非审计服务业务研究论文范文

非审计服务业务研究论文范文第1篇

摘要：本文对2006年我国1456家上市公司财务报表审计中出具的非标准审计意见审计报告进行了研究，结果发现：公司可持续经营能力存在的重大不确定性；会计师事务所和注册会计师规避审计风险；投资者和社会公众对高质量审计报告的需求增加；完善资本市场的要求。在此基础上提出了完善上市公司审计报告的措施：充分考虑审计报告意见的类型，增加否定意见审计报告；提高审计报告的撰写水平；持续的关注审计风险；重视审计报告日后的重大期后事项。

关键词：上市公司　财务报表审计　审计意见　非标准意见审计报告

一、财务报表审计目标及审计意见类别

(一)财务报表审计目标　财务报表审计的目标是注册会计师通过执行审计工作，对财务报表的两方面发表审计意见：财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，包括判断选择和运用的会计政策是否符合适用的会计准则和相关会计制度，并适用于被审计单位的具体情况，管理层作出的会计估计是否合理，财务报表反映的信息是否具有相关性、可靠性、可比性和可理解性，财务报表是否作出充分披露，使财务报表使用者能够理解重大交易和事项对被审计单位财务状况、经营成果和现金流量的影响；财务报表是否在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。包括经营管理层调整后的财务报表是否与注册会计师对被审计单位及其环境的了解一致；财务报表的列报、结构和内容是否合理；财务报表是否真实反映了交易和事项的经济实质。注册会计师通过审计报告对已审计单位的财务报表发表审计意见，审计报告指注册会计师根据中国注册会计师审计准则的规定，在实施审计工作的基础上对被审计单位财务报表发表审计意见的书面文件。

(二)审计意见类型　注册会计师通过审计报告对被审计单位的财务报表审计意见的类型主要有以下几种：(1)标准意见。注册会计师如果认为被审计单位的财务报表符合以下条件就应当出具无保留意见审计报告，且不附加说明段、强调事项段或任何修饰性用语时，则该报告就称为标准意见审计报告。即财务报表已经按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量；注册会计师已经按照中国注册会计师审计准则的规定计划和实施审计工作，在审计过程中未受到限制。标准意见审计报告一般包括三部分：管理层对财务报表的责任；注册会计师的责任；审计意见。(2)非标准意见。非标准意见审计报告指标准意见审计报告以外的其他审计报告，包括带强调事项段的无保留意见审计报告和非无保留意见审计报告(指保留意见、无法表示意见、否定意见审计报告)。强调事项段的无保留意见。指无保留意见审计报告意见段后增加对重大事项予以强调的段落，强调事项主要是存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况和存在可能对财务报表产生重大影响的不确定事项，除这两种强调事项外，注册会计师不应在审计报告的审计意见段之后增加强调事项段或任何解释性段落，以免财务报表使用者产生误解，强调事项段仅用于提醒财务报表使用者关注，并不影响已发表的审计意见。保留意见。如果注册会计师认为财务报表整体是公允的，但存在下列情况，则可出具保留意见审计报告。会计政策的选用、会计估计的作出或财务报表的披露不符合适用的会计准则和相关会计制度的规定，虽影响重大，但不至于出具否定意见的审计报告；因审计范围受到限制，不能获取充分适当的审计证据，虽影响重大，但不至于出具无法表示意见的审计报告。在审计意见段之前和注册会计师责任段之后增加说明段，清楚地说明导致所发表保留意见的所有原因，并在可能的情况下，指出其对财务报表的影响程度。无法表示意见。如果注册会计师在执行审计中，审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，不能获取充分适当的审计证据，以至于无法对财务报表发表审计意见，注册会计师应当出具无法表示意见的审计报告。当出具无法表示意见审计报告时，注册会计师要在审计报告中删掉注册会计师的责任段，直接发表导致无法表示意见的事项，并在可能的情况下，说明其对财务报表的影响程度。审计报告主要包括三部分：管理层对财务报表的责任；导致无法表示意见的事项；审计意见。否定意见。如果注册会计师在执行审计中，认为财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量，注册会计师应出具否定意见审计报告。审计报告主要包括四部分：管理层对财务报表的责任；注册会计师的责任；导致否定意见的事项；审计意见。

二、出具非标准审计意见上市公司分析

(一)强调事项段的无保留意见　主要包括：(1)强调非持续经营：如上海鼎立科技发展(集团)股份有限公司的审计报告中，深圳大华天成会计师事务所对其营运资金为负36014万元，资产负债率94.46％，银行借款余额56776万元，其中逾期借款33986万元。(2)强调长期投资不确定：如利安达信隆会计师事务所对深圳世纪星源股份有限公司的肇庆项目60344万元投资，未来经营由于合作方问题存在不确定性。(3)强调经营亏损：如深圳市鹏城会计师事务所对深圳市赛格达声股份有限公司经营亏损9152万元。净资产负数1050万元，借款46695万元已逾期，涉及诉讼本息金额49079万元。深圳大华天成会计师事务所对山东万杰高科技股份有限公司出具的审计报告提请投资者关注其2005、2006年连续亏损的情况，经营状况和财务状况严重恶化，难以偿还到期的各项债务。(4)强调或有事项：如深圳南方民和会计师事务所对深圳市深信泰丰(集团)股份有限公司出具的存在重大或有损失的审计报告。难以偿还即将到期及逾期的债务，所持股权已被冻结及大部分实物资产被查封或被抵押及拍卖；部分子公司被提前终止主要经营用地的租赁约定；资不抵债49112.80万元。(5)强调关联方重大不确定交易：如中审会计师事务所对湖南嘉瑞新材料股份有限公司出具的审计报告中提出关联方偿债资产中拥有的张家界旅游开发股份有限公司股份及湖南亚华控股集团股份有限公司股份已分别用于抵押担保，并为关联方提供巨额担保、诉讼产生较大的或有风险。如中信证券股份有限公司的审计报告中强调中信证券股份有限公司控股子公司中信建投证券有限责任公司与华夏证券股份有限公司重组中，子公司所投入的资产收购资金275150万元，其中已收回13518万元，余下的“其他应收款—华夏证券”金额的收回取决于华夏证券清算组对需收购的客户证券交易结算资金及个人债权的甄别确认工作及证券投资者保护基金收购工作的进度及结果。(6)强调或有诉讼：深圳鹏城会计师事务所对东北电气发展股份有限公司与沈阳高压开关有限责任公司的出资纠纷引起的国家开发银行的诉讼案件的披露。(7)强调资产的不确定性：如安永大华会计师事务所对上海贝岭股份有限公司的审计报告中强调该公司存于健桥证券股份有限公司的证券交易款4890万元由于公司处于行政清理，交易款的收回取决于其行政清理的进度和结果。(8)强调重大会计差错更正。如深圳市鹏城会计师事务所对柳州

两面针股份有限公司出具的审计报告中强调2003年虚计销售利润6467万元，导致2005年年初未分配利润减少8207万元，累计挂账广告支出调整2005年年初未分配利润22065万元和2005年度净利润4468万元，共计减少2005年年末留存收益26533万元。

(二)保留意见　具体包括：(1)标准保留意见审计报告。注册会计师在审计报告中提出了导致保留意见的审计事项。如深圳大华天诚会计师事务所对广东科龙电器股份有限公司的审计报告中披露导致保留意见的事项有：公司对格林柯尔系公司及特定第三方公司应收账款余额6.51亿元，并计提坏账准备3.64亿元，无法采取适当审计程序，对应收账款的计价是否合理、坏账准备计提是否合理作出判断。2005年计算主营业务成本采用年末产成品盘点数量和加权产成品采购单价计算年末库存，倒推出2005年主营业务成本，该处理方法不影响2005年存货余额的认定，但由于存货控制系统的不可靠，无法判断倒推出的主营业务成本是否全部属于2005年主营业务成本，并在2005年财务报表审计中对2005年主营业务成本提出了保留审计意见，但2006年公司仍未采取适当的方法予以更正，并追溯调整2005年度的主营业务成本，该事项不影响2006年度利润及利润分配表及2006年度的现金流量表的认定。(2)非标准保留意见审计报告。指注册会计师在审计报告中不但提出了导致保留意见的审计事项，并且在审计意见段后面附强调事项段，以提请投资者关注企业的可能影响企业未来经营的重大事项。如武汉众环会计师事务所在审计深圳市物业发展(集团)股份有限公司的审计报告中，在保留意见事项中披露企业调整短期投资的重大会计差错，影响期初资产总额和期末资产总额分别为1670万元和1925万元，占期初、期末资产总额的比例分别为0.92％和1.17％，但企业未提供充分的与调整相关的全部资料，注册会计师无法取得实施检查记录或文件以及其他审计程序以获取充分适当的审计证据。并且，注册会计师在最后的强调事项中强调了深物业对相关的海艺实业有限公司等买卖合同诉讼及应收深圳基永物业发展有限公司转让款14386万元，深物业分别计提了相应的合理的估计了损失4177万元。深圳中华自行车(集团)股份有限公司审计报告中的保留事项中披露企业破产和解程序尚未完成，债务存在不确定性。在强调事项段中提醒投资者企业负资产185813万元，已资不抵债，虽采取改善措施，但可能导致持续经营能力产生重大疑虑的或情况仍存在重大不确定性，可能使企业无法在正常的经营中变现资产、清偿债务。江苏公证会计师事务所对江苏申龙高科集团股份有限公司出具的审计报告中披露：控股子公司江阴赛生聚酯新材料有限公司尚未投产运营，于2006年度计提股权投资准备1722.08万元。受条件限制，未能取得证据证实股权投资准备的正确性。其拥有该控股子公司权益金额为14759万元。并在意见段后面披露强调事项至2006年13月31日止，公司对外担保金额为36673.23万元。占年末已审计净资产比例的95.77％。已购入土地使用权金额7786.51万元，产权手续尚未办理。而资产负债表未列报预计负债金额，即公司对已发生的对外担保根本没按照新会计准则的或有事项准则计提相应的预计负债，公司在财务报表附注中对或有事项进行必要的披露，只披露了被担保企业的名称及担保时限，虽然担保时间普遍是2006年至2007年或2008年，但对江阴赛生聚酯新材料有限公司的担保款为6673.23万元，而担保时间为2004年11月25日至2008年5月25日，正如审计报告披露该公司至2006年底尚未投入运营，是否证实了项目不顺利等，企业计提股权投资准备有可能是基于这一考虑。

(三)无法表示意见　深圳大华天成会计师事务所对广东盛润集团股份有限公司的审计报告中披露企业债务重组、经营重组正在进行中，企业按持续经营假设编制财务报表，注册会计师无法获取充分适当的审计证据以确证其能否有效改善公司的持续经营能力，无法判断公司按持续经营假设编制的财务报表是否适当。关联方交易的应收款项收回的不确定性。如江苏公证会计师事务所有限公司对远东实业股份有限公司的审计报告中提出无法取得充分适当审计证据的事项：应收关联方的款项常州亚东服装有限公司2064万元，已计提坏账准备1062万元，无法判断款项的可收回性及坏账准备计提的充分性。无形资产账面价值1430万元，计提无形资产减值准备188万元，无法判断无形资产减值准备的计提是否充分。天思保利投资管理公司回函远东公司控股子公司常州远东科技有限公司尚欠593.60万元，但常州远东科技有限公司账面未记录该笔业务，对业务的真实性和欠款金额的准确性无法认定。深圳大通实业股份有限公司审计报告中披露2006年亏损16470万元，净资产负9148万元，银行由于借款已到期未偿还而提起诉讼，公司由于对外大量担保涉及大量诉讼事项，主要资产处于查封、冻结状态，持续经营能力存在重大不确定性，注册会计师无法获取充分适当审计证据评价其按持续经营编制会计报表的合理性。公司分别计提应收账款和其他应收款的坏账准备216万元和10849万元，注册会计师无法采用函证、也无法采取替代审计程序对期末应收款项的可收回性获取充分适当的审计证据，亦无法确定期末计提坏账准备的公允性和合理性。公司披露对外担保为1.51亿，而中国证券监督管理委员会和政处罚决定书证监罚字(2006)12号文显示对外担保4.59亿。注册会计师无法实施满意的审计程序获取充分适当的审计证据确定公司对外担保事项披露的完整性。公司已于2007年5月由于2004、2005、2006三年连续亏损而暂停上市。

中和正信会计师事务所审计的四川东泰产业(控股)股份有限公司的审计报告中披露，东泰欠付中国信达资产管理公司成都办事处借款本息合计10306.42万元，未能收到回函，也无法实施替代审计程序，对债务的准确性无法获取充分适当的审计证据。东泰控股子公司浙江瑞森纸业有限公司主要资产已经拍卖，所有者权益已是负86.20万元，未纳入合并报表范围。持有的控股子公司芜湖东泰纸业有限公司的57.89％股权已于2007年1月10日进行了拍卖，不再持有实质性控制，故未纳入合并财务报表范围。逾期贷款本金10255.35万元和利息5786.53万元尚未偿还。年末股东权益负19527.29万元。注册会计师对东泰持续经营能力存在疑问，不能确定重大事项对财务报表整体影响程度，从而无法表示意见。2007年5月21日由于公司连续在2004、2005、2006三年亏损导致股票暂停上市。

北京立信会计师事务所对丹东化学纤维股份有限公司的审计报告中披露应收其大股东及关联方款项共计82471万元，并计提坏账准备27528万元，其中已询征未收到回函61605万元，应付大股东及其他关联方款项13875万元，已询征未收到回函13560万元。另外大股东因涉嫌非法占用资金，中国证监会沈阳稽查局已立案调查。逾期短期借款36105万元，银行承兑汇票等转为短期借

款已逾期1982万元，逾期长期借款6782万元。主要的固定资产和无形资产中的土地使用权已用于银行借款抵押。公司涉及诉讼案件金额62220万元，银行账户金额16万元已被法院或税务机关冻结。累计经营亏损62907万元，营运资金负73600万元，资产负债率96％。重大事项可能产生的影响非常重大和广泛，无法对会计财务发表审计意见。

岳华会计师事务所审计的上海华源股份有限公司的审计报告中披露公司控股子公司常州华源蕾迪斯有限公司被依法裁定破产，公司长期股权投资4877.47万元，其他应收款2445.33万元，提供银行借款担保人民币20843.40万元，美元3608.72万元，可能造成的损失无法获取充分适当的证据。无法获取充分适当的审计证据如坏账准备23305.89万元，固定资产减值准备12125.90万元。重大会计差错更正涉及2006年以前的长期股权投资无法获取充分适当的证据。连续三年亏损，股东权益负24145.41万元，累计未弥补亏损145441.26万元，营运资金负196851.94万元，银行借款总额246891.79万元，已逾期限105391.27万元。上述事项可能造成的影响非常重大和广泛，无法对财务报表发表审计意见。

武汉众环会计师事务所审计的广东华龙集团股份有限公司的审计报告中提出企业已累计亏损73714.34万元，股东权益为负36639.22万元，银行借款19020万元，逾期借款17320万元，对外担保17035万元，主要经营资产已经或即将进入拍卖程序，持续经营能力存在重大不确定性(企业未于2006年财务报表作出充分披露，亦未取得任何改善此状况的实质性计划或方案，无法对财务报表所依据的持续经营假设的合理性作出判断)对参股公司重庆中安房地产开发有限公司的长期股权投资余额4182.88万元，公司未提供相应财务资料，无法获取充分适当的审计证据。建筑物、构筑物、其他设备共计提减值准备3282.53万元，未提供资产可变现净值的相关资料，无法判断计提的减值准备的合理性。湖南长沙市中级人民法院(2006)长中民二初字第00001号民事判决书，判决华龙集团对湖南隆源置业有限公司所欠招商银行股份有限公司长沙分行借款本金1055万元及逾期利息1.63万元，共计1056.63万元承担连带清偿责任，公司未预计因承担连带清偿责任而导致的预计负债，无法判断预计负债的披露是否完整、准确及对财务报表产生的影响。经济事项和业务的会计处理不合法，如企业列支的一笔“管理费用——咨询服务费”120万元，实际上公司承认是向总经理赖增国的借款，并有借款协议，同时公司也出具了情况说明书说明借款用于支付相关费用的事实，但并无证据显示公司已发生这笔费用，注册会计师无法证实费用发生的真实性。公司发生的五套房地产转让事宜，由华龙集团转让给个人，转让款冲抵个人的工资，相关会计处理无任何依据，注册会计师无法获取充分适当的审计证据来对处置房屋价格的公允性及合规性发表意见。

三、非标准审计报告意见影响因素分析

(一)企业可持续经营能力的重大不确定性增加　可持续经营能力指企业经营活动在可预见的将来会继续下去，不计划也不必终止经营或破产清算，可以在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。持续经营假设是会计核算的四大假设之一，企业一般是以持续经营假设编制财务报表，如果企业持续经营能力存在很大问题，则意味着企业编制的财务报表不真实，应改用其他编制基础。带强调事项段的无保留意见的审计报告中，大部分强调事项是与企业可持续经营能力相关的；导致保留意见的事项中大部分也是与企业持续经营能力相关；至于无法表示意见的审计报告，则一般是对影响企业的重大事项无法收集到充分适当的审计证据，也无法对该重大事项对财务报表存在的可能重大影响作出判断，只能发表无法表示意见。由此可见，注册会计师已经认识到经营失败可能导致的审计失败，持续经营能力会导致投资者的巨大损失，所以对于已经连续几年亏损的sT上市公司，注册会计师会特别关注其持续经营能力。

(二)注册会计师规避审计风险的需要　2007年1月开始实施的《中国注册会计师鉴证业务基本准则》、《中国注册会计师审计准则》、《中国注册会计师审阅准则》、《中国注册会计师其他鉴证业务准则》、《中国注册会计师相关服务准则》、《会计师事务所质量控制准则》，简称中国注册会计师执业准则48项。新颁发的审计准则对审计风险提出了更为详细、严格的要求，出具了多个与审计风险评估相关的准则，如财务报表审计中对舞弊的考虑、了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险、财务报表审计中对法律法规的考虑、针对评估的重大错报风险实施的程序、持续经营等准则对可能存在的审计风险均提出了具体措施。审计风险是指财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。可接受审计风险的确定主要受会计师事务所对审计风险的态度、审计失败对会计师事务所可能造成的损失大小、被审计单位的业务规模等因素影响。上市公司财务报表的审计业务，是一种保证程度很高的鉴证业务，可接受的审计风险应足够低。审计风险取决于重大错报风险和检查风险。对于2006年上市公司财务报表的审计中，ST类公司面临股票暂停上市或终止上市的危机，有粉饰财务报表的需要，有可能通过虚增利润、虚增资产吸引投资者的关注，使股票价格上涨，以便于进行资产重组。所以被出具非标审计报告的149家上市公司中有103家属于ST上市公司，占69.13％，说明会计师事务所和注册会计师对ST上市公司的审计风险特别关注。注册会计师出具众多的带强调事项的无保留意见审计报告，旨在提请投资者关注公司的经营能力。并且，这与部分投资者热衷于购买ST股票有关，如果投资者购买了ST类企业的股票，但企业第二年破产，而注册会计师却未在审计报告中尽到提醒的义务，那么注册会计师和所属的会计师事务所很可能面临投资者的法律诉讼。

(三)投资者和社会公众对高质量审计报告的需求增加　我国上市公司的数量在不断增加，至2007年末已达到1733家，以后几年可能增至2500～3000家，发展成熟的股票市场已经是趋势。而资本市场的成熟不但需要证券监督委员会等国家监管机构，更需要社会监督机构——会计师事务所和注册会计师。注册会计师负有保证上市公司财务报表可信度的重大责任，投资者和社会公众对注册会计师的要求也更加苛刻，需要高质量审计报告的市场需求已开始形成。注册会计师出于生存及维护其职业声望的需要，也必须满足投资者需求。注册会计师要按照新准则的要求，进行合理的审计风险评估，确定合适的审计程序，发现企业存在的重大错报，出具高质量的审计报告。如果出具虚假审计报告不但影响投资者对注册会计师行业的信任，可能还会被取消执业资格。要增加投资者的信心，就必须响应市场需求，提供高质量的审计报告，让投资者在进行决策中更多地利用审计报告。

(四)资本市场完善的要求　我国目前正在进行经济的转轨，要建立有中国特色的社会主义市场经济，而市场经济需要成熟的资本市场。资本市场的完善需要良好的法律环境，使资本市场有序可循，需要注册会计师为资本市场的信息进行鉴证，为投资者利用

资本市场的信息提供可信度。未来我国资本市场将快速发展，更多的企业取得上市资格，在股票市场上融资，以满足企业资金的需要。注册会计师承担审计上市公司财务报表的责任，出具恰当的审计报告，对上市公司业绩进行独立评价，以确保上市公司的经营业绩是真实的，提高投资者对上市公司财务报表的信赖度，在完善资本市场中发挥重要作用。

四、完善上市公司审计报告的建议

(一)充分考虑审计报告意见的类型，增加否定意见审计报告　注册会计师在为2006年上市公司审计的财务报表的审计报告中，有149份非标准审计意见审计报告，包括85份强调事项无保留审计报告，35份保留意见审计报告，29份无法表示意见审计报告，但并未出具否定意见的审计报告。如果注册会计师在执行审计中，认为财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量，注册会计师应出具否定意见审计报告。前文所述的种种审计报告的导致非标准意见事项，有的事项已经影响到财务报表的合法性和公允性，相关的金额达到了几千万甚至上亿元，有的上市公司的财务报表虽然重大事项的金额不大，但却是极小的利润使其可以暂时摆脱退市的困境。笔者认为注册会计师在审计中，一定要特别关注高风险经营困难的上市公司，要充分利用审计报告发表恰当的审计意见，必要的时候要出具否定意见审计报告，揭露试图粉饰财务报表的上市公司。

(二)提高审计报告的撰写水平　《中国注册会计师审计准则第1502号——非标准审计报告》中对非标准审计报告的参考格式做出了相关的规定，主要也是为了规范非标准审计报告的内容，避免审计报告使用者误解审计报告，做出错误的投资决策，也更好地降低了注册会计师的审计风险。强调事项段是指注册会计师在审计意见段之后增加的对重大事项予以强调的段落，须同时符合两个条件：可能对财务报表产生重大影响，但被审计单位进行了恰当的会计处理，且在财务报告中作出充分披露；不影响注册会计师发表的审计意见。一般包括两类强调事项：可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况；存在可能对财务报表产生重大影响的不确定事项(持续经营问题除外)，并且强调事项不影响已发表的审计意见。笔者发现上市公司非标准意见审计报告中有个别会计师事务所的审计报告未按照审计准则的非标准审计报告的参考格式来撰写，如未明显地划分为：管理层对财务报表的责任段；注册会计师的责任段；导致非标准意见的段；审计意见段；强调事项段。准则规范非标准意见审计报告的目的就是让审计报告使用者对注册会计师的意见一目了然，但个别注册会计师未按照参考格式划分各种段落，尤其是导致非标准意见的事项未标明，只是在段落中说明导致非标准意见的事项的情况，但缺少“导致非标准意见的事项”标题，这样普通投资者难以看懂审计报告的意见。另外，不少注册会计师发表的保留意见审计报告中不但在审计意见段前面有导致保留意见的事项段，在审计意见段后面也增加了强调事项段，主要是强调持续经营能力的重大疑虑情况及存在可能对财务报表产生重大影响的不确定事项。笔者认为，对保留意见审计报告中增加强调事项段是不符合审计准则规定的，因为按准则规定，强调事项必须是被审计单位做出了恰当的会计处理且在财务报表作出充分披露，也不影响注册会计师发表的审计意见，但一些注册会计师发表的强调事项却是被审计单位并没有进行恰当会计处理，也未在财务报表作出充分披露，在这种情况下是不能出具保留意见审计报告的，只能出具无法表示意见审计报告，如果影响可能重大，应当出具否定意见审计报告，而不能出具模糊的保留意见。

(三)持续关注审计风险　审计风险指在鉴证对象信息存在重大错报的情况下，注册会计师提出不恰当结论的可能性，通常包括重大错报风险和检查风险，重大错报风险指鉴证对象信息在鉴证前存在重大错报的可能性，检查风险指某一鉴证对象存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报的可能性。注册会计师要有效地控制审计风险到可接受的范围内，就必须在审计计划阶段、审计实施阶段、审计报告阶段充分考虑各种审计事项对审计风险的影响，要持续不断的关注审计风险，当发现审计风险高于原先的估计，就必须采取必要的措施如扩大实质性程序或修改审计风险的估计水平等。

(四)重视审计报告日后的重大期后事项　当注册会计师在执行审计中，往往也对期后事项进行了相应审计，视期后事项是否为须调整财务报表的事项或不用调整财务报表而只需进行财务报表附注披露的事项。注册会计师在审计中会遇到三类期后事项：资产负债表日至审计报告日之间的期后事项；审计报告日至财务报表发表日之间的期后事项；财务报表发表日以后的期后事项。注册会计师对资产负债表日至财务报表发表日之间的期后事项往往比较重视，会采取相应的主动识别和被动识别审计程序，采取必要的措施建议被审计单位管理当局修改财务报表或增加财务报表附注的披露，或采取必要的公告措施，以使审计报告使用者知道重大的期后事项事实。在审计实务中，注册会计师还要面临一种期后事项导致的审计风险：即注册会计师对财务报表发表日后的重大期后事项可能会导致修改审计报告的事实，注册会计师应当考虑是否需要修改财务报表，并与管理层考虑，同时应根据具体情况采取适当措施。如果管理层修改了财务报表，注册会计师应根据具体情况实施必要的审计程序，复核管理层采取的措施能否确保所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况，并针对修改后的财务报表出具新的审计报告。新的审计报告应增加强调事项段，提请财务报表使用者注意财务报表附注中对修改原财务报表的原因的详细说明，以及注册会计师出具的原审计报告。如果管理层既没有采取必要的措施确保所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况，又没有在注册会计师认库需要修改的情况下修改财务报表，注册会计师应采取措施防止财务报表使用者信赖该审计报告，并将拟采取的措施通知治理层，采取的措施取决于自身的权利和义务以及征询的法律意见。而2006年度上市公司审计报告中，并没有注册会计师针对重大的期后事项修改审计报告或发表公告，提醒投资者关注企业风险。

(编辑　刘　姗)

非审计服务业务研究论文范文第2篇

摘 要：非现场审计对于商业银行发挥内部审计对风险防控的保障性作用和现代公司治理实践中的专业性作用至关重要。而目前非现场审计机制仍存在一些不合理不完善，其发挥的效能和运用并未引起足够重视，需要进一步更新理念、转变职能和创新模式，整体提升审计监督能力。

关键词：非现场审计 持续监测 风险评估 数据信息 分析工具

非现场审计是指建立在现代信息处理和传递方式基础上，审计人员通过连续地搜集被审对象业务经营管理的各种数据和资料，依据预定的程序和方法来分析、评价和监测被审对象的现状及发展趋势的一种远程审计方法。如何推进并完善非现场审计体系，大力推动非现场方法技术的创新，是内部审计未来提升履职能力的重中之重。

一、商业银行非现场审计工作机制面临的挑战

近年来各商业银行非现场审计工作机制逐步建立，信息平台不断完善，方法体系日益全面，人才队伍不断壮大。但由于受审计理念及技术手段等方面的制约，非现场审计并未充分体现了\"远程监督，精确制导，有效审计\"的特点，在工作实践中也面临诸多挑战。

（一）审计理念更新的挑战

由于受传统审计观念的影响，一些人对非现场审计工作的重要性认识不足，未能形成现场审计应建立在非现场审计基础上的现代审计理念。非现场审计需要较高的信息技术手段和数据提炼分析能力，因而一部分人思想上存在畏难情绪，工作上消极观望，给开展非现场审计工作带来很大的负面效应，直接影响到非现场数据信息的采集，导致审计涵盖面窄，手段单一，很难通过恰当的方式全面监测并及时发现经营管理中的薄弱环节。

（二）审计职能转变的挑战

根据国际内部注册审计师协会的定义，内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动，旨在增加价值和改善组织的运营。也就是说，内部审计具有确认和咨询两项职能，在公司治理、风险管理、内部控制三个领域中发挥着作用，目的在于增加价值、改善组织的运营、帮助组织实现目标。未来一个时期，商业银行在业务结构、资源布局、风险管理格局都面临着深刻变革和全面考验，许多业务将面临着走出去或重新整合，许多新产品将会研发投产，对内审工作而言，这其中有许多是未知的领域，面临更为复杂多变的新情况、新问题，工作职能发挥的空间非常大。但非现场审计作为内部审计未来提升履职能力的核心机制，目前在一些商业银行尚未建立起一套完整、科学、合理的管理办法和操作规程，因此不能从制度上明确非现场审计监督的对象、方法、范围和相关责任界定，对相关业务及高风险领域缺乏规范的监控，业务操作随意性较大，影响到非现场审计工作水平的提高。

（三）审计模式创新的挑战

各大商业银行未来转变发展方式，实现经营转型关键在于技术、服务、产品的创新与进步，这也是各行打造核心竞争力，保持领先优势的坚强保障。内部审计作为银行风险管控体系的重要组成部分，要实现对全行经营管理的有效监督与检查，就必须具备与之匹配的技术、服务与产品，甚至需要率先进行全面的创新实践，首先实现自身技术、服务和产品的领先进步，这样才能有效地提升履职能力和水平。而另一方面，多数商业银行内部审计目前尚处在账项审计和制度审计阶段，以现场审计为主，非现场审计应用尚不充分，风险导向审计模式运用较少，审计效果和效率有待进一步提高。

二、商业银行非现场审计的特点及其优势

随着信息技术被广泛应用于银行业务经营领域，必然引发一场深刻的管理革命，商业银行内部审计工作的重点将逐步转到审计分析方面来。不但审计人员面临着知识更新、技能提高的问题，审计部门也面临着工作职能转变的问题。因此，为了更好地适应新经济时代的要求和新时期自身职能的更高定位，内部审计的内容、手段以及方式方法也必须进行改革，非现场审计这一网络技术条件下内部审计的新形式，也就应运而生了。非现场审计是基于建立良好的数据和信息平台发展起来的，对于商业银行来说，其实就是数据经营，因为商业银行的所有业务均涉及数据，而这一点恰好为大力开展非现场审计提供了基础。非现场审计是现代信息处理和传递方式下迅速发展起来的一种审计监督方式，与现场审计相比具有全面性、时效性以及审计成本低、效率高和规范性强等方面的优势。

（一）提高审计全面性。非现场审计依托高科技手段， 通过远程调集所属机构的业务数据，进行持续监测，有助于全面把握分支机构和各项业务的风险程度和内控状况，克服了传统审计不能全面审计的弊端。非现场审计还提供与现场审计有关的数据和资料，使其事先能够及时了解审计对象各方面情况，有的放矢地安排工作计划，减少现场审计次数，缩短现场审计时间。

（二）增强审计时效性。非现场审计借助计算机和网络系统，连续不断地收集数据并及时发现问题，有助于将风险隐患消灭在萌芽状态，降低风险，减少损失，弥补了现场审计问题查找滞后的缺陷，填补了现场审计两次审计间隔期间审计对象的风险得不到监控的空白。同时，通过非现场审计分析，能够强化质量控制审计立项环节以确保其重要性、针对性和可行性，保证审计立项不偏离银行的经营目标，为增加价值服务。搞好审前调查以时时掌握审计对象不断变化的情况；加强与全行其他部门的信息交流，消除误解，以便编制出重点突出针对性强的审计方案，为实现组织目标共同努力。

（三）提升审计独立性。现场审计时，审计人员过多地依赖被审计单位所提供的数据，因此，提供数据的效率和质量直接影响到审计行为的实施效果。而非现场审计中，审计人员则借助于审计数据采集接口对被审计事项进行自由的调查取证，从而具有更大的灵活性和行为的独立性。此外，现场审计时，审计人员和被审计单位人员在工作中全过程接触，在涉及到敏感问题时，难免会受到各方面的干扰，影响到审计人员的独立判断。而在非现场审计模式下，审计人员与被审计单位人员处于物理上的不同地点，从环境上有利于加强审计人员的独立性。

（四）体现审计服务性。非现场审计通过对审计对象相关业务数据和资料的不间断调集、整理和分析，查找经营管理中存在的问题、疑点和异常，评价经营管理状况、内部控制状况和风险程度，为现场审计提供线索和资料，为有关业务领域相关决策提供依据和支持，为编制审计计划、安排审计资源提供支持，有效促进内部审计履职能力全面提升。

三、推进和完善非现场审计工作的对策

（一）建立完善非现场审计制度体系

为构建适应商业银行经营管理发展的非现场审计工作体系及确保非现场审计工作的顺利开展，发挥非现场审计\"远程监督、精确制导、有效审计\"的作用，首先我们要建立一套完善的制度体系：一是做好工作机制、信息平台、产品创新、团队建设等方面的基础管理制度建设；二是完善非现场审计技术应用规范、非现场产品体系管理规范、非现场信息系统应用规范等，实现非现场审计技术方法的标准化；三是明确非现场审计流程及报告规范，实现非现场审计工作的标准化。只有通过制度规范管理，才能为高效开展各项非现场审计活动提供有力保障，提升非现场审计的精度、深度和广度。

（二）搭建良好的非现场审计应用平台

首先，我们要有这么一个平台，可以实现全辖机构所有业务数据信息的自动采集、传输、存储、处理和调用，这是开展非现场审计工作的源泉；其次，我们要有这么一个平台，可以载入和调用我们事先设计好的非现场审计分析工具，这是开展非现场审计工作的手段。通过非现场审计应用平台，为开展非现场审计工作提供数据信息和分析工具，这是开展各项非现场审计活动的先决条件。

常用的非现场审计分析工具主要有指标和模型两大类，因此，我们一方面要持续关注业务发展和相关风险因素的最新变化，不断丰富完善、更新现有的指标库和模型库；另一方面要将经过实践检验有价值的指标和模型及时提取应用。结合目前商业银行非现场审计主要在审计项目、持续监测和风险评估等三大领域的应用，可将其产品分为三大类共同构成商业银行非现场审计产品体系，通过对相关业务流程及其风险环节、风险点的梳理和分析，相应建立以信息系统为支持、分析指标和模型为核心的审计项目、持续监测、风险评估三大审计应用平台，为三大领域的非现场审计活动的开展提供全面支持。同时，结合不同领域非现场审计活动的目标和特点，在应用审计分析工具方面可能有所侧重，对于审计项目更多的是应用筛选模型，对于持续监测在应用监测指标的基础上可以将固有的常态化筛选模型涵盖进来，而对于风险评估则更多的是应用评估模型或指标。

（三）提高非现场审计分析能力和价值

审计工作全过程包括审计设计、审计调查、审计整理、审计分析、审计预测和审计服务，审计分析是审计工作过程中的一个重要阶段，是对审计整理形成的条理化、系统化的审计资料，运用审计分析工具和分析方法进行分析研究，解决对审计研究对象的定性认识问题的工作，是审计工作过程中从定性认识到定量认识，再从定量认识到定性认识的决定性阶段。很多人错误将非现场审计理解为数据的筛选或比对，或是为现场审计抽取样本。殊不知，非现场审计在浩繁的数据中进行分析提炼是审计设计、确定现场审计重点的关键，因而非现场审计分析就显得尤为重要。

创造非现场审计分析价值要把握三个关键点，一是分析要独到，要善于提出问题，揭示问题和说明问题。二是分析立点要高，要善于从具体的事件中跳出来，要善于从全局、宏观的角度把握业务经营的趋势，进行具体的分析。三是分析要紧扣业务经营主题，要紧扣某一时期的经营重点，要紧扣经营者关注关心的重大问题。因为审计分析不是学术分析，不是理论分析，而是实务分析，因此它对很多问题的立足点是对问题的即期解决，而不是对问题期货式的解决。对于商业银行而言，它解决的问题更多的是当期的业务经营问题，而并非理论工作者所作出的一种理论推算出的问题，这样就决定了领导者在关注经营状况的时候，他更加关注当前要干什么，当前有哪些问题，当前我们需要做出哪些决策。所以说，一方面是一个领导者他拥有的信息量不同，他站的高度就必然会更高一些，他理解问题可能更全面一些，另一方面是我们所做出的分析资料是要为当期服务的，是为当期的业务经营活动服务的。这样两个方面就决定了我们在分析中必须紧扣业务分析的主题，必须紧扣我们某一个时期的经营重点，必须紧扣经营者、决策者关注和关心的重大问题。

（四）推进非现场审计和现场审计的融合

各大商业银行机构网点众多，业务交易处理浩繁复杂，没有一套覆盖全面、功能强大、远程监测、精确制导的检查与监督体系去发挥\"鹰眼\"和\"雷达\"作用，仅靠有限的人力进行现场检查，是无论如何难以适应未来业务发展需要的。因此，发展非现场检查监督为主导的审计检查模式，不仅要作为内部审计部门今后检查方式转型发展的任务和目标，而且应当作为全行检查监督方式转变的趋势和方向。这是很多商业银行董事会和监事会的共识，笔者所在的商业银行就提出\"实现审计项目开展方式由以现场审计为主向现场审计与非现场审计并重方向转变；实现非现场审计的应用领域由在境内机构运用为主向境内与境外机构运用并重的方向转变；实现非现场审计的运用模式由以审计项目运用为主向审计项目与持续监测运用并重的方向转变的\"三个转变\"，实现最大程度的非现场审计覆盖，整体提升审计监督能力。\"的目标。推进非现场审计和现场审计的融合，优化整合审计资源，可从以下几个方面着手。

一是采取项目管理法，督促项目主审人在审计方法上选择非现场审计手段。

对主要工作可以通过非现场解决的审计项目将由非现场审计人员通过数据分析处理、下发核查通知书、现场核实的方式解决，不再作为现场审计项目组织。对现场审计项目采取项目管理法，通过遴选审计方案的形式确定项目主审人。具体做法是：首先，让一般内审人员都可以参与某个项目审计方案的制定；其次，要求参与者通过非现场采集被检查对象的业务数据，发现被检查对象存在的问题、疑点和异常，评估被检查对象的风险状况，找出现场检查的线索和资料，有针对性地制定审计方案；再次是部门领导对各方案进行评审，以方案优劣并参考参与者实际工作能力确定主审人；最后由审计组长综合各审计方案，确定最终方案，在现场审计过程中，如有需要，可督促主审人在现场继续采用非现场审计手段。总之，无论非现场审计人员还是现场审计人员，都要善于利用非现场审计手段。

二是要求非现场审计人员利用现场核查，将非现场审计项目做精。

非现场审计有无可比拟的优势，但也无法对其存在的基础数据源的真实性加以确定，不能提供准确的实情和原因，更不能据此做审计定性。非现场的这些缺陷需要由各行报送资料和现场核查来弥补。开展非现场定期监测项目以及专项审计，非现场审计人员应利用现场检查的方式和技巧，对非现场发现的问题进行核查，能够在现场洞察一些业务内控管理上存在的盲点和薄弱环节，并根据现场检查结果，修改非现场审计模型及方案，提高非现场检查的准确性并引向深入，挖掘内控管理的规律性问题和引起高层管理者关注的问题，深层次提炼，向高层管理者提示风险、分析风险，并提出有价值的管理建议。

三是推进非现场定期监测，有效利用各二级分行现场检查结果。

对于商业银行而言，内控合规部门的合规性检查应区别于内部审计局低频率的专项审计，突出其常规性和业务全覆盖，强调过程控制，通过非现场日常监测，加强对合规风险以及操作风险的识别和控制。对屡查屡犯及可能对银行造成重大风险损失的业务，建立非现场监测模型，按季或按月定期监测。通过对多项业务进行连续性监测，诸如信贷资金非正常回流（受托支付后资金又划转回借款人账户）等一些疑点将被列入监测范围。定期监测工作量大，内部审计部门可改变现行检查模式，通过下发检查通知文件，要求各二级分行相关部门组织本行人员，根据按季监测所提出的数据排查清单和审计建议书，逐笔检查，上级部门再根据各行检查结果和非现场监测掌握数据情况，选择一些分行进行现场检查，评价各行现场检查质量，有效利用各行现场检查结果。

参考文献：

[1]张国印：《对加强内部审计质量控制的认识》载《管理世界》2006年第2期

[2]李振选、程美英：《内部审计质量控制系统的构建》载《中国乡镇企业会计》2009年第11期

[3]《商业银行非现场审计》课题研究组编《商业银行非现场审计》 ，中国金融出版社 2010版

[4]王会金、王素梅：《非现场审计 ：背景、机遇和挑战》载《中国内部审计》2006年第3期

非审计服务业务研究论文范文第3篇

非融资性担保公司目前在国内大多主要做资金过桥及短期借贷业务，就是俗称的高利贷。

另外有一些小型非融资担保公司主要从事房地产、汽车购买中介服务。

融资性担保公司主要经营融资性担保业务，其经营范围：

(一)贷款担保;(二)票据承兑担保;(三)贸易融资担保;(四)项目融资担保;(五)信用证担保;(六)其他融资性担保业务。

非融资性担保公司主要经营非融资性担保业务，其经营范围：

(一)诉讼保全担保;(二)投标担保、预付款担保、工程履约担保、尾付款如约偿付担保等其他履约担保业务;(三)与担保业务有关的融资咨询、财务顾问等中介服务;(四)以自有资金进行投资;(五)监管部门规定的其他业务。

非审计服务业务研究论文范文第4篇

非融资性担保公司目前在国内大多主要做资金过桥及短期借贷业务，就是俗称的高利贷。

另外有一些小型非融资担保公司主要从事房地产、汽车购买中介服务。

融资性担保公司主要经营融资性担保业务，其经营范围：

(一)贷款担保;(二)票据承兑担保;(三)贸易融资担保;(四)项目融资担保;(五)信用证担保;(六)其他融资性担保业务。

非融资性担保公司主要经营非融资性担保业务，其经营范围：

(一)诉讼保全担保;(二)投标担保、预付款担保、工程履约担保、尾付款如约偿付担保等其他履约担保业务;(三)与担保业务有关的融资咨询、财务顾问等中介服务;(四)以自有资金进行投资;(五)监管部门规定的其他业务。

非审计服务业务研究论文范文第5篇

摘要：2006年颁布的中国新审计准则给注册会计师职业带来革新的同时，也引起了社会各界对于新审计准则对审计民事责任判定之影响的讨论。本文从审计准则的法律地位入手。分析了审计准则对审计民事责任判定的各项影响因素，以期为这方面的研究抛砖引玉。

关键词：审计准则；民事责任判定；影响

2006年2月25日，中国财政部发布了包括审计准则在内的《中国注册会计师执业准则》(“新审计准则”)，标志着中国审计准则与国际审计准则的全面接轨。为保持与国际审计准则动态、持续的实质趋同，根据近年国际审计准则的变化和修订，2010年11月1日财政部发布了修订后的新审计准则，于2012年1月1日起施行。修订后的新审计准则不仅反映了注册会计师职业理论和实践的发展，也引起了各界关于审计准则对审计民事责任判定之影响的再次讨论。

审计准则与注册会计师法律诉讼的司法实践有着深厚的历史渊源，司法实践直接促成了审计准则的产生，审计准则在注册会计师职业与法律界和社会公众的种种分歧和交锋中发展。时至今日，审计准则对司法实践的参考作用越来越明确，这已经成为注册会计师职业与法律界的共识，并在2007年6月15日开始施行的《最高人民法院关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》(以下简称《6·15若干规定》)中得到加强。

审计准则在司法实践中发挥应有的影响和作用，才能帮助注册会计师更好地规避法律风险。要正确认识审计准则对司法实践的影响，首先要了解审计准则对审计民事责任判定的影响因素，本文就此做一些探讨，以期为这方面的研究抛砖引玉。

审计准则作为职业规则，为司法实践所接受的程度，首先体现在审计准则的法律地位上。

一、审计准则的法律地位

审计准则的法律地位，意味着司法实践在多大程度上接受审计准则，审计准则作为注册会计师职业自我保护的一种手段在多大程度上发挥作用。可以说，注册会计师职业和法律界都十分关注这个问题，因为，审计准则能否作为注册会计师法律责任判定的依据，直接影响着注册会计师职业在法律诉讼中的话语权、进而影响注册会计师法律责任的判定，以及注册会计师职业的知识权威。

我国1993年《注册会计师法》第35条规定：“中国注册会计师协会依法拟订注册会计师执业准则、规则，报国务院财政部门批准后施行”，由此可见，在我国，审计准则的法律渊源为行政规章，具有一定的法律地位。

而《6·15若干规定》以司法解释的形式首次确认了审计准则在审计法律责任判定中的法律地位。《6·15若干规定》第4条明确了注册会计师承担赔偿责任采用“过错”归责原则，第4条第2款则确认了审计准则在过错认定中的作用——“会计师事务所在证明自己没有过错时，可以向人民法院提交与该事件相关的执业准则、规则以及审计工作底稿等”，第6条将“未依据执业准则、规则执行必要的审计程序”列为注册会计师执业。过失”的认定标准之一。同时，第7条还规定了“免责”条款，如果注册会计师“已经遵守执业准则、规则确定的工作程序并保持必要的职业谨慎，但仍未能发现被审计的会计资料错误”，不承担民事赔偿责任。可以说，《6·15若干规定》的出台解决了法律界与注册会计师职业的若干分歧，为审计法律诉讼提供了很好的指引，总体而言对注册会计师职业利大于弊。

目前，世界各国均普遍确立了审计准则的法律地位，在我国尤其明确，但审计准则要持续有效地发挥作用，还受到其他因素的影响。

二、其他影响因素

1.期望差距

期望差距(Expectation Gap)，是指社会公众期望注册会计师职业扮演的角色与注册会计师职业自己的认知及专业能力之间存在的差距。期望差距伴随着注册会计师职业成长的始终，是注册会计师承担法律责任的直接社会根源。

作为分担资本市场风险机制之一的注册会计师职业，其职业使命是降低资本市场风险、保护投资者和其他利害关系人的合法权益、促进资本市场的繁荣发展，社会公众期望注册会计师在担任财务报表鉴证者的角色时，能够提供绝对保证，以降低甚至消除自己的投资风险；而受制于审计的局限性，注册会计师只能提供合理保证。这种期望差距随着资本市场的发展、财务舞弊丑闻的爆发而加剧，导致与注册会计师相关的法律诉讼源源不断，增加了诉讼成本和社会成本。

另外，由于审计活动的专业性较强，社会公众往往不具备对其执业质量进行评判的知识技能，对注册会计师的执业目的、功能、局限性等方面也常常存在误解或不切实际的期望。

在司法实践的早期，这种期望差距甚至形成了“深口袋理论”，即当被审计单位出现财务困难或破产时，社会公众和法律界都倾向于要求有支付能力的注册会计师承担赔偿责任，而不论注册会计师是否存在过错、过错大小如何，这一理论体现了法律牺牲公平追求效率的价值平衡。

期望差距的存在，是导致注册会计师承担法律责任的直接社会根源，而造成注册会计师承担法律责任的制度根源则是注册会计师职业作为市场经济的制度安排，独立性的先天缺失。

2.制度根源

注册会计师职业作为市场经济的一种制度安排，目的是合理配置资本市场的风险、维护社会公共利益，这样的职业使命是社会公众期望差距产生的制度基础。但是，这一制度安排在独立性上存在着先天的不足：作为一种职业，注册会计师职业也存在着自身的职业利益，要让一个商业组织承担完全的公众责任，本身就不符合逻辑，职业使命要求的公共利益和职业自身经济利益的冲突在所难免，注册会计师职业一边要以客观独立公正的中立者形象完成职业使命，一边要与被审计单位讨价还价、计算着审计的成本和效益，这几乎是“不可能完成的任务”。

既然注册会计师职业这一制度安排存在先天不足，公共利益和职业利益的冲突始终存在，那么公共利益和职业利益是否是不可调和的?是什么在影响着注册会计师对公共利益和职业利益的平衡和选择?对这些问题的回答需要考察注册会计师执业的外部环境。

3.注册会计师执业的外部环境

外部环境决定注册会计师的执业环境，进而影响注册会计师的执业行为。外部环境包括社会、政治、经济、法制环境等。具体而言，市场经济、资本市场和法律法规的发育程度，公司治理结构的完善与否，被审计单位管理层的诚信状况，监管水平的高低，直接构成了注册会计师执业的外部环境，影响着注册会计师职业的生存与发展，甚至可以说是荣辱与共。

当外部环境良好有序，尤其是公司治理结构完善、被审计单位管理层诚信时，公共利益与职业利益的冲突最小，注册会计师追逐职业利益并不必然损害公共利益，承担法律责任的可能性小。反之，公共利益与职业利益的冲突在所难免。但注册会计师对职业利益的追逐受到外部监管环境和违规成本的制约，当外部监管环境较宽松、违规成本较低时，注册会计师倾向于压缩审计成本、追逐职业利益；反之，注册会计师则会增加审

计成本以规避审计风险，并通过增加审计收费的方式寻求公共利益与职业利益的新平衡，这种成本最终将通过被审计单位转嫁给整个社会。

外部环境影响着注册会计师的执业行为，作为规范注册会计师执业行为的审计准则，不能不反映外部环境的变化和要求。另外，对公共利益和职业利益的平衡，也需要审计准则和职业道德准则的指引。注册会计师职业和审计准则只有承担起应有的社会责任和职业使命，才能建立起自己的知识权威，在司法实践中发挥应有的作用。

4.审计活动的特点和专业性

审计准则之所以能够被司法实践所接受，是由审计活动的特点和专业性决定的。审计是一门专业性、技术性较强的学科，是一个需要运用大量专业知识和专业判断的过程，有着特定的审计程序和审计要求，对专业技能的要求较高，需要由进行过专门训练、取得相应执业资格的注册会计师遵照审计准则的要求执行审计。司法人员往往不具备审计知识，在对注册会计师审计法律责任进行判定的过程中，若不采用审计准则作为其执业质量的判断标准，则无从认定注册会计师的过错程度，从而无法判定其应承担的法律责任。

审计活动的专业性和技术性是由被审计对象的专业性和复杂性所决定的。随着市场经济的发展，企业的经营规模不断扩大，经营活动日趋复杂、屡有创新，作为反映企业经营活动的财务报表和指导财务报表编制的会计规则也就日趋复杂，进而要求以对财务报表发表鉴证意见为目标的审计活动提高专业技能、改进审计技术、修订审计准则，以应对被审计对象的复杂化。

5.审计准则的遵循情况

审计准则是否能切实发挥作用，被社会公众和法律界所接受，关键还在于其是否得到了有效遵循。执行良好的审计准则不仅有助于提高审计准则的法律地位和社会地位，也有助于注册会计师职业形象和知识权威的建立，从而在司法实践中发挥更大的影响。司法实践中，相当一部分与注册会计师相关的法律诉讼表明注册会计师未能保持应有的职业谨慎，体现在未能严格地遵守审计准则，甚至与被审计单位通同舞弊，这其中固然有注册会计师自身的原因，但执业环境恶化造成审计程序执行不到位、审计准则超前造成执业客观不能等因素也严重影响着审计准则的执行效果。但是，注册会计师职业别无选择，只能直面现状。

6.法律界对审计活动的认知

注册会计师凭借审计准则建立的知识权威要得到外界的承认，尤其是社会公众和法律界的认可，才能获得相应的社会地位和法律地位。而“注册会计师民事责任问题不仅是一个事实问题，更是一个价值判断问题，责任畸轻、过苛主要是一种主观判断”，所以，提高法律界对审计活动的认知水平从而影响其价值判断至关重要。

审计是一项专业性较强的活动，有其自身的规则，往往难于为外界所了解，法律界往往不具备对其执业质量进行评判的知识技能，这也在一定程度上削弱了法律界对其的研究兴趣，越不研究就越不了解，越不了解就越没兴趣，由此形成恶性循环，在现实中的情况就是，目前法律界对注册会计师法律责任的研究文献仍然很少，对这一课题的研究大多是由注册会计师职业进行的。在早期的司法实践中，法律界出于保护公共利益和价值平衡的考虑，在不了解审计活动的情况下，很容易做出不利于注册会计师的判决。而且，法律界对一些影响责任判定的关键概念的不同看法，如审计报告的真实与虚假之争，也影响着司法实践。面对法律界在注册会计师法律责任判定中的主导权和强势地位，如何进一步提升审计准则的法律地位、如何与法律界进行有效的沟通是值得注册会计师职业考虑的问题。

三、结语

各国的审计准则均随着市场经济和法制环境的变化而处于不断修订、完善和趋同之中，各个时期的审计准则都带着其时其地的市场经济和法制环境的烙印，反映了市场经济和法制环境的变化和要求。在考虑审计准则对注册会计师法律责任判定之影响时，还应考虑其时其地的市场经济情况和法制环境，才能做出正确的判定。

分析审计准则对司法实践的影响因素，是为了更好地认识审计准则对司法实践的影响和作用，进而致力于改善这些影响因素，提高审计准则的质量和法律地位，改善审计准则的运行环境，让审计准则更好地发挥其双重甚至多重作用，重塑注册会计师职业的公信力、权威性和在法律诉讼中的话语权。

参考文献：

[1]中国注册会计师协会，中国注册会计师执业准则2010[z]，北京：经济科学出版社，2010

[2]李若山

周勤业主编：注册会计师法律责任理论与实务[M]，北京：中国时代经济出版社，2002

[5]刘燕：会计师民事责任研究：公众利益与职业利益的平衡[M]，北京：北京大学出版社，2004

[4]佚名：中国独立审计侵权责任之法理分析[EB／OL]，云南大学生，http：／／paper.yndxs.com／kuaiji／sj／20061 2／20215.html，2006－12－15

非审计服务业务研究论文范文第6篇

摘要：在当前基层人民银行内控建设中，业务风险日益成为关注焦点。内审部门作为监督重要关口，应当充分借鉴国际国内先进经验，探索建立新的内部审计模式，树立风险导向型审计理念，进一步发挥审计监督在防范和控制风险中的“免疫系统”作用。本文以人民银行国库业务审计为例，在构建风险导向模式方面作了一些探讨和实践。

关键词：风险导向 国库业务 审计模式

一、引 言

现代风险导向审计模式是指20世纪90年代以来，面对全球经济一体化和信息化，国际大型会计师事务所研究开发的旨在提高审计效率和效果的一种审计模式。该模式下，审计人员在对被审计单位内部控制充分了解和评价的基础上，评估存在的风险及其程度，并以风险为导向，针对不同风险因素采取相应的审计策略，把审计资源集中分配于高风险领域，加强实质性测试程序，将审计风险降低至可接受水平，增加审计价值、节约审计成本、提高审计质量和效率。

现代风险导向审计作为现代审计技术拓展的新领域，在人民银行内部审计中越来越得到重视和应用。2011年，人总行制定了《人民银行内审工作转型2011-2013年规划》，提出学习、借鉴国际、国内内部审计准则和先进内部审计实务经验，构建以风险为导向、以控制为主线、以治理为目标、以增值为目的的内部审计新模式。人民银行武汉分行下发了《关于开展内审转型项目审计试点的通知》，要求辖内各级行在2011年审计项目中引入风险导向审计模式，开展审计试点。为此，我们选定国库业务审计，在构建风险导向模式方面作了一些探讨和实践。

二、人民银行国库业务及风险

国库是国家金库的简称，是办理预算收入的收纳、划分、留解和库款支拨的专门机构，国家的全部预算收入必须按规定期限全部缴入国库，一切预算支出必须按规定通过国库拨付。《中国人民银行法》赋予了中国人民银行经理国库的职能，《国家金库条例》规定了国库的基本职责：（1）办理国家预算收入的收纳、划分和留解；（2）办理国家预算支出的拨付；（3）向上级国库和同级财政机关反映预算收支执行情况；（4）协助财政、税务机关督促企业和其他有经济收入的单位及时向国家缴纳应缴款项，对于屡催不缴的，应依照税法协助扣收入库；（5）组织管理和检查指导下级国库工作；（6）办理国家交办的同国库有关的其他工作。

国库业务风险分为主要风险、次要风险两种。主要风险表现为：（1）业务流程相关风险。主要包括业务流程设计全面性、更新及时程度、审批权限和程序、岗位牵制、具体业务管理执行中存在的风险；（2）信息技术相关风险。主要包括系统运行维护、访问权限管理、设备管理等引致的风险；（3）人力资源相关风险。主要包括管理人员素质及能力、要害岗位人员管理、教育培训情况等涉及的风险；（4）外部事件相关风险。主要包括地方政府、征收机关、商业银行、各方政策不一致等影响导致的风险。次要风险表现为：（1）法律风险。主要涉及行政执法过程中所存在的风险隐患，包括执法程序合法性、处罚程序合法性、归档资料完整性等；（2）内部控制失效风险。

三、实施风险导向模式的国库业务审计

以国库业务审计为例，将风险导向模式应用于审计中，通过分析国库业务风险因素形成过程和影响程度，进一步加强国库内控及风险管理，及时改进业务运转中的薄弱环节，重点监控业务管理中的风险因素，提高国库资金风险防范能力，确保国库资金安全，促进国库部门高效履职。

（一）运用审前沟通，明确审计重点

在审前调查阶段，审计组召开碰头会，与被审计部门负责人、业务骨干就业务风险主要关注点进行商谈，根据国库业务实际情况补充完善审计方案；在进点会谈阶段，再次与被审计部门相关人员进行充分沟通，确保审计目标、审计对象、审计重点及国库业务风险点、风险环节的准确定位。

（二）运用审计抽样，提高审计效率

为确定实施审计程序的范围，以获取充分、适当的审计证据，审计组在实施国库业务风险导向审计中，在对内部控制、会计核算、资金清算、账务核对、系统管理等环节的风险进行合理判断的基础上，适当运用审计抽样方法，选取具有代表性的样本，合理推断总体特征，作为形成审计意见的基础。

（三）运用审计模式，进行风险评估

一是审计初期，审计组在做好业务审前风险状况预测和对内部控制的有效性控制的基础上，侧重采用分析性程序，分析可能产生风险的各种因素。审计组设置了不同的风险指标（见附表一），对风险发生可能性进行分析、定级并赋予对应分值，按照“预测风险级别=风险影响程度定级分值×风险发生可能性定级分值”模式，计算出“预测风险级别”分值，据此，审计组作出了“预测风险级别为2级，检查时一般关注”的结论。

二是在实质性测试阶段，基于审计抽样的结果，主要运用调阅相关资料、翻阅相关制度、询问、观察、发放无记名调查问卷、穿行测试、符合性测试等方法，了解风险状况；在审计报告阶段，更多运用了比较法、归纳法、分析性复核等方法，评定风险级别。在国库业务现场检查评估这一重要环节中，审计组首先计算出“各类风险因素的风险级别”和“平均检查实际得分”，按风险类别定级；然后按照“总体风险因素加权结果=∑固有风险权重×风险级别＋∑内部控制有效性权重×风险级别”模式，计算出“总体风险因素加权结果”分值为280，审计组最终作出了“国库业务总体风险等级为2级，属于一般关注”的结论，和现场检查前的“预测风险级别”结果相吻合。

（四）运用专业判断，提升审计质量

审计人员在审计国库部门和财政、税务等部门之间的外来业务时，采取专业判断，对涉及拨款、退库、申请划款、对账等业务资料来源的可靠性以及相关证据的真假、证据的适当性和充分性进行分析、评价，确保国库资金安全，提升审计质量。

（五）评价审计结果，降低审计风险

完成审计证据的收集和工作底稿的撰写后，审计人员持客观、公正的态度，综合考虑所有审计证据及整体风险，得出审计结论，同时在审计报告中明确审计人员和被审计部门的责任，以保证审计总体风险控制在预期范围内，并保证审计质量。

四、现代风险导向模式下的难点与对策

（一）风险导向审计应用中的难点

1、审计理论研究滞后。风险导向审计在人民银行内部审计中应用时间不长，理论研究仍处于探索阶段。现有内部审计制度、准则、规程、内部控制指引等对风险导向审计还没有确定统一、规范的操作流程指引，对风险识别及评估未能形成一套以风险为导向的审计体系。

2、审计方案存在缺陷。审计人员按照上级行国库业务审计方案开展审计时，发现方案中存在缺陷：一是《国库业务内部控制有效性评估表》中没有对“较为重要的风险隐患”定级。在“上一次审计报告结论”中的“对账手续不完整、会计主管监督检查手续不完善”两个问题，在审计方案附表三中的风险影响程度定级为2分，属于“较为重要的风险隐患”；由于在《国库业务内部控制有效性评估表》中没有相应的定级标准。审计人员只能本着审慎原则，将两个问题风险级别高靠为“中等程度的风险隐患”。二是《国库业务内部控制有效性评估表》“业务快速变化情况”栏中有关“人员”的概念不清，是指部门全体人员还是单指涉及业务流程的操作人员，审计人员难以把握。三是《国库业务现场检查评估表》中“风险因素类别的风险级别以该类因素中各风险点的平均检查实际得分确定”的计算方法欠科学，按照此方法，检查中发现的一些重大问题，有可能通过加权平均计算后，分值会大幅降低，风险级别将被低估，无形中稀释了风险程度，掩盖了重大隐患。

3、部分风险指标设置缺乏理论依据。如：《国库业务风险状况调查表》和《现场检查评估表》中，将风险影响程度定为较小、中等、较大、重大四个等级，分别对应1分、2分、3分、4分四个分值，其分值设置是否科学合理，缺乏理论依据。

4、现阶段风险导向审计成本高。风险导向审计有别于传统审计，主要以风险为导向，把审计资源集中分配于高风险领域，可以节约审计成本。但由于风险导向审计在人民银行处于试点阶段，审计人员对新的审计技术运用还不熟练，经验不丰富，在实践中仍沿用一些传统审计手段和方法。面对复杂的风险评估、分析、测算等程序，一旦审计过程中发生了问题或产生了疑问，还要对既定程序进行多次评估，耗费审计工时。此外，计算机技术在风险评估及测算过程中运用不多，审计人员手工操作多，影响审计效率。

5、审计人员素质达不到要求。风险导向审计要求审计人员熟悉组织战略、目标、计划及经营管理的各项职能，从审计实践看，审计人员还达不到这种要求，主要表现在：一是对风险导向审计的理论不够熟悉，给审计方案的制定增加了难度，审计工作的开展难于与传统审计相区分，从而背离风险导向审计的目标。二是审计人员专业知识结构比较单一，绝大部分以会计和经济专业为主，而管理、统计、应用数学及信息技术方面的人员非常稀缺，导致在风险导向审计的技术和方法运用上存在瓶颈，影响了风险导向审计在人民银行内部审计中的应用。三是审计人员未能利用函证等审计方法取得独立外部证据，缺乏外部证据的有力支撑，削弱了审计证据的证明力。

（二）风险导向审计模式下的对策

1、以制度基础审计为基石，夯实风险导向理念。要切实将内部审计的职能从监督职能为主转为以评价服务职能为主，树立正确的风险导向型审计理念。一方面，在全面理解被审计单位或部门风险的前提下，识别出固有审计风险，并进一步评价被审计对象对这些固有风险的控制措施，针对被审计单位或部门控制不足或无效部分形成的剩余风险，制定相应的策略和措施，从而将其降至可接受水平。另一方面，风险导向审计应与制度基础审计结合起来运用，要有效防范风险，内部控制是基础，制度导向审计是根本，为风险导向审计打下基础。

2、强化内部审计监督，保持内审部门超然独立。为进一步强化人民银行内部审计监督，一方面，要求审计人员要对各类业务的风险进行识别、监测，掌握更多与之相关的金融、数理统计、数据分析等方面的知识和能力，不断提高自身综合素质和业务技能，强化控制风险和指导管理的意识，准确掌握风险导向审计的内涵。另一方面，从各级行的实际出发，尽量使内审机构保持其超脱和相对独立性，使其充分发挥审计监督作用。

3、强化风险管理，不断提高全员素质。按照全面的内控理论，审计人员不再是内部控制的唯一责任主体，被审计对象所有成员都对内部控制负有相应的责任，必须同步提高被审计单位人员的风险意识，以便能够主动与审计人员共同查找主要风险点和控制薄弱环节，制定有效的风险点控制措施。

4、科学、合理设计审计模型，认真开展风险评估。按照各分支机构、各业务流程，分析其固有风险，列出主要风险因素。科学、合理设计出相应的审计模型，量化风险指标，进行风险评估和定级。针对各分支机构、各业务流程自身固有风险所采取的化解和防范措施进行分析，得出其控制风险的能力和主观态度。审计人员在审计报告中将目前的控制与策略计划和风险评估连接起来，判断组织结构的合理、合规性，各类制度修订和完善的及时性，岗位分工及职责明确程度及决策机制存在的问题和导致管理风险程度。

5、推进计算机辅助审计,加强信息化环境下的审计技术应用。信息化技术方法，为内部审计开展风险导向性审计提供了条件，这就要求一方面要开发专门针对风险防范的审计软件，建立以计算机技术为核心的非现场内部审计监督体系，通过现代审计信息处理系统对大量的审计信息进行及时采集、处理、分析和反馈，实现新的分析技术及评价方法。另一方面内审部门要逐步实现与业务部门的对接，实现从各部门直接提取数据进行审计，对风险点和风险环节实时监控。

参考文献：

1、蔡春、赵莎.2006.现代风险导向审计论.中国时代经济出版社

2、汪寿成.2009.现代风险导向审计.大连出版社

3、王欣.2011.论风险导向模式下的商业银行财务审计.中国内部审计（2）

4、何芳、张黔.2010.五菱集团的风险导向审计模式.中国内部审计（4）

组长:褚鸿飞

成员:龚道齐、康毅峰、邓毅、谭晓玲、李旎

执笔：邓毅、李旎