变更盈余管理论文范文第5篇

摘要：以中国国有控股上市公司为样本，从盈余管理对高管薪酬及其薪酬业绩敏感性的影响两方面，研究高管薪酬激励与盈余管理的关系，实证检验表明在调高操控性应计利润情况下，盈余管理程度分别与管理者的年度报酬水平和股权激励呈正相关关系，另外，盈余管理对薪酬业绩敏感性也有正向影响，据此提出了有效控制盈余管理行为的政策建议。

关键词：年度报酬；股权激励；薪酬业绩敏感性；盈余管理

一、引言

在股份制企业的所有权和经营权相分离的背景下，委托代理成为公司治理的一项核心内容，管理者激励机制在解决这一问题上发挥着重要的作用，特别是管理者薪酬激励一直备受理论和实业界的关注。由于委托人和代理人之间信息不对称和代理人自身机会主义的动机，管理者能够利用其在企业中信息优势，选择最为有利的会计政策，对财务记录加以粉饰，以期获得更多的报酬，即管理者拥有为了保障自身利益最大化进行盈余管理的动机。

本世纪初期，随着安然、世通等国际知名企业会计丑闻的接连爆发，对盈余管理和管理者薪酬问题的研究和研讨渐趋深入。在此背景下中国国内的相关研究也逐次展开，这些研究虽从不同角度验证和揭示了中国上市公司中盈余管理问题的普遍存在，但对于盈余管理和管理者薪酬关系的研究却并不多。与西方国家不同的是，在中国的上市公司中国有控股上市公司占了多数，这些公司在国民经济中占有重要的地位。因而，这类公司的高层管理者是否具有为了自身薪酬而产生盈余管理的动机，它又会在多大程度上影响盈余信息的披露质量，这一问题的研究对于管理实践而言已显得越来越重要。鉴于此，本文深入探讨中国国有控股上市公司高管薪酬与盈余管理之间的关系，旨在为企业高层管理者薪酬激励机制的改进和上市公司盈余信息披露质量的提高提供经验证据。

二、文献回顾

目前，国外已有不少的研究验证了管理者薪酬与公司盈余管理的关系。Healy在1985年最早全面地研究了二者的关系，明确地指出管理者为了更好迎合薪酬契约，增加或减少操控性应计利润来改变企业收益水平。Gaver等(1995)，Burgstahl－er和Dichev(1997)研究发现盈余管理行为符合收益平滑假说，当盈余低于规定的盈余下限时，管理者会增加收益的应计项目，反之亦然。

此外，部分学者研究了对管理者实施的股权激励与盈余管理之间的关系。其中Warfield等(1995)通过实证研究了管理者持股与盈余管理程度之间的相关性，发现管理者持股比例与操控性应计利润的绝对值负相关。Kadan(2005)研究了股票期权和限制性股票的收益对盈余管理的影响，发现溢价较高的股票期权会带来更多的盈余管理和内幕交易。Bergstresser等(2006)研究证明公司中CEO潜在的总薪酬与持有股票期权的价值之间联系越紧密，利用操控性应计利润操纵报告盈余的现象就越显著。

不同于先前研究者关于盈余与管理者薪酬的研究多是以美国公司为研究对象。Shuto(2007)对日本公司的操控性会计选择与管理者薪酬的关系进行研究，结果发现利用操控性应计利润可增加管理者的薪酬。

李延喜等揭开了中国上市公司中二者关系研究的序幕，通过多元线性回归分析发现管理层薪酬与调高的操控性应计利润高度正相关，表明管理者会通过调高应计利润，增加当期盈余来实现自身所得的最大。朱星文等(2008)选取1224家上市公司2004年度的截面数据，对经理报酬敏感度和盈余管理、董事会的关系进行研究，结果表明当经理报酬契约基于公司会计业绩设计时，经理会利用会计政策的多样性调增会计收益，达到增加自身报酬的目的。

纵观上述文献，由于选择的样本和研究变量不同，学者们对二者关系的实证研究得出的结论迥异。当前，学术界对中国上市公司高管薪酬激励和盈余管理问题的研讨还刚刚发端，相关研究文献甚少。对高管薪酬的研究范围也仅限于高管年度报酬，且针对国有控股上市公司的研究几乎没有。因而，本文通过实证研究检验中国国有控股上市公司盈余管理对高管薪酬和其薪酬业绩敏感性两方面的影响，当具有较重要的理论价值和现实意义。

三、理论分析与研究假设

委托代理理论中，由于股东和管理者之间信息不对称，管理者拥有更多企业经营的信息，股东为了减少代理成本，通常对管理者建立有效的激励机制特别是薪酬激励机制，使管理者不损害其利益并为其利益最大化而努力工作。股东设计管理者薪酬时往往又会与企业的绩效挂钩，一般认为，企业绩效越高，管理者薪酬水平越高。管理者作为理性的经济人会追求自身利益的最大化，可能具有为了自身报酬收入而利用信息优势调整企业收益的动机。

中国国有控股上市公司中高层管理者薪酬激励主要包括年度报酬部分和股权激励部分。年度报酬中一部分是基本年薪，另外一部分是与企业会计绩效相关的绩效年薪。股权激励作为一种长期激励手段，目的在于鼓励管理者为企业的长期发展服务，一般是以市场绩效为依据设计的，但国有控股上市公司中对高管实施股权激励还在试行中，股权激励往往与企业经营业绩指标有关。当管理者年度报酬与企业绩效挂钩时，特别是与企业会计指标相关时，企业会计应计制使得管理者有选择利于自身的会计政策或控制应计项目进行盈余管理改变自己年度薪酬，避免因企业经营目标没有完成而使个人利益受损的机会。另一方面，部分企业的高管在已经享受到了股权带给自己的利润的同时，也存在为了得到自己期望的红利调整会计业绩进行盈余管理的动机。

此外，国有控股上市公司的控股股东是国家，所有者虚位问题使得管理者面对薪酬的诱惑，为得到自己满意的薪酬利用自己的职权管理盈余的可能性增大。据此，由国内外已有的文献研究推测，当国有控股上市公司中高层管理者的薪酬与业绩相关时，高层管理者能够通过盈余管理来调整企业收益，进而满足自身在薪酬方面的需求，盈余管理的程度越高。管理者的薪酬就越高。

企业业绩与高层管理者薪酬的关联程度又称为薪酬业绩敏感性，当处于信息劣势的股东以财务报表上的企业业绩水平作为高管薪酬分配的主要依据时，调整企业业绩的盈余管理行为不仅影响了高层管理者的薪酬，同时也作用于薪酬业绩敏感性。基于上述分析，本文提出以下三个假设：

假设一：国有控股上市公司高管薪酬与企业绩效正相关。

假设二：国有控股上市公司中盈余管理程度与高层管理者的薪酬水平正相关。

假设三：国有控股上市公司中盈余管理与高层管理者薪酬业绩敏感性正相关。

四、实证检验

(一)样本选择和数据来源

国务院国有资产监督管理委员会和财政部在2006年年底出台了《国有控股上市公司(境内)实施

股权激励试行办法》，规范了国有控股上市公司实施股权激励，鉴于这之前已有部分公司对高管实施股权激励，所以本文拟选取2006～2008年上海证券交易所和深圳证券交易所所有发行A股国有控股上市公司为研究的总样本。其中，“国有控股上市公司”是指政府或国有企业(单位)拥有50％以上股本，以及持有股份的比例虽然不足50％，但拥有实际控制权或依其持有的股份已足以对股东大会的决议产生重大影响的上市公司。同时，将样本按照以下标准进行筛选：(1)由于金融保险业上市公司的特殊会计制度，剔除金融保险行业的公司；(2)考虑到极端值对统计结果的影响，剔除ST、PT、和*ST等出现异常值的上市公司；(3)考虑到新上市公司的上年度财务数据的真实性，剔除当年新上市公司；(4)各项财务数据和公司治理指标披露完整的国有控股上市公司。经过筛选后，得到637个样本公司。

本文的财务和公司治理各项指标数据均来自国泰安数据库，其中国有控股上市公司的实际控制人的信息直接来自上市公司年报。

(二)盈余管理测度模型的构建

由于盈余管理的难观测性，学者们主要通过估计管理者易于操纵的操控性应计利润来验证观测样本是否存在盈余管理行为，并用来衡量盈余管理程度。对于估算操控性应计利润，国内外在有关盈余管理的研究中多选用截面修正Jones模型，并认为这种模型估计会较其它模型更有效。因此，本文拟分行业采用截面修正的Jones模型计算操控性应计利润，来测度盈余管理的程度。其中行业分类采用2003年8月发布的《上市公司行业分类指引》将行业划分为13类，剔除金融保险业。截面修正Jones模型如下：

其中，TA_i,t是公司i在第t期的总应计利润，NI_i,t和CFO_i,t分别为公司i在第t期的净利润和经营活动产生的现金流量净额。A_i,t-1为公司i在第i-1期的总资产，ASALES_i,t是公司i在第t期的主营业务收入与t-1期主营业务收入的差额，AREC_i,t是公司i在第t期的应收账款与t-1期应收账款的差额。FA_i,t是公司i在第t期的固定资产价值。NDA_i,t和DA_i,t分别代表非操控性应计利润和操控性应计利润。α₁,α₂,α₃是行业特征参数α₃，α₂；α₃分别为α₁，α₂，α₃的OLS估计值，根据式(2)分年度使用不同行业的分组数据回归估计得到，εα₁为残差项。

操控性应计利润(DA)中存在正向(DA>0)和负向(DA<0)两种情况，分别表示调高和调低操控性应计利润，即管理者利用操控性应计利润调高或平滑会计收益，表明管理者进行盈余管理的目的不同。

(三)变量及回归模型的设定

本文研究中使用的变量如表1所示。

首先，为了检验本文研究假设中盈余管理程度对高管薪酬激励的影响，建构以下多元回归模型：

模型中SALARY、STOCK为因变量，DA为解释变量，其余为控制变量，(鉴于独立董事对管理者经营行为和薪酬分配起到重要的监督作用，对盈余管理和薪酬都会有影响，故选用独立董事比例作为控制变量)。

其次，检验国有控股上市公司中盈余管理对高层管理者薪酬业绩敏感性的影响，建模如下：

其中，ROE、DA与ROE的交互项为解释变量，DA~ROE表示国有控股上市公司中盈余管理对高管薪酬业绩敏感性影响；净资产利润率(ROE)是一种综合性较强的财务比率，能够综合反映企业偿债能力、营运能力和获利能力，体现了企业最大化的目标追求，一些实证研究将ROE作为主要衡量企业经营业绩的指标，故在研究中用其代表企业经营业绩。

(四)实证结果与分析

1　描述性统计。研究中主要变量的描述性统计如表2所示。

由表2可见，国有控股上市公司中高层管理者的年度报酬总和对数最小仅为4.998，最大值达到了16.156，说明不同公司高管薪酬水平之间存在着较大的差异；高管持股比例普遍偏低，平均值仅为0.0001，一半以上的企业高管仍然零持股；样本中ROE变量的均值为8.7％，国有控股上市公司之间的ROE差异不大；通过截面修正的Jones模型计算出的操控性应计利润中调高操控性应计利润的样本有999个，调低的有912个，说明国有控股上市公司中调高应计利润进行盈余管理的公司占多数，其中，调高的操控性应计利润中房地产业的平均盈余管理程度连续三年比其它行业高。控制变量中独立董事比例的均值为0.35，符合对上市公司独立董事在董事会中至少占有1／3的规定，但是从统计数据中可看出独立董事比例还不够高。

2　相关系数分析。在回归分析之前，先对研究中主要变量之间的相关性进行检验。如表3所示。

从表3中可知，在两种情况下，SALARY和ROE在0.01的显著水平下相关系数均为正，说明高管年度报酬与企业业绩正相关；正负方向的DA与SALARY在不同显著水平下正相关；STOCK与ROE之间的关系虽不显著，但也存在微弱的正相关关系。调高应计利润样本中高管持股比与盈余管理程度正相关。另外，各变量之间相关系数总体不高，可预计回归模型不会存在严重的多重共线性问题。

3　多元回归分析

从表5可知在0.01的显著水平上，管理者年度报酬与企业业绩正相关，DA与年度报酬业绩敏感性之间的正相关关系亦显著。说明国有控股上市公司中高层管理者的年度报酬与企业业绩挂钩，管理者调整企业会计收入的盈余管理程度越大，管理者年度报酬与业绩之间就会越紧密。高管持股比与企业业绩之间的关系并不显著，在0.05的显著水平上。盈余管理对高管持股与业绩之间的相关性有正

首先，检验国有控股上市公司盈余管理对高管薪酬激励的影响，具体回归结果如表4。

从表4可知，当DA>0，高管年度报酬与调高操控性应计利润的程度在0.01水平上正相关；在同等显著水平上，调高操控性应计利润的程度越高，高管持股比越高；当DA<0，盈余管理程度与高管薪酬呈不显著的关系。调高操控性应计利润的盈余管理对高管薪酬的影响显著于调低，国有控股上市公司中高层管理者薪酬与企业业绩正相关，高管利用调高企业会计收益的盈余管理行为增加收入的可能性更大，调低操控性应计利润的盈余管理行为对高管薪酬影响不大。控制变量中资产规模与管理者年度报酬显著正相关，说明资产规模也是影响管理者薪酬的一个重要因素；独立董事虽对管理者薪酬有一定影响，但是影响并不显著，可能是因为我国上市公司独立董事制度还不完善，独立董事的比例很低，很多公司的独立董事形同虚设，导致独立董事对管理者薪酬制定和监督的作用并不明显。

其次，考察盈余管理对高管薪酬业绩敏感性的影响，具体回归结果如表5。向影响，出现这种结果的原因可能在于我国上市公司高管持股整体偏低，国有控股上市公司“一股独大”，高管零持股现象严重，导致股权激励对管理者的诱惑不大，自然与业绩的相关程度不高，盈余管理对股权和企业业绩的敏感性的影响也较弱。

五、结论与政策建议

本文从盈余管理对高管薪酬及其薪酬业绩敏感性的影响两个方面切入，就国有控股上市公司盈余管理和高层管理者薪酬之间的关系展开研讨，实证研究的结果表明，国有控股上市公司中存在高层管理者为自身薪酬需求进行盈余管理的行为。企业会计业绩是高管年度报酬分配的重要依据；管理者通过调高企业会计业绩的盈余管理行为增加自己的收入，盈余管理的程度愈高，管理者的年度报酬水平和管理者年度报酬与业绩之间相关程度也会越高。虽然高管持股与业绩的相关性不明显，但是值得注意的是，管理者股权激励在一定程度上也能引起管理者的盈余管理行为，其程度的变化依然会引起股权激励与企业业绩敏感性的相应变动。为此，提出以下建议：(1)将短期薪酬激励和长期薪酬激励有效地结合，即国有控股上市公司管理者的年度报酬和股权激励相结合。特别是设置合理的股权激励制度，相应地提高高管持股比例，让管理者的利益与投资者的利益挂钩，充分发挥股权激励的激励效果。(2)高管年度报酬除以企业短期的会计业绩作为依据，还要适当加入非财务方面的影响因素和长期业绩指标，全面地反映企业业绩。(3)完善企业内外部的监督机制，尤其要完善独立董事制度，并有效地发挥其监督作用，提高企业信息披露的透明度，有效地控制盈余管理行为。

会计估计变更盈余管理论文范文第6篇

1 新会计准则中有关企业盈余管理的主要变革

新《企业会计准则》在充分考虑我国当前的经济环境和会计环境的基础上, 在内容上着重修订了若干业务核算准则。具体来讲, 与企业盈余管理相关的会计准则的变革主要体现在以下几个方面的重大调整中。

1.1 存货管理计价方法的变革

《企业会计准则第1号存货》第十四条规定:“企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。”

1.2 公允价值的应用

《企业会计准则基本准则》第四十二条规定, 会计计量属性主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值五种。其中, 公允价值的应用实现了我国会计准则的新突破。

1.3 债务重组方法的变化

《企业会计准则第12号债务重组》中规定, 将因债权人让步而导致的豁免或者少偿还的负债确认为债务人利得, 计入当期损益, 即计入“营业外收入”, 不再计入资本公积。

1.4 资产减值准备转回方面

资产减值准备的计提和冲回曾经是上市公司进行盈余管理的常用手段。原来的会计准则对资产减值转回没有特别的限制, 只是规定如果有迹象表明以前期间据以计提减值的各种因素发生变化, 使得资产的可收回金额大于其账面价值, 则以前期间已计提的减值损失应当转回。但是, 从2007年开始, 《企业会计准则第8号资产减值》第十七条明确规定了这一概念。

1.5 企业合并会计处理方法的明确

《企业会计准则第33号合并财务报表》第一章第十条规定, 母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围。新合并财务报表会计准则对合并范围的确定更关注实质性控制, 母公司对所有能控制的子公司均应纳入合并范围。

2 新会计准则变革对企业盈余管理的积极影响

新会计准则的实施主要是为了规范企业会计确认、计量和报告行为, 维持会计工作秩序, 提高会计信息质量, 满足投资者、债权人、政府等利益相关者对会计信息的需求, 维护社会公众利益。从长期分析, 新会计准则的实施将降低企业利润的可操纵性。因此, 新会计准则的实施在一定程度上将遏制企业利润操纵行为。具体表现在以下几个方面。

2.1 存货发出计价方法的变革使上市公司利用变更存货计价方法来调节当期利润水平的手段不能再被使用

新存货准则中规定不可采用“后进先出法”, 使企业不能再使用变更存货发出计量方法来调节当期的成本费用和利润水平。

2.2 资产减值准备不得转回的规定将有效地遏制利用减值准备调节利润的情况发生

新资产减值会计准则规定资产减值损失一经确认便不得在以后会计期间转回后, 将有效地遏制企业利用减值准备的计提和冲回手段来操纵利润、调节利润的情况发生。

2.3 扩大合并报表范围方面在一定程度上防范了企业盈余管理行为

新会计准则强调了同一控制与非同一控制下的企业合并的区分, 考虑了企业合并实质的不同而分别进行规范, 防范了企业盈余管理行为。

3 新会计准则下企业盈余管理中存在的新问题

3.1 公允价值的计量使用方面

在坚持以历史成本为基础的前提下, 新会计准则明确地将公允价值作为会计计量属性之一, 并不同程度地运用于17个具体会计准则中, 比如在企业合并、投资性房地产、生物资产、股份支付、金融工具确认和计量等准则中均引入了公允价值计量方法, 并且给予公司更大的自主权, 根据对公司经济预期的改变来调整会计政策。这意味着我国传统意义上单一的历史成本计量模式被历史成本、公允价值等多重计量属性并存的计量模式所取代。因而, 企业会计核算结果将更为真实地反映公司资产负债状况和经营成果。但是, 由于我国还没有比较准确的计量标准, 没有像国外一样完善的评估机构, 而且公允价值究竟应该是多少, 不同的评估方式、不同的评估机构, 得出的评估结论也不尽相同。公允价值计量能够成为盈余管理操控的工具, 问题并不在于公允价值计量本身, 而在于公司内部的结构以及决策体系是否完整。所以, 如果企业没有建立相互制约、协调一致的内部管理机构, 不能保证公允价值计量的确认和变更严格按照程序进行决议的话, 公允价值的操作将使一些公司达到某种盈余管理的目的成为可能。

3.2 利用计提资产减值准备调节利润的问题仍无法完全避免

在新会计准则下, 对于固定资产减值准备、无形资产减值准备和在建工程减值准备三项的计提转回是被明确禁止的。短期投资跌价准备和长期投资减值准备两项中的股权性投资并采用成本法计价的计提转回也是不允许的。这有效地防止了上市公司利用减值准备一次亏够, 再重新转回的利润操纵手段。

3.3 利用债务重组和非货币性资产交换调节利润

新准则关于债务重组损益及非货币性资产置换损益均计入当期损益, 容易导致企业非经常性损益增加。

3.4 利用无形资产开发费用资本化调节利润

虽然准则中对于支出的费用化和资本化都有明确的规定, 但在实务应用中, 上市公司可以利用虚假或不实资料将支出在费用化和资本化之间作调核:当企业需提高业绩时, 提高资本化支出;当需降低业绩时, 只需增加费用化支出。

3.5 利用固定资产折旧年终复核平滑利润

《企业会计准则第4号固定资产》要求企业对固定资产折旧年限、方法及预计净残值至少每年复核一次, 当使用寿命预计数及预计净残值与原先估计有差异时, 就应当调整固定资产的折旧年限与净残值。虽然新准则仍然要求企业只有在固定资产包含的经济利益预期实现方式有重大改变时, 才能调整固定资产折旧方法。但是, 由于固定资产的金额都比较大, 而且按照新会计准则的规定, 固定资产的折旧年限、折旧方法和预计净残值的变更都统一采用未来适用法, 不再追溯调整, 公司只要找到证据证明其使用寿命与原估计数有差异, 只需通过对折旧年限的调整, 就可以对业绩进行一定程度的操控, 从而达到盈余管理的目的。

摘要：新《企业会计准则》的修订和实施在一定程度上遏制和规范了企业操纵利润行为。但同时由于公允价值计量模式的引入, 会计方法选择范围的扩大等原因, 使企业盈余管理出现新的问题。