会计实务下的公允价值论文范文

会计实务下的公允价值论文范文第1篇

【摘 要】 根据收益呈报模式的发展历程，将收益呈报模式分为传统的收益呈报模式和全面收益呈报模式，文章通过对这两种模式进行比较，指出全面收益呈报模式能够更好地服务于决策有用目标，并且公允价值计量属性是全面收益的最佳选择，根据我国目前收益呈报存在的养老金等内容的不完整和结构上计量属性不一致等问题，提出相应完善思路及具体的改进措施。

【关键词】 公允价值； 公允价值计量模式； 收益呈报模式

一、引言

随着社会经济环境的变化，传统会计收益模式愈来愈呈现出局限性，此时对新的收益呈报模式产生了需求，对它的需求让后人不断思考如何更加准确可靠地反映这些会计事项，以确定合理、可行的收益呈报模式。从总体上看，传统会计收益的局限性及外部环境的变化主要体现在以下几个方面：

（一）传统会计收益的局限性

传统会计收益的计量属性是历史成本原则，用以“历史成本”计价的资产的消耗与现时的收益进行配比，这种配比关系在“时间”方面并不完全合理，最后提供的收益也不能够反映企业的真实业绩，影响信息使用者作出合理的经济决策。传统会计收益主要报告了过去的交易或者事项产生的影响，未来事项由于在时间、风险、金额等方面存在不确定性，未将其纳入已报告的收益中，信息使用者是利用“历史信息”面向未来作出决策，影响其决策效果。罗伯斯·斯特林教授于1984年发表的《公司正在报告无用的数字》对传统的历史成本进行了批判。

（二）证券市场的迅猛发展

早在18世纪初期，美国已经形成了证券市场，此时证券市场尚未成熟，到了20世纪，美国证券市场投资主体多元化，财务报告信息使用主体发生了变化，由公司的管理人员向证券市场职业投资者转变，证券市场的变化推动了会计目标的变革，进而影响收益呈报模式。另外，世界经济一体化趋势加强，证券及金融市场的国际化程度越来越高，这些都为公允价值计量属性的广泛应用提供了有利的条件，现行的收益报告模式已无法满足投资者及信息使用者的需求，因此，需要不断完善现行的收益呈报模式。

（三）衍生金融工具的发展

20世纪末，布雷顿森林体系的崩溃及石油危机导致金融市场上的汇率出现较大的波动，金融行业面临的汇率风险明显提高，此时，出现了以套期保值、规避风险为目的的衍生金融工具，衍生金融工具的价值要随着基础金融工具价值的变动而变动，而且，在取得和计算时会有一种杠杆作用。在取得衍生金融工具时，通常不会或者发生少量的现金流出；在持有衍生金融工具期间，其价值波动幅度较大，这种杠杆作用决定了衍生金融工具给传统会计的确认和计量带来了很大的挑战：第一，衍生金融工具的结算金额取决于未来期间合约的变化，即使是有利的变化，未来带来经济利益也有很大的不确定性，所以衍生金融工具违背了传统资产或者负债的确认条件。第二，传统的历史成本计价不能满足衍生金融工具计量的要求，在取得和持有衍生金融工具的期间，通常发生较少的现金流出，如果把“较小的初始投资成本”作为衍生金融工具的历史成本，显然不能解释衍生金融工具的风险价值，所提供的信息含量大打折扣，甚至会误导投资者。英国巴林银行倒闭前一年的净资产有4亿多，报告上反映的“良好业绩”却隐藏着“倒闭危机”，因此，将衍生金融工具产生的“未来风险与收益”纳入财务报告势在必行。FASB及IASB关于衍生金融工具的会计处理都主张采用循序渐进的方法，现将衍生金融工具的信息在报表附注中进行披露，大量的信息在附注中披露显得冗杂，又提出在表内确认的设想。1990年，理查德·布雷登就提出历史成本报告无法准确揭示企业的金融风险，衍生金融工具应当采用公允价值计量属性。

（四）会计目标的转变

关于会计活动的目标，目前主要有两种观点：一种是受托责任观，另一种是决策有用观。要实现会计目标，必然对会计信息质量提出一定的要求，会计信息质量最主要的两个特征是可靠性和相关性。可靠性强调的是企业提供的会计信息要真实地反映各种交易或者事项；相关性强调的是企业提供的信息要能够满足信息使用者的需要，要具有较高的预测价值（并不否定历史信息的预测价值）。

随着外部环境的改变，企业发生的会计活动越来越复杂，会计信息的相关性和可靠性可能会产生冲突。按照传统的实现原则来确认收益，提高了会计信息的可靠性，价格波动较大的资产的未实现利得和损失却被排斥在报表之外，如果金额较大或是影响较大，达到了重要性水平，那么最后所提供的不能真实反映企业经营绩效的收益信息会影响投资者的决策，降低会计信息的相关性。从目前确定的会计要素来看，并未将人力资源、内部经营形成的品牌、管理者的才能等这些有重要价值的要素在表内确认，使得传统业绩报告难以反映企业的盈利价值，因此，从传统的会计收益向全面收益转变势在必行。

总之，随着外界环境的变化及企业自身会计活动复杂程度的提高，传统的收益模式对实现决策有用会计目标所发挥的作用越来越少。会计目标的转变对收益呈报模式提出了新的要求，传统的会计收益已无法满足信息使用者的需求，取而代之的是全面收益。

二、全面收益的理论基础

（一）经济学基础

18世纪经济学家亚当·斯密在《国富论》中指出：收益就是纯收入的意思，用公式表示就是总收入减去尚未被侵蚀的资本，这种解释和资本保全的思想相一致。

20世纪，美国经济学家欧文·费雪认为收益包括两个方面：真实收益和精神收益，真实收益就是指增加的财富，精神收益就是心理上的满足程度。以公允价值计量属性为基础的全面收益更加接近于真实收益。

诺贝尔奖获得者希克斯认为收益是在期末和期初保持财富等同的前提下，能够获得的最大消费额度。

根据以上的分析，经济学上的收益既考虑了过去经营活动带来的收益，也考虑了资产现时价值变动的结果，会计上全面收益的理念和经济学上的真实收益是一致的，从这个角度来讲，越多的收益项目采用现值计量（这也是收益呈报未来的发展方向），全面收益就越趋近于经济收益，市场和信息使用者能够更加准确地预测企业的股票价值。

（二）会计学基础

理论界关于会计收益主要有两种观点：一种是“本期营业观”，另一种是“损益满计观”。本期营业观主张只有当期正常的经营活动带来的收益才能反映在收益表中，非正常的活动未反映在收益表中，能够反映管理层受托责任的履行情况，这种观点和受托责任观相一致；损益满计观与本期营业观相比，除了包括本期正常经营活动带来的收益，还强调非正常活动产生的损益也要纳入收益表中，美国SFAS No.130《报告全面收益》要求不仅要提供业主交易的收益，也要提供业主交易之外的任何资源的变化，提供更加真实的收益信息，有助于实现决策有用的会计目标。

（三）财务学基础

会计学和财务学密切相关，会计学计量的收益数据为财务学分析企业财富是否增加提供了有利条件，财务学中的“干净盈余理论”也为全面收益提供了理论支撑。1995年，费尔萨和奥尔森在《经营和理财活动的计价和干净盈余会计》中提出了“干净盈余理论”，该理论为通过利用资产负债表和收益表数据来评价企业价值提供了数学模型。费尔萨和奥尔森认为在理想的状态下，“股利流”是影响企业价值最重要的因素，所以企业所有者全面收益的变动只能由收益或者净红利引起。根据干净盈余理论，企业应当尽可能真实准确地反映企业资产、负债的价值，充分发挥收益表对投资者评价企业价值的作用，降低投资者通过其他途径评价企业价值所花费的代价。干净盈余理论直接影响公允价值及现值的计量属性。总之，干净盈余理论认为全面收益比传统收益更能为投资者评价企业价值提供有用的信息。

三、基于公允价值视角的全面收益

（一）公允价值计量属性

目前，关于会计计量属性，有的国家强调以历史成本为主，公允价值作为辅助计量属性，有的国家强调报表项目尽可能多地采用公允价值计量属性，多数国家采取折中的方法，即采用混合计量属性。各国关于公允价值计量属性的概念都很相似。

IASB认为：公允价值是熟悉情况的当事人在公平的交易中进行资产交换或者是债务清偿的金额；FASB强调公允价值在熟悉情况的、非关联的各方进行资产交换或者是债务清偿的交易金额；我国认为在公允价值计量属性下，资产或者负债是按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。

根据上述公允价值的阐述，笔者认为：公允价值是企业持续经营的状况下，熟悉情况的、非关联的打算交易的双方达成的交易价格（主要是估计价格）。强调公允价值最终通过估计价格来反映，主要是因为公允价值不是现实的交易价格，是以意愿交易双方的合同为基础。

全面收益的内容包括已实现的收益和未实现的收益，它的会计目标就是决策有用，强调提供会计信息的相关性。从理论上来讲，采用公允价值计量属性能更好地服务于其会计目标，但在现实条件下，很难在每一个时点都获得资产或者负债的可靠的公允价值信息，因此全面收益采用的是历史成本和公允价值的混合计量属性。历史成本计量属性已不能满足衍生金融工具的计量要求，对物价变动较大的资产采用历史成本计量也不能真正反映资产的价值。葛家澍先生认为：“未来应当采用历史成本和公允价值相结合的计量方式，不能偏废任何一方。”

根据决策有用的目标理论，需要引入公允价值计量属性（全面收益计量属性的最佳选择），但是面临现实会计环境，又不得彻底舍弃历史成本，所以，全面收益的计量属性应当定位于混合计量属性上。

（二）公允价值计量属性在其他全面收益中的应用

FASB认为全面收益就是一个主体与业主以外的主体发生的交易或者事项引起的净资产的变动。美国将已实现的损益和未实现的损益分为损益项目和其他全面收益项目，已实现的项目就是损益表项目，未实现的项目作为其他综合收益项目。

目前我国的其他综合收益项目都是采用公允价值计量属性，反映的是未实现利得，传统的净收益反映的已发生或已完成的交易或者事项所实现的收益，因此，笔者认为，我国应将全面收益呈报模式作为目标，不断扩大公允价值的使用范围，将未实现的利得与损失（剔除掉会计准则中不允许确认的）纳入收益表中，能够更加真实地反映企业的经营业绩，提高信息使用者决策的准确性，增强资本市场的有效性。

（三）我国收益呈报模式存在的问题

我国CASNo.30（2006）财务报表的列报中要求在所有者权益变动表中至少反映直接计入所有者权益的利得和损失项目及其总额，体现了全面收益的思想，但是距离发达国家较为完善的全面收益模式还存在一些问题：

1.从内容上讲，我国基本会计准则确定的全面收益不完整

美国最早提出全面收益的概念，我国现行会计准则中没有赋予全面收益完整的概念，只是将收益分为两大类：一类是直接计入当期损益的利得和损失，这类收益采用的是实现原则；另外一类是直接计入所有者权益的利得和损失，这类未实现收益在所有者权益变动表中列示。目前我国的收益报告中在净利润的基础上增加了“其他综合收益”，净利润和其他综合收益之和就是综合收益总额，这一点和国际上流行的做法是相同的。SFAS No.30《报告全面收益》（1997）准则中规定将最低退休金负债调整（累计退休金给付义务超过退休金资产公允价值的部分）在全面收益中列报，我国老龄化问题越来越严重，而养老金会计这一部分却仍是空白，这也影响了全面收益列报的完整性。

2.从结构上讲，全面收益报告计量属性前后不一致

在全面收益表中，综合收益总额是在净利润的基础上加上其他综合收益得到的，净利润采用的是历史成本计量属性，其他综合收益采用的是公允价值计量属性，最后列报的综合收益总额的相关性及可靠性大大降低。随着会计目标由受托责任观向决策有用观转变，公允价值计量属性的运用范围越来越广泛，但是，目前我国证券市场尚不发达，公允价值信息难以及时取得，采用公允价值计量属性也缺乏可操作性，公允价值的技术问题也会影响其在全面收益报告中的应用。

（四）完善全面收益报告的建议

1.在内容上，明确并完善具体的其他综合收益项目

CAS30号——财务报表的列报蕴含了综合收益的信息，目前尚未制定全面收益准则，全面收益报告还存在较大的操纵空间，我们应当借鉴发达国家的全面收益准则，明确全面收益的概念，不断完善我国的养老金会计、衍生金融工具会计等，全面收益呈报的完善也对此产生了需求。

2.从结构上来讲，综合收益总额应当以公允价值计量属性为基础

目前，我国的综合收益总额等于传统的净利润加上其他综合收益，前后计量属性存在冲突，全面收益呈报是基于会计决策相关性目标提出的，所以笔者认为，解决这种冲突的方法是：将调整的传统的净收益加上其他综合收益，作为综合收益总额列报。具体的调整方法是：将非货币性资产（负债）采用公允价值、重置成本计量，货币性资产（负债）一般情况下按照名义金额计量，如果面临比较严重的通货膨胀的环境，货币性资产（负债）应当调整为实际购买力金额。在传统收益的基础上进行调整，这种观点和前面所讲述的将全面收益定位于公允价值计量属性上并不矛盾，而且工作量有所降低，增加了可行度。

3.不断完善市场环境，防止利用公允价值操纵利润

目前虽然根据不同的行业特点出台了不同的具体准则实施细则，制定了确定公允价值计量的标准，但是公允价值计量属性不具有可操作性，也给会计实务工作带来了挑战。难点就在于公允价值是在没有真实交易的前提下对交易价格的估计，通常采用的估价方法有：市场法、收益法、成本法。无论哪一种方法的运用，都强调运用来自活跃市场的信息，所以不断完善我国的证券市场，可以减少公允价值估值的偏差。

4.收益的呈报必须考虑成本、效益问题

修改收益的列报及披露内容时，会产生一些直接或者间接的成本，比如收益信息的产生、披露、监管部门制定规范等，所以，我们可以在现有研究成果的基础上，循序渐进地进行革新，也可以避免对会计实务界造成巨大的冲击。

四、结论

目前我国的会计目标总体上倾向于受托责任观，收益表的呈报是在原来基本报表的基础上增加了“其他综合收益”项目和“综合收益”项目，基本收益是基于历史成本计量属性，而其他综合收益是基于公允价值计量属性，那么最后的综合收益既不是“历史收益”，也不是“公允收益”。随着我国证券市场的不断完善，公允价值计量属性的地位肯定会得到提高，可以在基本收益报表的基础上进行调整，调整的项目主要包括销售存货的成本、长期资产的摊销，以该项资产的公允价值为基础来确定各期的成本与费用。此外，可以将利润表重新分类，在公允价值计量属性的基础上，先提供已经实现的收益，（将原来交易性金融资产、交易性金融负债、投资性房地产的公允价值变动剔除），然后再反映未实现的计入当期损益的利得和损失，最后提供其他综合收益信息，这种收益呈报模式总体上以公允价值计量属性为基础，为投资者提供决策相关的收益信息。因此，要想形成完善的收益呈报模式，首先要完善全面收益理论，然后明确全面收益的范围并解决公允价值计量属性的难题。●

【参考文献】

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会计实务下的公允价值论文范文第2篇

[摘要]新会计准则的颁布把公允价值计量重新引入了会计实务，公允价值观成为新准则体系中的一个亮点。本文讨论了采用公允价值计量的背景和必要性、可行性，并对其在我国的应用中需关注的问题进行了展望。

[关键词]新会计准则；公允价值；前景展望

[文献标识码]A

财政部于2006年2月15日发布了新会计准则体系，并将于2007年1月1日在上市公司实行，这标志着我国将建立与国际会计准则趋同的企业会计准则体系。会计准则体系的建立对于完善我国企业财务信息披露制度、提高资本市场运行效率和加速融入全球经济发展具有重要意义。新准则的一些变化非常引人关注。其中，重新引入公允价值作为会计计量属性是一个重要的变化，具体体现在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等准则当中。

对于“公允价值”一词，美国财务会计准则委员会的定义是：在当前的非强迫或非清算的交易中，双方自愿进行资产(或负债)的买卖(或发生与清偿)的金额。国际会计准则委员会的定义是：在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或债务清偿的金额。我国的《企业会计准则——基本准则》中对公允价值的定义则是：“在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额”。公允价值最大的特点是来自于公平交易的市场，参与市场交易的理性双方充分考虑了市场信息后所达成的共识，达成共识后的市场交易价格即为公允价值。我国对公允价值的定义与IASB对公允价值的定义大体一致，相对国际会计准则来说，主要的区别就在于公允价值的使用程度上，新准则在公允价值的使用上仍然有一定的保留。

一、公允价值计量的必要性和可行性分析

新会计准则对公允价值的大量使用是有其历史与现实、国际与国内背景的。

公允价值主要发端于20世纪80年代美国证券交易管理委员会与金融界之间关于金融工具尤其是衍生金融工具确认、计量的争论。20世纪80年代，由于利率、汇率的放开，金融业竞争加剧，促使产生了大量的衍生金融工具，它们往往是已经签订但尚未履行的合约，其市场价值在履行或取消合约之前经常出现较大变化，这些变化可能给企业带来巨额的利润，也可能导致企业惨重的损失，而这在传统的历史成本计量原则下是不予反映也无法反映的，传统的历史成本计量必须等到合约真正履行时，才能一次性地报告。80年代后半期美国有2000多家银行因从事衍生金融工具交易所造成的巨大损失而陷入财务困境甚至破产，而建立在历史成本计量属性上的财务报告，在这些金融机构陷入财务危机之前，往往还显示良好的经营业绩和健康的财务状况。因此许多投资者认为，历史成本财务报告不仅没能为金融监管部门和投资者发出预警信号，甚至反而误导了投资者对这些金融机构的判断。在此背景下，1990年9月，美国证券交易委员会提出对衍生金融工具应该采用公允价值进行确认计量。IASC于1995年6月颁布了IAS32对公允价值的概念做出了具体的界定，要求企业披露有关金融资产和金融服务的公允价值的信息。FASB也在经过充分的实务探讨和实务验证后，于2000年2月公布了SFACN0．7——在会计计量中应用现金流量信息与现值，确立了公允价值计量属性。应该说，国际上对公允价值早已越过了“要不要用”的争论阶段，主要进入“如何用好”的阶段。截至2004年12月，在FASB发布的153个财务会计准则中，与公允价值有关的有60个。

在我国，公允价值计量也早在1998年颁布的“债务重组”、“非货币性交易”准则中开始使用，但由于在实际操作过程中出现了上市公司滥用公允价值操纵利润的情况，因此在2001年修订会计准则时公允价值被暂停使用。此次新准则体系又重启公允价值计量，有以下三个主要原因：第一，公允价值应用的环境已经初步形成。公允价值是以市场为基础的，我国大部分产品已经形成了成熟的公开市场，公允价值能够得到较好的衡量；与此同时，证券市场监管机构在提高上市公司运作透明度、清理违规行为、加强舞弊查处等方面做了大量积极有效的工作，广大投资者对会计信息分析判断、甄别的能力也有所提高，因此，证券市场的有效性得到加强，具备了使用公允价值的适宜“土壤”。第二，为了避免出现公允价值被再次滥用于操纵利润，财政部在新准则制定中对其做好了预防措施，严格规范了公允价值运用的前提条件，无例外地强调只有在能够可靠计量的条件下才可确认。之所以选择在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易中使用公允价值，主要是考虑到这些领域的公允价值容易取得，能够可靠计量，主观判断少。第三，使用公允价值计量可以加强会计信息的决策有用性。公允价值的应用将提高会计信息相关性的需要：公允价值着眼于现在和未来，充分吸收市场价格中蕴涵的信息，能真实反映资产给企业带来的经济利益，更确切地披露企业的经营能力、偿债能力和财务风险，更好地帮助信息使用者做出正确的决策。公允价值计量既要计量资产和负债在资产负债表中的公允价值，同时也反映出公允价值变动所造成的利得和损失，体现企业真实收益。同时使公允价值计量更加符合配比原则的要求。对于非货币性资产而言，收入是按现行市价计量，如果成本费用按历史成本计量，收益的计算就存在不配比的问题；而在公允价值计量下，收益是现时收入与按公允价值计算的成本费用配比的结果，因而更能体现配比原则。

二、新会计准则体系中公允价值计量的特点

新会计准则对公允价值的使用，采取了谨慎地适度运用的态度。与国际财务报告准则相比，在确定公允价值的应用范围时，考虑了我国的国情，并没有全面铺开。更重要的是，公允价值的运用必须满足一定的条件，基本准则第四十三条中明确指出：采用公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。例如，在投资性房地产准则中就明确规定公允价值计量应当同时满足下列条件：一是投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；二是企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计。这些条件的设立主要为了禁止含有较多假设的估值技术的使用，只有在具有相当的可靠性基础之上才能够使用公允价值。

在非货币性交易准则中，新准则规定了公允价值与换出资产

账面价值的差额计入当期损益的两个前提条件：该项交换必须具有商业实质，并且换入或换出资产的公允价值能够可靠计量。商业实质是指必须是换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同，或者是换入资产与换出资产的预计未来现金流量的现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。新准则还特别强调关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。这些前提条件表明，公允价值的取得不是“估估而已”，不允许作为操纵利润的橡皮尺子。

在企业合并业务中，新准则针对同一控制和非同一控制下的合并分别采取权益法和购买法两种会计处理。同一控制下的企业合并通常不是合并方和被合并方完全出于自愿的交易行为，合并对价也不是公平交易的结果，不代表公允价值，因此以账面价值作为会计处理的基础以避免利润操纵。而非同一控制下的企业合并视同一个企业购买另外一个企业的交易行为，因此有双方认可的公允价值并可确认购买商誉，即按照公允价值确认所取得的资产和负债。在购买日，购买方的合并成本大于确认的各项可辨认资产、负债的公允价值净额的差额确认为商誉。企业应于每个会计期末，对商誉进行减值测试，计算确定其减值金额。可见在企业合并准则中，按照经济的实质确定是否采用公允价值是既审慎又科学合理的做法。

三、对公允价值计量在我国应用前景的展望

1．公允价值计量与历史成本计量共存。公允价值的存在与发展是必然的，它将在今后发挥着举足轻重的作用，我们没有理由回避、忽视公允价值，当然也不能认为历史成本将退出历史舞台，摒弃任何一方都是错误的。可以预见到，二者将在未来很长的一段时间内并存。首先金融类资产和非金融类资产之间的差异使得二者在计量时应分别采用公允价值和历史成本。再者对于同一非金融类资产，随着经济情况(如用途)的不同，有时采用公允价值，有时用历史成本计量。如对于一处办公楼，如果是自用，则应按照历史成本计量；如是用于投资经营，则应按照公允价值计量。今后，在财务会计的计量领域，公允价值与历史成本将平分秋色，两种计量属性并用是方向。也就是说，公允价值计量与历史成本计量将在未来择优并存。

2．实行公允价值计量后，现金流量将成为反映企业经营管理能力的一项重要指标，将会受到更多的关注。公允价值反映了公司的并购价值，但好的资产能否产生好的收益是投资者同样关心的问题。公允价值波动计入当年损益意味着公司的利润将会出现较大波动，评价意义可能会降低。因此，为了切实反映企业资产的营运效率、回报率以及持续经营能力，现金流量信息将处于与资产负债、利润值信息同等重要的地位。

3．使用公允价值计量会造成企业的信息成本较高。对于采用公允价值进行会计计量的企业，会计人员需要在每个会计期末分析各种因素，对资产和负债的公允价值做出认定，这个过程将会增大企业的信息成本。因为与历史成本相比，取得公允价值无疑要花费更多的代价，在企业无法直接衡量采用公允价值的收益时，积极性肯定会受到很大影响。可以预见，在推动使用公允价值计量的过程中，必须加强准则的宣传与指引，并以一定的政策力度保证其实施。

4．建立实施公允价值的良好环境非常重要。如前所述，市场环境经过多年的努力培育已经初步完善，现阶段重要的一环是要提高人的素质。由于公允价值的表现形式有多种，在会计实务中到底选择哪种表现形式，除了准则的界定和指引外，有时就依赖于会计人员的职业判断能力。因此，为了保证公允价值计量在会计实务中顺利实施，仅依靠会计理论界的探讨和鼓吹是不够的，必须全面提高会计人员的素质，通过加强会计人员的职业后续教育以普及公允价值计量观念和计量的专门技能。正如我国会计学家吴水澎教授所说：“这一目标(指公允价值计量的运用)可以通过广泛宣传有关准则及其指南，使每个人都知道按准则的要求来实现。实施包括教育和实地测试在内的周密计划和国际合作的执行程序是极其重要的，而有一个足够的过渡期以使各方掌握专门技能也是很重要的。总之，公允价值计量成功实行的关键是：教育、实践和时间。”还需要特别指出的是，会计准则毕竟只是一个生产会计信息的技术规范，它解决的是“该如何办”的问题。对会计准则的恶意误用属于准则实施中“人”的问题。公允价值要想成为利润操纵的工具需要同时具备三个要素：公司管理层蓄意造假、会计审计人员失去职业道德和证券市场监管失灵。事实上具备了这三个要素，任何制度也不能有效发挥防护作用。因此，建立健全与会计准则配套的管理制度尤为迫切。从大的方面讲即上市公司治理生态的问题，要通过进一步加强监管、职业道德建设、提高投资者甄别会计信息能力等系统工程来解决，不能归咎于准则本身。

[责任编辑：覃合]

会计实务下的公允价值论文范文第3篇

摘要：新准则针对公允价值实质做了细致地叙述，尤其提到怎么样合理地对计量属性加以利用。本文首先对公允价值的内涵做阐述，然后谈到公允价值下的交易时，契约有用性的一系列作用，最后针对法律契约在公允价值上的巨大影响力，既提出相关问题又给出几点有利的建议。

关键词：会计信息;公允价值;有用性;契约;研究

引言：随着我国经济快速发展，会计信息常常将决策有用性作为其终极目标在企业中被广泛应用。判断决策有用性无外乎两点：第一点是投资者做估值的决策的时候，会计信息对其是否有用;第二点是在管理者以及投资者有必要缔约时，会计信息对其是否有利。我国经济有着很特殊的背景，结合这样的背景，本文探究法律环境在公允价值上的巨大影响力。

一、公允价值概述

很多国家在针对公允价值的阐述中由于其存在着差异，使得我们在针对公允价值的研究时必须把握住这些差异，达到对公允价值的全方位阐释。美国会计准则将交易时，把某项资产售出后所获得的价格，或者将某项负债转让出去之后所需要付出的价格被界定为公允价值的内涵。而国际财务则认为公允价值内涵是：公平交易下，当事人在熟知情况、心甘情愿的情况下，做出负债清偿又或者资产交换必须要付出或者取得的金额。而我国对公允价值内涵阐释更接近于国际财务。对公允价值上述的阐释无论哪一种都围绕着心甘情愿、公正公平两点，否定强卖或者强买中的任意一种，因为强卖、强买根本不叫做公允价值。

另外，公允价值也有三个层级的定位。第一层级是选中活跃市场，观察同类负债以及同类资产公开化的报价，参照之下来对公允价值加以计量。如果恰好活跃市场有多个存在，则应偏向企业利益来加以计量。第二层级是同样选中活跃市场，观察类似负债以及类似资产公开化的报价，同时对现金流等其余因素加以调整，再来对公允价值加以计量。第三层级是借助多重估计的办法来计量。第1层级说穿了就是客观性较强的市场价格。第二、三层级由于必须借助模型以及现值估计等办法，人为主观性难免较强，所以不公允的情形时有产生。

二、公允价值在契约有用性中的应用

传统契约由于股份制的诞生而被颠覆，西方市场更是引入股票价值这种新兴形式填入现代契约中。现代契约可被划分成四种形式：第一种是公司契约，细分公司契约又有债权、薪酬以及股权三种;第二种是税收契约，所谓的税收契约其主要涵盖了与税收相关的契约;第三种是管制契约，这种管制契约属于政府部门的特有;第四种是诉讼契约，通常是与诉讼关联的契约。

契约价值的作用主要是根据环境因素而不断变化，下面就主要的作用进行详细的介绍：第一、股权结构的作用。例如：如果股权公司的实质是国资股，那么这种公司最爱把绩效考核当成公允计量的核心。第二、薪酬契约的作用[1]。例如：某公司要把变动损益归结到利润指标里面时，决策人一是更愿意做股票关联的投资，二是更愿意把持有利益快速入账。第三、债务契约的作用[2]。例如：如果债务契约上面没有做特别约定，而资产流动在实际中又是下降状态，决策人大有可能借助正在上升的公允价值来加以掩盖。第四、税务契约的作用[3]。一是征税前，公司要拿出会计信息，依赖这些信息再来定所得税;二是征税前，不依赖现值而是公司发票价来征缴流转税。这两种情形下，为了避税，很多公司避用公允价值。第五、管制契约的作用。尤其在政府非常严格管制时，公司用公允计量特别容易让实际利润暴露出来，所以公司特别不情愿政府过严的管制。第六、诉讼契约的作用。遇到诉讼时，法官大有可能拒绝公允计量，因此这时不少公司会用历史成本这种尽管保守却很有效的办法。

三、法律环境对实现公允计量的对策

公允计量之所以难实施，不可忽略的一大缘由是法律因素。因为法律部门一般是不定期做一次抽查，致使稽查力量太薄弱，监督力度及监督面都太小，这给了公司对公允计量造假许多的空间。再者，对造假公司处罚往往偏轻，使得造假公司再度造假的情形时有发生。因此，应采取以下对策：

首先，对与公允计量关联的法规做细化研究，使得交易、公允计量等法规足够完善。同时依照法规，严厉、坚决、积极地打击公允计量涉及的各类造假行为。

其次，我国现行的会计准则仅仅是把公允计量做了范围规定，但是实际中的公允计量无论是可用方法还是有关技术都处于匮乏状态，以致于在操作方面显露出公允计量的缺陷。这样，针对公允计量在详细指南上的制定、完善就变得既重要又迫切。

最后，会计人员因素。会计人员作为公允高价值的又一主要要素这是由于实务操作时，必须凭借会计人员的相关经验来对公允计量加以判断。

结束语：会计新准则针对公允价值实质做了细致地叙述，尤其提到怎么样合理地对计量属性加以利用。由于我国经济有着很特殊的背景，结合这样的背景，本文首先对公允价值的内涵做阐述，然后谈到公允价值下的交易时，契约有用性的一系列作用，最后针对法律契约在公允价值上的巨大影响力，既提出问题又给出3点有利的建议。

参考文献：

[1]刘慧峰、谭宏涛、杨洋等.公允价值会计信息对银行贷款契约有用吗—基于上市公司数据的实证检验[J].财贸经济，2010，3（8）：63-68.

[2]王丽、李明珠、刘慧峰等.会计信息的质量与经济后果研究—基于新准则公允价值视角下的理论分析与经验证据[J].证券市场导报，2012，6（13）：73-88.

[3]蔡静浩.公允价值计量的契约有用性研究综述[J].山东工商学院学报，2012，5（17）：23-36.

作者簡介：陈雪（1992—），女，汉族，辽宁大连人，渤海大学文理学院会计学专业

会计实务下的公允价值论文范文第4篇

摘 要：本文在分析国内外公允价值会计理论与实证研究文献的基础上，探讨了国际金融危机后我国学术界对公允价值会计研究的新机遇。本文首先提出：引入行为金融学中的“行为异化”概念，以此作为连接公允价值与金融危机等会计准则后果研究的逻辑纽带，从而实现将公允价值会计的经济后果研究从“黑箱”变为“白箱”。同时，本文也认为：结合中国企业和市场特有的转型经济特征来研究公允价值会计的经济后果，将是我国公允价值会计研究取得原创性研究成果的关键所在。

关键词：公允价值；行为异化；经济后果

The Retrospect and Prospect of Fair Value Accounting

LIU Bin, LUO Nan

(School of Economics and Administration, Chongqing University, Chongqing 400030, China)

Key words:fair value；behavior alienation；economic consequences

1 引言

公允价值会计（Fair Value Accounting）也称“盯市会计”（Mark-to-Market Accounting），是指以公允价值作为资产和负债主要计量基础的会计模式［1］。2006年2月15日，我国发布了以公允价值运用为最大亮点的新会计准则体系。该准则体系的颁布实施，特别是公允价值的适度和谨慎引入将在一定程度上改变财务会计信息的传统计量基础［2］。这一计量基础的改变是否造成企业和市场的行为变化，是否影响了企业价值，是否影响了相关各方的利益分配以及是否影响了有限社会资源的合理配置等都是公司财务理论和会计理论应该解决的重大理论问题之一。

正当我国会计界积极贯彻实施公允价值会计运用为最大亮点的新会计准则之时，在大洋彼岸的美国爆发了严重的金融危机并由此引发了对公允价值会计准则的巨大争论，其涉及面之广和影响层次之高，是美国会计界提出公允价值概念并逐步实施公允价值会计准则近50年来所前所未有的。虽然，这一争论最终以财务会计准则委员会（FASB）的适度让步和美国证监会（SEC）的表态而暂告一段落，但是这一争论还远没有结束。因此，在国际金融危机的大背景下，研究和反思公允价值会计准则实施后企业和市场的行为变化以及由此产生的经济后果，是财务和会计理论界亟需解决的现实问题。

虽然我国财政部2006年初颁布的新会计准则仅仅是适度和谨慎地引入公允价值，到目前为止的实施时间也才仅仅3年多，加之我国的衍生品市场还不成熟，并未形成大规模爆发金融危机的土壤，因此这次危机对我国企业和市场的影响程度远不及欧美等重灾区。但是，结合金融危机的国际背景和我国转型经济时期的固有特征来研究我国实施公允价值会计准则后企业和市场的行为异化以及由此产生的经济后果不仅具有重大的理论意义，也具有防微杜渐的现实意义。

2 国外研究文献述评

2.1 公允价值会计的理论研究

在国外，关于公允价值会计的理论研究成果主要有以下几个方面：

经济后果学说是美国RICE大学会计学教授Zeff首先提出的［3］。该学说认为：会计准则的制定者在决定会计准则问题时应将其经济后果考虑在内，例如美国历史上关于外币报表折算和石油行业不成功勘探活动的会计准则问题讨论，以及在这次金融危机背景下，美国学者针对历史成本会计（HCA）缺乏相关性与公允价值会计（FVA）存在的可靠性问题，进行了两害相权应如何取舍的激烈讨论，这都是经济后果学说的明显证据。功能锁定假说发端于心理学，其认为市场仅部分合并所披露的财务数据，因而资产、负债计量方法的改变将会直接影响公司的股票价格，极端的例子是交易者完全锁定报告利润且对财务报告的其他信息所赋予的权重为零。如果一个企业宣布在未来采用公允价值会计这一资产和负债的计量方法，则至少有一部分投资者会预期未来的利润变化，从而造成公告宣布期股票价格的变化。信号质量假说假定市场参与者对会计报告的不确定性采取了风险溢价。在这里，风险溢价将随着企业向投资者传递的会计信息质量的提高而下降，也将随着会计信息质量的降低而提高。如采用公允价值会计，则会提高企业会计信息的透明度，更好地反映企业的经济真实，从而增强市场参与者对企业的信心。契约成本假说认为契约是基于确认信息而不是基于披露信息，因此将按历史成本确认和计量或者将按公允价值的会计信息披露变更为按公允价值的会计信息确认和计量必然会影响债务契约和其他契约，从而改变未来的契约执行结果［4］。政治成本假说由Watts and Zimmerman提出，他们认为大企业将承担较多的政治成本，即如果大企业报告过多的利润，将受到监管者和政治家的责难［4］。由于公允价值会计的采用将导致资产和负债的计价基础发生变化，其采用期的利润也将发生大的变化。在此前提下，如果采用期的利润下降，则投资者会预期大企业将从公允价值会计的采用中获取更多的利益——税率的降低或价格的提升，因而将减少政治成本；反之如果采用期的利润上升，则投资者会预期大公司将从公允价值会计的采用中产生更高的政治成本——税率的提高或价格的降低。顺周期效应假说指出公允价值由于具有估计误差波动性、固有波动性和混合计量波动性，其运用将会加剧财务报表的波动。欧洲央行（ECB，2004）在《公允价值会计与金融稳定》的研究报告中指出扩大公允价值的运用将不恰当地加剧银行资产负债的波动，从而加剧银行信贷政策的顺周期效应；自金融危机爆发后，直接触及公允价值会计顺周期效应的研究日益增多，从理论的角度论证了公允价值会计不仅在经济萧条时造成资产价格的非理性下跌，而且在经济繁荣时制造资产泡沫，从而认为公允价值充当了经济后果“助推器”的角色并具有鲜明的顺周期效应特征，即公允价值对资产和负债价格有助涨助跌的作用。传染效应假说则源于Allen和Carletti的模型，其运用最优化方法和理论模拟数据验算得出公允价值会计可能会使危机在银行部门和保险部门之间传染［5］。

2.2 公允价值会计的实证研究

国外关于公允价值会计的实证研究由来已久，特别是在美国集中了大量关于公允价值会计的实证研究文献。这些实证研究文献主要围绕以下几个由表及里的系列问题展开：

(1)公允价值会计准则颁布本身的市场反应

针对公允价值会计准则颁布本身的市场反应，Cornett等人检验了与公允价值会计准则颁布本身有关的23起事件对金融机构股票价格的影响，其实证研究结果表明：增加（或减少）公允价值会计运用可能性的公告事件将带来负（或正）的股票超常回报［6］。其进一步的研究还表明：股票的超常回报与金融机构的原始资本金比率负相关，与证券投资组合和总资产的账面价值比率以及市价和账面价值之差正相关。

(2)公允价值会计准则采用时间的相机抉择行为

在国外，关于公允价值会计准则采用时间的相机抉择行为，其实证研究的文献很少，其研究起步也还是最近几年的事。Robinson和Burton在公允价值会计准则采用时间的相机抉择行为研究中发现：以前年度（前三年）报告了较高利润的公司，则宣告采用公允价值会计准则后三天的股票超常回报率显著低于其他公司；尽管采用公允价值会计公司的职工股票期权费用对利润的影响程度达到了43%，但职工股票期权的采用、职工股票期权费用的列支及其对公司盈利能力的影响却显著低于配对公司，说明样本公司在自愿采用公允价值会计准则时采用了一个好的时机选择［7］。

(3)公允价值会计对企业利润的影响

Barth等人针对SFAS115的实证检验结果表明：基于证券投资公允价值的银行收益，比基于证券投资历史成本的收益，产生的波动性更大［8］； Hodder等人以美国银行的财务报告为样本，计算了净收益、综合收益和全面的公允价值收益这三种收益指标的波动程度，结果发现：对于平均每家银行而言，综合收益的波动程度是净收益的两倍，而全面的公允价值收益的波动程度是净收益的五倍［9］。

(4)公允价值估计的随意性

在国外，关于公允价值估计随意性的实证研究文献也非常有限，其研究起步的时间也比较晚。其代表性文献主要包括：Lys发现，公允价值的信息披露偏离了投资者对金融资产与负债的市场价值估计，由此认为用于公允价值估计的程序与方法低估了所持金融资产的公允价值，而高估了所承担金融负债的公允价值［10］；Nissin检验了美国银行贷款公允价值估计的可靠性，其实证检验结果表明，银行高估贷款公允价值的程度是与银行监管资本、资产成长性以及贷款的流动性和账面价值总额呈负相关关系，而与信用损失比率的变化成正相关关系，从而证实银行管理当局确实操纵了公允价值的估计［11］。

(5)公允价值会计所提供财务数据的价值相关性

公允价值会计的价值相关性研究是公允价值会计实证研究的核心内容，其研究的时间早，内容多，角度广，其研究成果十分丰富。Beaver和Landman发现历史成本下的收益比重置成本下的收益更具价值相关性［12］；Magliolo和Harris也证实石油和天然气公司的账面价值对解释公司权益的市值更有效［13,14］；另外一些研究也得到了类似的结果。但是，Bell证实股价收益与石油天然气公司公允价值的信息披露正相关［15］，其他一些学者也发现公允价值具有很强的解释能力，并将以前研究得到的不相关结果归结为模型错误，包括相关变量的忽略和计量误差。在修改了模型错误和关注了计量误差之后，近期关于非金融资产的公允价值相关性研究主要集中在职工股票期权费用和职工养老金费用等两个方面。自SFAS 107“公允价值披露”发布以来，大量公允价值相关性的实证研究文献开始集中于金融工具领域。

(6)公允价值会计所提供财务数据的契约有用性

公允价值会计契约有用性的实证研究文献则非常有限，比较有代表性的文献包括：Barth针对SFAS 115——“确定性债务与权益工具会计”颁布实施后引发的广泛争议，实证研究了公允价值会计对银行利润的稳定性、自有资本金要求和契约性现金流量的影响，在契约有用性方面的研究结果发现：在公允价值基础下，银行违反自有资本金要求的频率增加［16］；而Carey则认为，由于SFAS 115只要求对证券资产采用公允价值，而负债的会计处理并没有发生变化，所以它与历史成本会计一样会使银行资本计量不当，其实证检验结果表明，这种新会计模式并不会影响银行失败的概率，并且还有证据表明，该模式所带来的净收益非常小，其方向具有不确定性［17］；另外，Burkhardt假定银行从历史成本会计转向公允价值会计会减少市场投资者与银行之间的信息不对称，并对采用公允价值会计后的银行投资行为、违约风险、投资价值和监管影响进行了实证研究，其研究结果表明，公允价值会计增加了银行资产的流动性，强化了银行负债的道德风险，并且如果负债率非常高的银行从历史成本转向公允价值，还会增加银行违约的概率，从而减少社会福利［18］。

(7)公允价值会计的企业应对行为

公允价值会计的运用不仅会影响所涉及公司的会计行为，也还会影响所涉及公司的投资、融资及股利分配等财务行为变化。Beatty检验了美国银行试图减少报告权益的波动性而做出的努力，其研究结果表明：在SFAS 115实施期间银行所持的证券投资比例下降且期限缩短，同时当银行的平均杠杆率和权益平均回报率下降时，其归为可供出售类的证券比例也会下降，这些都说明了银行对采用SFAS 115所引起的银行权益波动的担忧，从而导致了银行投资组合管理实务的变化［19］。

(8)公允价值会计的顺周期效应

顺周期效应的实证研究在经济学和金融学领域可谓汗牛充栋，但在会计学中，关于公允价值会计顺周期效应的实证研究实属凤毛麟角。迄今为止，仅国际货币基金组织在2008年所发布的《全球金融稳定报告》中为公允价值会计的顺周期效应研究提供了宝贵的实证经验，其对五家美国和欧洲大型银行集团的模拟研究结果表明：无论是对全部还是部分金融资产和金融负债按公允价值计量，都会在正常、低估和高峰三种不同的经济周期引起银行净资产的大幅波动。

2.3 国外研究述评

分析上述理论和实证研究的国外文献，我们不难发现：有关公允价值会计的理论和实证研究虽然已开始回答公允价值会计准则实施后资本市场和企业的行为变化，对公允价值会计的经济后果研究也进行了大量的理论推断和实证研究，但均未上升到是否影响企业价值、是否影响相关各方的利益分配以及是否影响社会资源的有效配置这一经济后果高度，并且也未严格把握公允价值会计运用、企业和市场的行为变化和经济后果这一严密的逻辑递进关系，同时也在很大程度上忽略了转型经济国家的固有特征，因而其研究成果不能达到解释、预测和规范当今转型经济国家会计准则制定、企业和市场行为的政府监管等目的。

3 国内研究文献述评

自我国财政部于1998年颁布《企业会计准则——债务重组》并首次采用公允价值计量属性以来，直到2006年新会计准则颁布之前的8年时间里，公允价值会计问题也一直是我国学者，特别是实务工作者讨论的热门话题，其间的理论研究主要集中在以下几个方面：（1）国外公允价值会计准则及研究的介绍、评析与比较；（2）公允价值会计应用的理论基础；（3）我国公允价值会计应用的战略意义、影响及特征等。2006年我国新会计准则的颁布实施，特别是2008年美国金融危机的爆发及其对公允价值会计的质疑，在我国学术界也掀起了一股讨论公允价值会计经济后果的理论研究热潮，在此期间的研究内容主要包括：公允价值会计的作用与经济后果；公允价值会计与顺周期效应的关系；应对顺周期效应的对策建议。

与理论研究形成鲜明对比的是，我国有关公允价值会计的实证研究却是屈指可数。其中具有代表性的研究文献主要有：刘斌、罗楠发现牛市中公允价值准则的采用会提高市场同步性（即推动市场整体上涨），而熊市中两者关系不显著［20］；王跃堂证实了我国A股上市公司长期资产减值准备的提取是公允价值体现而非盈余管理行为［21］；邓传洲、张烨、刘斌分别证实了我国B股上市公司、香港H股上市公司和A股上市公司采用公允价值计量和披露的价值相关性［22~24］；朱凯证实了会计信息披露能提高公允价值会计的价值相关性

［25］；郑鸣运用美国房价指数（HPI）和S&P500指数并通过实证检验，证实了公允价值会计具有内生的共振效应，从而加剧了市场波动［26］；徐经长揭示了上市公司对公允价值变动损益存在“重奖轻罚”现象［27］。

分析国内研究文献，我们发现：有关公允价值会计的国内研究还很不完善，对于我国转型经济时期公允价值会计准则实施后的企业和市场行为异化研究才刚刚起步；关于公允价值会计对企业价值、对相关各方的利益分配以及对社会资源配置的影响机理研究更是我国财务理论和会计理论研究领域的一大空白，当然更谈不上建立在理论分析和实证检验结果之上的，富有针对性的准则完善措施和行为规范对策。由此看来，我国的公允价值会计研究还存在诸多富有价值但尚未开垦的“蓝海”（Blue Ocean）领域。

4 公允价值会计研究的新机遇——从黑箱到白箱

公允价值会计从开始发展到现在，经历了启用、推崇、质疑和反思几个阶段。在目前金融危机与公允价值争论尚未尘埃落定的反思时期，深度剖析公允价值会计在金融危机中所扮演的角色无疑会成为当下财务和会计学者的研究焦点。受国外公允价值会计准则采用时间的相机抉择行为、公允价值会计准则实施后的企业应对行为以及公允价值估计的随意性等会计行为研究文献和顺周期效应和传染效应等理论研究文献的直接启发，本文认为有必要联系企业和市场的行为变化来研究公允价值会计的经济后果，由此把会计准则制定的经济后果研究由“黑箱”变为“白箱”；同时，本文作者的这一研究设想也符合会计研究引入行为金融学思想和方法的最新潮流和研究范式。

针对目前行为金融理论的迅速发展和上文对公允价值会计研究的文献述评，本文认为时代已经赋予了中国财务和会计学者做出高质量研究成果的机遇。但同时我们也应该清醒地认识到：若仅仅停留在模仿西方已有的文献上进行研究，至多是用中国数据再炒一次“冷饭”，这种“拿来主义”和“麦当劳”式的快餐研究既缺乏有价值的理论创新，也无法触及到中国转型经济时期公允价值会计问题的关键。要想出产高质量的研究成果，我们还必须深入探讨和挖掘公允价值会计与中国现阶段转型经济固有特征的契合点，以探求中国式的原创性研究范式（Research Paradigm）。

本文认为，在当前国际金融危机和中国的转型经济环境下，公允价值与企业和市场行为异化的交互影响以及由此带来的一系列经济后果，将是中国公允价值研究最有可能取得突破性研究成果的“蓝海”领域。具体来看，其研究将包含由浅入深的以下三个层次：首先，转型经济特征对公允价值会计应用的影响机理研究，具体可包括：行业垄断价格和关联交易价格的公允性、可持续性、可预测性和可应用性，资源配置的政府管制、资本市场的政府监管对企业和市场定价机制的影响，产权法律保护薄弱、机构投资者市场操纵所造成的公允价值偏离等；其次，公允价值会计与企业和市场行为异化的相互影响机理研究，具体可包括：公允价值会计准则实施后企业的财务行为异化（如投融资行为异化，股利分配行为异化等）、会计行为异化（如盈余管理，利润操纵等）以及市场行为异化（如市场定价行为异化，市场监管断层等），并深入研究它们之间的逻辑关系、发生机理和影响因素等；最后是关于公允价值会计对企业价值、对契约各方的利益分配以及对有限社会资源合理配置的影响机理研究，具体可包括：公允价值会计准则实施后的企业价值变化、利益分配格局以及证券市场的资源配置效率等。

5 结论

本文希望通过以上的文献述评和研究展望，以勾勒出经金融危机洗礼前后国内外关于公允价值会计研究的大致轮廓和将来最有可能取得突破性研究成果的“蓝海”领域，以期对我国公允价值会计的未来研究起到抛砖引玉的作用。同时，作者也期待着有更多的具有原创意义、源于我国转型经济背景的公允价值研究成果的问世，为我国会计准则的完善和会计理论的发展做出重要的学术贡献。

参 考 文 献：

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会计实务下的公允价值论文范文第5篇

【摘 要】随着我国市场经济体制改革的不断深入，我国市场经济体制不断完善。财务会计作为经济市场的核心内容，其也在一定程度上得以发展的完善。在当前市场经济环境下，财务会计的发展中引入公允价值已成为必然趋势，这有利于更好的推动财务会计的发展，而且对于财务会计各项工作的完善具有极为重要的意义。文中从公允价值的主要特点入手，分析了公允价值在财务会会计应用中存在的问题，并进一步对公允价值在财务会计中应用提出了具体的建议。

【关键词】公允价值；财务会计；特点；市场经济；监督；信息质量

在市场经济环境下，对推动我国财务会计的发展起到了积极的作用。但在这种快速发展过程中，财务会计为了能够更好的与市场经济的发展速度相适应，则需要引入公允价值，并在此基础上针对自身的不足之处进行不断改进，确保财务会计更加真实和可靠，使其能够更好的为企业的发展提供优质的会计信息。

一、公允价值的主要特点

在将公允价值在财务会计中进行应用，我们需要深入的对公允价值的特点进行掌握，针对于公允价值的特点来合理对其应用进行设计，从而使其更好的发挥其作用。通常情况下，公允价值主要表现在以下几个方面：

1.公平自愿。公允价值首先要求的是在信息公开的情况下双方在公平自愿下进行交易，交易双方需要对市场和对方的相关信息进行完全了解，然后在自愿情况下进行交易。

2.持续经营。在公允价值下，需要交易双方的经营现状和未来发展都具有持续经营的趋势，任何一方都不存在破产的可能，从而满足公允价值的要求。

3.动态时点。公允价值另一个非常显著的特点就是在市场交易中由于处于时刻的变动状态下，所以需要具备动态时点，即表现价值的实时波动。

二、公允价值在财务会计应用中存在的问题

公允价值在我国财务会计中进行应用已经有较长的一段在较多不足，对我国财务会计的发展起到了十分积极的推动作用，但在应用过程中，还存在着一些不足之处，这些问题的存在在一定程度上对我国财务会计的发展带来了较大的制约作用，对我国财务会计公允价值的应用前景带来了较大的不利影响，所以需要对这些存在的问题进行深入分析，从而为公允价值在财务会计中进行应用创造一个良好的氛围。

1.在资本市场环境发展不完善

在公允价值应用过程中，对市场经济环境具有较高的要求，只有在具有一定成熟度的市场经济环境下，才能更好的实现公允价值的应用和推广。但对于当前我国市场经济环境来讲，其还在不断深入发展过程中，部分体制和制度还存在许多不完善的地方，整体发展现状并不是很理想，在发展过程中还存在着较多的制约因素，影响了市场经济环境的健全和完善，还无法满足公允价值应用过程中对环境的要求。

2.资产评估行业的发展对计量准确性具有一定的影响

在市场经济运行过程中，资产评估基本上在任何一个领域或是环节中都会涉及，对于市场经济的运行具有非常重要的意义。在公允价值应用过程中，资产评估也具有不可或缺性，而且在这个过程中对于资产评估的要求更高。但由于目前我国资产评估行业起步较晚，发展速度较慢，还无法实现良性、快速的发展，这必然会影响到公允价值中计量的准确性。

3.公允价值的应用也可能会给公司运作带来一定的漏洞

公允价值在企业财务会计中进行应用，对企业发展的作用是十分明显的，但其在应用过程中，也存在着一定的漏洞，特别是在当前我国会计从业人员素质和能力都普遍不高的情况下，公允价值的应用给企业进行盈余操纵提供了可能性。

三、公允价值在财务会计中应用的建议

1.健全市场经济体制

市场经济体制作为公允价值在财务会计中应用的重要基础，所以需要加快建立健全市场经济体制，完善相关法律法规，使其充分的发挥制约作用，有效的避免公允价值在财务会计应用过程中一些违规操作的发生。同时需要加强当前市场诚信建设工作，建立诚信体系，为市场的健康发展注入新的活力，从而有效的确保市场效益的科学性和合理性。

2.做好公允价值的理论研究

理论是实际应用的必要支撑，只有将理论研究透彻后才能将公允价值在财务会计应用中的作用更好的发挥出来，同时在应用过程中能够及时发现不足之处，利用相关理论的加以解决，从而有效的将公允价值更好的发挥出来。

3.加强对会计人员的培训

通过完善的培训机制，有效的提高会计人员的专业技能和职业素质，这样会计人员自身操作能力和道德修养提升后，才能在公允价值应用过程中避免出现利润操纵的可能性，降低違规操作和造假现象的发生。

4.加强公允价值应用的监督检查力度

当前市场环境还存在许多不健全的地方，在相对混乱的市场环境下，市场监管具有极为重要的意义，特别是在公允价值在财务会计应用过程中，监督更是发挥了极其重要的作用。通过加强监督检查的力度，可以有效的避免违法违规现象的发生，更好的体现出公允价值的优势。

5.提高财务会计信息的质量

财务会计信息是我国经济生活中颇为重要的一个主要方面，其真实性和准确性的要求一般说来是比较高的，而为了确保这一点的要求，需要在财务的报告和审计报告的过程中加强必要的审核，做好公允价值的披露和审计工作，保障公允价值的有效应用。

四、结束语

综上所述，在当前我国的财务会计事务处理过程中，公允价值的合理利用确实能够发挥较大的优势和作用，但是在具体的应用过程中却存在着诸多的问题，需要人们在今后的财务会计工作中进行处理和解决，只有真正使用好公允价值，才能够真正做好财务会计工作。

参考文献：

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[3]彭海燕.公允价值在新会计准则中具体运用分析[J].中国外资，2011（12）.

会计实务下的公允价值论文范文第6篇

摘要：公允价值是备受关注的一个计量属性。采用公允价值，一方面有助于会计信息的价值相关性的提高，另一方面也可能成为上市公司盈余管理或操纵的工具，从而使得会计信息的可靠性降低。以我国2006年会计准则重新引入公允价值计量属性为研究背景，从会计盈余质量的研究视角，考察了公允价值计量是否对会计信息可靠性产生影响，以此来评价新会计准则的实施效果。研究发现，基于使用修正的DD模型计算得出的2002-2012年间的我国上市公司的盈余质量，11年间我国上市公司会计信息的可靠性并未发生显著变化。即在2006年准则修订后重新引入公允价值计量属性，并没有对我国企业会计信息的可靠性产生显著影响。

关键词：盈余质量；会计信息；公允价值；可靠性

会计理论研究的起点是关于会计目标的研究。会计目标决定了在财务会计中会计要素计量属性的选择。目前会计界主要有受托责任观和决策有用观2个不同的关于会计目标的观点。受托责任观认为会计的目标就是向资源的提供者报告资源受托经营的情况，强调会计信息的客观可靠性重于相关行，因此要求采用历史成本计量模式。决策有用观则认为会计的目标是向投资者等相关信息使用者提供有利于其进行合理判断并作出决策的会计信息。相较于受托责任观，决策有用观更强调会计信息的有用性和相关性，在会计处理上鼓励包括公允价值在内的多种计量属性的使用。会计信息的相关性和可靠性之间并不是互斥的关系，二者之间是对立和统一的，信息使用者据以作出合理决策的信息只有客观可靠才能被认为是相关信息，而客观可靠的信息也只有与决策相关才具有真正的价值；但是，相关性的灵魂是及时性，企业为了追求会计信息的及时性，可能会在未获取经济事项发生或完成的原始凭证等客观依据之前通过预测、估计等职业判断进行会计处理，势必会损害会计信息的可靠性。20世纪70年代以来，信息使用者对提高会计信息相关性的的呼声越来越高。各国会计准则制定者对相关性和可靠性发生矛盾时的取舍关系持有不同的态度。美国会计准则委员会（FASB）在《财务会计概念公告第2号》中，采用了决策有用关的会计目标，倾向于优先考虑相关性；而英国会计准则理事会（ASB）则通过《财务报告原则若干问题的解答》，在解答如果相关性和可靠性出现矛盾应该如何取舍的问题时，认为“在具有可靠性的项目中选取最相关的”是最合适的。

完善的市场是采用公允价值这种会计计量属性的前提，需要对包括未来经济收益或损失的或然可能性在内的等所有不确定的因素进行综合考虑后，作出合理的职业判断和会计估计。因此，公允价值注重会计信息的相关性，体现了决策有用观的会计目标。由于会计界从未就会计目标达成一致意见，公允价值从其产生之日就备受争议。在会计的发展历史上，公允价值计量属性的存废争论几乎伴随着每一次经济环境的巨大变动，尤其是2007年底由美国次贷危机所引发的全球金融危机，令公允价值备受责难，几乎成为造成金融危机的“替罪羊”。虽然经过美国证券交易委员会（SEC）长达90天的调查之后，还了公允价值一个公道，仍然对公允价值会计给予了坚定支持，指出公允价值本身无罪，相关的《公允价值计量》准则需要改进而非暂停使用。但是关于公允价值的争议和讨论并未就此停息，公允价值的理论及其反映的会计信息的相关性和可靠性等实施效果，不仅是会计学者们研究的重点，也是备受社会和政界关注的重点。

伴随着我国会计制度的改革和完善，我国于1998年在《非货币性交易》和《债务重组》两项具体准则中首次在计量属性中应用了公允价值，但其后经历了退出（2001年修订《债务重组》和《非货币性交易》两项准则后，不再采用公允价值）——重新引人（2006年颁布的38项会计准则体系中，其中17个准则中有条件地采用公允价值）的一波三折的历程。公允价值在我国会计准则中的曲折历程，也体现了我国会计准则制定者对于会计目标的选择即在会计信息相关性和可靠性之间不同程度的权衡。而且，我国直到2014年2月才颁布了规范公允价值计量和披露的第39号具体企业会计准则《公允价值计量》，在此之前，企业会计准则体系中关于公允价值计量的相关会计处理规定分散在多项会计准则中，对于如何取得公允价值，如何确定其可靠性，并没有明确的规定和指南。因此，会计界的学者以及社会上投资者等担心我国的不健康市场环境和不成熟发展阶段，会导致公允价值成为上市公司的利润调节工具，造成企业报表上的经营业绩的波动，从而降低会计信息的可靠性。从2007年开始，我国上市公司执行重新引入公允价值的2006版企业会计准则已有7年，会计信息的可靠性是否受到了公允价值计量属性应用的影响对此，本文将着眼于会计信息的可靠性这一质量要求，考察我国将公允价值计量属性重新引入到企业会计准则后的实施效果，以期对我国公允价值在我国的应用以及会计准则的完善及与国际准则的进一步趋同提供数据支持。

1.研究文献回顾

根据我国企业会计准则中的定义，所谓公允价值，就是在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿达成的资产交换或债务清偿的金额。国内外学者主要对公允价值计量的后果进行了广泛的理论研究和实证检验，即研究会计信息的相关性和可靠性是否因为公允价值的应用而受到影响。

从理论上讲，相较于会计上广泛使用的历史成本等计量属性，由于公允价值是以市场定价为基础，公允价值能更准确地体现资产和负债等会计要素的现时价值，从而能更真实地反映财务状况和经营成果、提高会计信息的相关性。国外的经验证据也表明，在采用国际会计准则后，公允价值会计信息普遍具有增量的价值相关性，会计信息对股价的解释能力显著增强，会计信息的价值相关性有所提高。但是由于所使用的研究方法、以及对样本选取的范围和时间等方面各有不同，国内学者对公允价值应用的后果并没有取得一致的研究结论。一些学者取得了与国外学者一致的研究结果，认为公允价值在中国上市公司的会计信息中也具有价值相关性，中国上市公司会计盈余的价值相关性在公允价值应用后被显著提高了，在2007年使用公允价值计量后提高了当年金融保险行业会计盈余的价值相关性，公允价值计量能为财务报表的使用者提供增量的价值相关性信息。另一些学者的研究成果则证实公允价值并未带来预期的价值相关性，并且上市公司在使用改革后的新企业会计准则后的盈余质量甚至低于之前使用改革前的旧企业会计准则时的盈余质量。

对采用公允价值计量持反对意见的学者认为，相较于传统的注重客观性和可验证性的历史成本计量属性所反映的会计信息，应用公允价值计量属性后的会计信息中包含了更多管理层的专业判断以及更多的不确定性，会计信息的相关性虽让能有所提高，相应地降低了可靠性。Benston的研究发现采用国际会计准则之后会降低盈余质量，从而降低了会计信息的可靠性。由于公允价值计量属性所带来的会计信息不可验证性，Dechow等和Remanna等认为公允价值会计准则为管理层提供了较大的自由裁量权，将增加经理人操控财务报表、进行盈余管理的机会。王玉涛等研究发现，从开始实施2006年版的新会计准则起，公司的管理层就为其保留了在未来调控会计盈余的空间。叶建芳等的实证研究表明上市公司存在利用金融工具分类进行盈余平滑的现象。张先治等的研究也表明，公允价值计量属性在我国企业会计准则中的应用，一定程度上降低了我国上市公司会计信息的可靠性。

由此可见，公允价值计量属性的应用，对会计信息相关性及可靠性的影响究竟如何，国内外学者并没有获得一致的结论。在我国资本市场30余年的发展历程中，先后出现了深原野、琼民源、蓝田股份、万福生科等影响巨大的财务造假案，上市公司会计信息的可靠性一直深受信息使用者的质疑。究竟是如上述的国内学者研究结论表明的那样，是公允价值计量给了上市公司操控利润的空间导致了会计信息可靠性的降低，还是因为公允价值计量并未提高我国上市公司的会计信息可靠性。本文着眼于会计信息可靠性，以我国上市公司为研究对象，以2002和2006年这2个我国会计准则中剔除和重新引入公允价值计量属性的时间为节点，研究2002年至2012年间在会计信息可靠性的变化情况。

2.理论分析和研究假说

尽管与国际会计准则相比，我国财政部在制定会计准则时充分地考虑了我国的国情，对于公允价值的使用，采取了更为谨慎的态度。但是为了实现与国际会计准则实质趋同，以及我国极力争取国际社会对我国“完全市场经济地位”承认工作的需要，在我国已发布的41个具体准则中涉及公允价值的准则有18个，比率为44%，包括新颁布的专门规范公允价值计量和披露的39号准则《公允价值计量》，以及另外17个具体准则不同程度地突破了成本计量的传统模式、有条件地运用了公允价值会计计量属性。比如金融工具的相关4个具体准则、债务重组准则、非货币性交易准则、企业合并准则、投资性房地产准则等。

根据我国《公允价值计量》准则，企业应当将公允价值计量所使用的输入值划分为3个层次。第一层次输入值是在计量日能够取得的相同资产或负债在活跃市场上未经调整的报价。活跃市场指的是相关资产或负债的交易量和交易频率足以持续提供定价信息的市场。第二层次输入值是除第一层次输入值外相关资产或负债直接或间接可观察的输入值。第三层次输入值是相关资产或负债的不可观察输入值。会计准则对于3个层次的顺序选择的规定是：首先使用第一层次输入值，其次使用第二层次输人值，最后使用第三层次输入值。第一层次输入值为公允价值提供了最可靠的证据。在所有情况下，企业只要能够获得相同资产或负债在活跃市场上的报价，就应当不加调整地直接应用该报价；企业在使用第二层次输入值对相关资产或负债进行公允价值计量时，应当根据该资产或负债的特征进行调整；企业只有在相关资产或负债不存在市场活动或者市场活动很少导致相关可观察输入值无法取得或取得不切实可行的情况下，才能使用第三层次输入值，即不可观察输入值。简单来说，就是存在活跃市场的，采用市场价格作为其公允价值；不存在活跃市场，参考相似资产或负债的市场价格确定其公允价值；前2条都无法满足的，采用估值技术确定公允价值。

当前，我国除了资本市场能为金融资产和金融负责提供较为活跃的市场外，并不具备活跃的资产或负债市场，其他非金融资产和负债等更多需要采用第二层次输入值甚至第三层次输入值确定公允价值。第二层次输入值需要调整，第三层次输入值需要估值技术，这些都涉及到职业判断和估计，从而为利润操纵提供了一定的空间，损害了盈余等会计信息的可靠性。结合文献回顾和上述的分析，本文提出如下待验证的研究假说：

H：会计准则在引入公允价值计量属性后，我国上市公司会计信息的可靠性会出现降低。

3.研究设计

3.1变量设定

3.1.1可靠性的度量

国际会计准则从技术、立场和结果3个维度来对会计信息的可靠性进行判别的：在技术上没有发生重要错误；在提供会计信息的立场上没有偏向，保持客观中立；应该如实反映其拟反映或应反映的会计信息给使用者，保证在结果上的真实性。3个维度中，结果的真实性是会计信息可靠性的核心质量标志。由于对各会计要素的确认和计量中不管是技术上的错误还是立场和结果上的偏差，以及公司管理层在会计核算过程中的各种操控行为，最终都会集中体现在盈余的结果上。而且，盈余是一种最重要、最综合、投资者最为关心的信息，因此，盈余的可靠性程度可以反映会计信息的可靠性。

由于在权责发生制下，经营性盈余等于经营活动产生的现金净流量与总应计项目之和，其中，经营活动现金流量一般被认为是会计信息中可靠性最高的，应计项目则是按照权责发生制核算的尚未转化为现金流的那一部分，可能与盈余管理或利润操纵甚至舞弊有关系，因此可以用总应计项目的质量作为盈余质量指标。目前一般将如下2种指标广泛地作为盈余质量指标：1）采用DD模型（Dechow和Dichev，2002）回归计算出的残差；2）采用修正的Jones模型回归计算出的残差。但利用DD模型回归出的残差，只是对流动性应计的评估错误的一种衡量；而修正Jones模型更多地反映基于管理者有一定意图的盈余管理，而不能对无意图的计量错误等进行很好的计量2006。所以，本文借鉴McNichols在DD模型和修正的Jones模型基础上提出的修正的DD模型，即以横截面DD模型为基础，加入修正的Jones模型中的基本变量——销售变动额和固定资产。用该模型计量的应计质量来衡量盈余信息的可靠性，并作为会计信息可靠性的代理变量。

修正的DD模型如下：

3.2数据选择

为了分析公允价值重新引入对会计信息可靠性的影响，本文以会计准则变革为节点，即以2007年为节点，比较引入前和引入后的会计信息可靠性的变化。根据上述的修正的DD模型，计算应计质量需要使用连续五年的各年残差值，而年度残差值的计算同时又包括了当年和前后各一年的现金流的数据，因此，要求样本公司至少具有6年的连续财务数据。如2012年的盈余质量值是通过对2008-2013年的数据进行处理获取的，2002年的盈余质量值通过1998-2003年的数据进行处理得到，所以，样本公司还必须是在该期间持续经营的公司。由于我国现金流量表是1998年才开始要求编制的，能获取现金流量信息最早的期间就是1998年，因此，本文选取1998-2013年做为样本选取区间，实际研究期间为2002-2012年。

此外，在样本选取的过程中，剔除了以下公司：1）金融类公司；2）ST、PT公司；3）同时发行B股或H股的样本公司；4）财务数据异常的公司；5）财务数据不完整的公司。最后筛选出9952个样本数据。本文进行实证研究所需要的数据主要来自于CCER中国经济金融数据库和SMAR国泰安数据库系统，采用SPSS17.0进行数据处理。

4.实证结果及分析

通过上述修正的DD模型，可以计算出2002-2012年每一年的样本公司应计质量AQ值，进而衡量会计信息的可靠性。对AQ进行描述性统计的结果，如表1所示。

从表1中各年AQ值描述性统计可以看出，在这11年中，无论是从均值还是从中位数看，AQ各项描述性指标都没有显著变化，这意味着在引入公允价值计量属性之后，会计信息的可靠性并没有降低。

为了进一步验证引入公允价值计量属性前后的样本公司的可靠性是否有显著地差异，我们以重新引入公允价值的新会计准则的执行时间为节点，将所计算得出的AQ值分为2002-2006年、以及2007-2012年2组数据，并对这2组数据进行了2相关样本的非参数检验。经过威尔柯克森符号等级检验（Wilcoxon-Signed-Test）和符号检验（Sign-Test），2种检验方法计算的P值均大于0.05，这再次表明在引入公允价值计量前后样本公司会计信息的可靠性之间不存在显著差异。实证检验的结果与原待验证的假说相反，之所以出现这种结果，究其原因，可能是因为我国上市公司在使用公允价值计量属性的问题上，持有谨慎态度，绝大多数上市公司都只是对存在活跃市场的金融工具的会计核算采用公允价值，减少了主观判断，会计信息具有可验证性，从而保证了会计信息的可靠性。

据此，得出本文的研究结论：我国会计准则中重新有条件地引入公允价值计量属性后并未因存在主观判断而降低上市公司财务报告的可靠性。这是会计信息使用者最关心的问题，同时也是会计准则制定者在制定准则过程中最关心的问题，尤其是在我国曾因公允价值的不当应用而导致财务报告普遍存在问题的背景下，准则制定者更关注再次引入公允价值计量属性是否会重蹈覆辙。从会计盈余质量的角度对引入公允价值后新会计准则的实施效果进行的检验，可以为准则制定者在未来提高会计信息相关性的同时确保会计信息的可靠性，最终提高会计信息的决策有用性等方面提供可靠的经验证据。